III SA/Wa 2157/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: , Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, , po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 listopada 2005r. sprawy ze skargi W.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2005r., Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...].06.2005r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, w związku z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a i art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...].03.2005r. nr [...], określającą W. Z. wysokość zobowiązania podatkowego w 10% zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego prawa do garażu oznaczonego literą "[...]", znajdującego się w budynku przy ulicy [...] w K., w kwocie 1.461,40. Z motywów decyzji wynika, że w dniu [...].10.2000r. W. Z. wraz z żoną E. Z. dokonali odpłatnego zbycia spółdzielczego prawa do garażu oznaczonego literą "[...]", znajdującego się w budynku przy ulicy [...] w K. W dniu 14.11.2000r. W. Z. złożył w Urzędzie Skarbowym w P. oświadczenie, że przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości przeznaczy na budowę lokalu mieszkalnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ustalił, że przychód ze sprzedaży ww. garażu nie spełnia warunków do zwolnienia od podatku w trybie art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym ww. decyzją z dnia [...].03.2005r. wymierzył podatek w kwocie 1.461,40 od połowy wartości sprzedanej nieruchomości w kwocie 14.613,62 zł. W odwołaniu od tej decyzji W. Z. utrzymywał, że przychód ze sprzedaży ww. prawa przeznaczył w całości na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nr [...] przy ul. [...] w K. od [...] Spółdzielni Mieszkaniowej "[...]" oraz na modernizację, przebudowę dachu, roboty wykończeniowe i instalacyjne tego lokalu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko organu I instancji. Również stwierdził, że wkład budowlany w wysokości 166.470,78 zł na lokal mieszkalny nr [...] w budynku przy ul. [...] w K. przydzielony W. Z. przez [...] Spółdzielnię Mieszkaniową "[...]", nie spełnia warunków do zwolnienia z podatku w świetle art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika bowiem z odwołania oraz dokumentu o nazwie Przydział Spółdzielczego Własnościowego Prawa Do Lokalu Mieszkalnego z dnia [...].10.2000r., wartość przydzielonego prawa do lokalu stanowiła wynagrodzenie W. Z. należne za prace wykonane przez niego na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej. Spółdzielnia przydzielając spółdzielcze prawo do lokalu W. Z. zwolniła się w ten sposób z własnych zobowiązań wobec niego. Zdaniem organu odwoławczego nie może być mowy w takiej sytuacji o kompensacie, czyli o potrąceniu, ponieważ pomiędzy W. Z. a Spółdzielnią Mieszkaniową nie istniała wzajemność długów i wierzytelności. Organ ten powołał się na treść art. 498 kodeksu cywilnego. Spółdzielnia Mieszkaniowa - dłużnik zwolniła się z długu powstałego między Spółdzielnią a wierzycielem W.Z. jako podmiotem gospodarczym, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług remontowo-budowlanych, przydzielając mu, za jego zgodą, prawo do ww. garażu. Dlatego w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podatnik nie zapłacił za ten lokal mieszkalny w drodze kompensaty. W skardze pełnomocnik W. Z. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędną wykładnię tego przepisu. Jego zdaniem brak jest podstaw do uznania, że zaliczenie na poczet wkładu budowlanego kwoty 166.470,78 zł zobowiązań Spółdzielni wobec W. Z. nie spełnia kryterium do zastosowania ww. przepisu. Pełnomocnik utrzymywał, że wymogu określonego tym przepisem nie można rozumieć jako konieczności przeznaczenia na cele wskazane w ustawie konkretnie tych samych przychodów, które uzyskane zostały ze sprzedaży mieszkania. W jego ocenie chodzi raczej o poniesienie wydatków na określone w ustawie cele mieszkaniowe ze środków, które ostatecznie obciążają przychody uzyskane ze zbycia praw. Powołał się na wyrok NSA z dnia 25.08.1999r. I SA/Gd 1782/97, w którym Sąd uznał za niedopuszczalną taką interpretację, według której te same fizycznie pieniądze pochodzące ze sprzedaży były zwolnione od podatku. Pełnomocnik dowodził, iż jeżeli nawet wkład został rozliczony poprzez zobowiązania Spółdzielni wobec W. Z., to w ostatecznym efekcie dochody ze sprzedaży praw służyły nabyciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie u podstaw sporu legło stanowisko organów podatkowych, iż dochód uzyskany z odpłatnego zbycia spółdzielczego prawa do garażu oznaczonego literą "[...]", znajdującego się w budynku przy ulicy [...] w K., przydzielonego W. Z. przez [...] Spółdzielnię Mieszkaniową "[...]", nie spełnia warunków do zwolnienia z podatku w świetle art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wartość przydzielonego prawa do lokalu użytkowego stanowiła wynagrodzenie W. Z. należne za prace wykonane przez niego na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej. W tym miejscu zauważenia wymaga, iż w przedstawionym przez Dyrektora Izby Skarbowej stanie faktycznym sprawy wkradła się pewna nieścisłość, gdyż prawo do ww. garażu W. Z. uzyskał na podstawie umowy w sprawie ustanowienia spółdzielczych własnościowych praw do lokali użytkowych w celu zwolnienia się z zobowiązań z dnia [...] stycznia 1999r., niemniej jednak nie ma to wpływu na wynik sprawy, a zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) tylko w takim wypadku sąd uchyla zaskarżony akt administracyjny. Z sentencji decyzji wynika, że jej rozstrzygnięcie dotyczy zobowiązania podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego prawa do garażu oznaczonego literą "[...]" znajdującego się w budynku przy ulicy [...] w K. i jest ono prawidłowe. Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w dacie odpłatnego zbycia przez skarżącego lokalu użytkowego znajdującego się w budynku przy ul. [...], wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w części wydatkowanej na nabycie (podkr. Sądu) w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Jak wynika z przytoczonego przepisu, jednym z warunków skorzystania z dobrodziejstwa tego przepisu jest, by środki ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, w tym ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych, zostały wydatkowane na nabycie nieruchomości określonych w tym przepisie. Inaczej mówiąc, od podatku nie jest wolna każda kwota przeznaczona na zakup (lokalu) nieruchomości, która ma zaspokajać potrzeby mieszkaniowe, ale tylko i wyłącznie ta, którą podatnik uzyskał ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych i przeznaczył na ten cel. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest, iż W. Z. nie wydatkował kwoty uzyskanej ze sprzedaży garażu znajdującego się w budynku przy ul. [...] na nabycie lokalu mieszkalnego nr [...] w budynku przy ul. [...]. Prawo do tego lokalu uzyskał w zamian za zobowiązania, jakie miała wobec niego Spółdzielnia Mieszkaniowa, która przydzielając mu spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zwolniła się z tych zobowiązań. Zatem w oczywisty sposób skarżący nie spełnił jednego z wymogów określonych w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasadnie więc organy podatkowe uznały, iż wartość przydzielonego prawa do lokalu nie podlegała zwolnieniu od podatku mocą tego przepisu. W niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania przywołany w skardze wyrok NSA z dnia 25.08.1999r. sygn. akt I SA/Gd 1782/97 (LEX nr 38746) w części, w której mowa jest o niedopuszczalności zawężającej interpretacji wymagającej, aby te same fizycznie pieniądze lub tylko wpłaty dokonane po dniu sprzedaży pochodzące "wprost" z tego źródła przychodu były zwolnione od podatku, ponieważ teza ta została postawiona w innych okolicznościach faktycznych (podatnicy de facto kwotę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczyli na zakup mieszