III SA/Wa 2155/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2013 r. sprawy ze skargi A. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie doręczenia decyzji oddala skargę Postanowieniem z [...] lutego 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił Skarżącej – A. J. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą A. wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wniosku o doręczenie decyzji z [...] grudnia 2012 r. zabezpieczającej należności pieniężne stanowiące zobowiązanie podatkowe wraz z odsetkami w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2006 r. do stycznia 2007 r. W uzasadnieniu wskazał, że pismem z 30 stycznia 2012 r. Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła wniosek o doręczenie na adres pełnomocnika podany w ww. piśmie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2011 r., wydanej w przedmiocie zabezpieczenia należności pieniężnej stanowiącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za poszczególne miesiące od stycznia 2006 r. do stycznia 2007 r. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca wskazała, że w aktach postępowania zakończonego ww. decyzją znajduje się adnotacja z 29 grudnia 2011 r. o jej pozostawieniu na podstawie przepisu art. 153 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.) dalej "O.p." w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Zdaniem Skarżącej procedura wskazana w ww. przepisach Ordynacji podatkowej nie mogła mieć zastosowania, ponieważ organ pierwszej instancji zobowiązany był do doręczenia decyzji ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Organ powołał się na art. 165a O.p. i wyjaśnił, że w sprawie brak jest podstawy prawnej dla rozpatrzenia żądania zawartego we wniosku. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżącą zarzuciła naruszenie art. 165a oraz art. 211 O.p. W uzasadnieniu wskazała, że Organ winien doręczyć postanowienie wskazanemu przez nią pełnomocnikowi. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] maja 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że kwestię sporną w sprawie stanowi rozstrzygnięcie czy możliwe jest wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie wniosku o doręczenie decyzji, którą pozostawiono w aktach postępowania na podstawie art. 153 § 1 i § 2 O.p. Organ wyjaśnił, że będący podstawą wniosku Skarżącej przepis art. 211 O.p. stanowi, że decyzję doręcza się stronie na piśmie. Przepis ten został umieszczony w rozdziale 13 "Decyzje" działu IV Ordynacji podatkowej, który zawiera przepisy dotyczące zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Niedochowanie przez organ podatkowy formy wskazanej w ww. przepisie skutkuje wadliwością takiego rozstrzygnięcia, uzasadniającą jego uchylenie w postępowaniu odwoławczym. Przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują odrębnej procedury w ramach której organ podatkowy winien poddać analizie kwestię doręczenia decyzji. Innymi słowy zbadanie tej okoliczności nie wymaga przeprowadzenia szczególnego postępowania podatkowego, które uruchamiane byłoby z urzędu czy też na wniosek strony. Nieprawidłowe doręczenie decyzji może ewentualnie stanowić zarzut przeciwko tej decyzji. Jest to bowiem wada dyskwalifikująca wydaną decyzję. Ustawodawca nie stworzył natomiast specjalnego trybu właściwego jedynie dla kwestii wejścia decyzji do obrotu prawnego. Nie istnieje zatem podstawa prawna, która uzasadniałaby rozstrzyganie w tej materii w toku odrębnego postępowania. Zdaniem Organu odwoławczego żądania do doręczenia decyzji, o którym mowa we wniosku Skarżącej, nie można również wyinterpretować z przepisu art. 129 O.p. Reasumując, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. przepisy art. 129 oraz art. 211 O.p. nie stanowią podstawy do żądania doręczenia decyzji organu podatkowego. Stosowanie do przepisu art. 165a O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 O.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Odnosząc się do treści zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w W. podniósł, że nie był w niniejszym postępowaniu, którego ramy zakreślono we wniosku z 30 stycznia 2012 r., uprawniony do badania kwestii wprowadzenia do obrotu decyzji organu pierwszej instancji. W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 165a O.p., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; - art. 129 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia wydanego z naruszeniem zasada jawności postępowania podatkowego oraz z naruszeniem art. 123 O.p. statuującego zasadę czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania, w związku z art. 145 § 1 i 2 O.p. oraz w związku z art. 211 O.p.; - art. 120 O.p. poprzez wydanie postanowienia godzącego w zasadę legalności i praworządności; - art. 121 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. W uzasadnieniu wskazała, że nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. jakoby wskazane we wniosku z dnia 30.01.2012 r. podstawy nie dawały możliwości do merytorycznego rozstrzygnięcia złożonego żądania. Wskazane podstawy, choć ogólne, odwołują się bowiem do zasad postępowania podatkowego, statuują prawa i obowiązki jego stron i powinny stanowić podstawę podejmowanych przez organ czynności. Skarżąca zauważyła, że żaden przepis prawa nie wyłącza możliwości rozpatrzenia merytorycznego żądania o treści wynikającej ze złożonego przez Skarżącą wniosku o doręczenie decyzji. W ocenie Skarżącej zastosowanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. art. 165a O.p. stanowiło próbę "ucieczki" przed merytoryczną oceną postępowania organu pierwszej instancji i poddania go kontroli instancyjnej, w tym kontroli sądowo-administracyjnej. W związku z tym Skarżąca poruszyła w treści uzasadnieniu problematykę skutków doręczenia decyzji administracyjnej. Postępowanie podatkowe powinno być - jak zaznacza Skarżąca - prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co wynika z art. 121 § 1 O.p. Dotyczy to również poszanowania reguł kultury administrowania. Doręczenie decyzji zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej wywołuje skutki prawne przewidziane przez obowiązujące przepisy. Ordynacja podatkowa nie przewiduje wprost obowiązku ponownego doręczenia pismu, jednak wydaje się oczywiste, że jest to jeden ze sposobów na naprawienie przez organ podatkowy jego błędu. Obowiązek ponownego i poprawnego doręczenia pismu wynika z zasady praworządności wyrażonej zarówno w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w art. 120 O.p. Na mocy tych przepisów organ podatkowy zobowiązany jest do czuwania nad tym, by prowadzone przez niego postępowanie oraz wydani' rozstrzygnięcia były zgodne z obowiązującym prawem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne sprawują więc kontrolę aktów i czynności z zakresu administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - zwanej dalej p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami. Stosownie do art. 165a § 1 O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 O.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany został pogląd według, którego dyspozycja art. 165a O.p. winna znaleźć zastosowanie w przypadku gdy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Pogląd taki wyrażono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1097/07 .Podobny pogląd wyrażono też w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 153/07 (Lex nr 535541). W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w rozpoznawanej sprawie jej stan faktyczny i prawny, wbrew stanowisku pełnomocnika Skarżącej dawał podstawy do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, w oparciu o art. 165a O.p., gdyż jak słusznie wskazał organ odwoławczy brak jest podstaw prawnych do wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego w przedmiocie doręczenia decyzji w prowadzonym wcześniej postępowaniu instancyjnym. Żaden przepis O.p. nie przewiduje możliwości wszczęcia kolejnego postępowania, w sytuacji gdy Strona uważa, że doręczenie decyzji dokonane w postępowaniu podatkowym (zabezpieczającym) jest nieskuteczne. W ocenie Sądu stanowisko Strony wynika przede wszystkim z błędnej interpretacji przepisów O.p. Nie budzi bowiem wątpliwości fakt, iż decyzja, jak wynika z art. 212 O.p., wiąże organ od chwili jej doręczenia. Data skutecznego doręczenia decyzji nie może być dowolnie określana przez organ ani przez Stronę. Doręczenie decyzji w toku postępowania podatkowego może nastąpić tylko raz, a skutki procesowe ustawa łączy z doręczeniem w formie prawem przewidzianej. Kontrola skuteczności doręczenia decyzji wydanej w postępowaniu zwyczajnym następuje zawsze po skorzystaniu przez stronę z przysługujących się środków zaskarżenia decyzji np. poprzez wniesienie odwołania od decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji czy też złożenie wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Kontrola ta następuje również w przypadku uruchomienia któregokolwiek z trybów nadzwyczajnych służących wzruszeniu decyzji ostatecznej pozostającej w obrocie prawnym. Podzielić też należy stanowisko organu odwoławczego, iż będący podstawą wniosku Skarżącej przepis art. 211 O.p. stanowi, że decyzję doręcza się stronie na piśmie. Przepis ten został umieszczony w rozdziale 13 "Decyzje" działu IV O.p., który zawiera przepisy dotyczące zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Niedochowanie przez organ podatkowy formy wskazanej w ww. przepisie skutkuje wadliwością takiego rozstrzygnięcia, uzasadniającą jego uchylenie w postępowaniu odwoławczym. Doręczenie decyzji w postępowaniu podatkowym, nie pozostaje więc poza kontrola instancyjna jaki sądowoadministracyjną jak twierdzi Strona skarżąca, ale kontrola ta może przebiegać tylko w trybie przewidzianym w przepisach O.p. i związana jest ściśle z postępowaniem podatkowym, w którym doręczenie nastąpiło. Jest to pierwszy i zasadniczy element kontroli instancyjnej decyzji podatkowych, którą może uruchomić Strona korzystając ze środków zaskarżenia decyzji, ale nie wtedy gdy domaga się ponownego doręczenia decyzji tak jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie. Odnosząc się do kolejnych zarzutów skargi, Sąd stwierdził, iż mając na uwadze fakt, że zaskarżone postanowienie dotyczy odmowy wszczęcia postępowania, za bezprzedmiotowe należało uznać zarzuty w zakresie naruszenia art. 129 O.p., art. 123 O.p. z art. 145 § 1 i 2 O.p. oraz- art. 120 O.p. i- art. 121 § 1 O.p. Skoro organy podatkowe nie prowadził postępowania podatkowego, którego wszczęcia domagała się Strona skarżąca, a tym samym nie rozpoznawały sprawy co do istoty, nie mógłby naruszyć wskazanych wyżej przepisów postępowania podatkowego Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę..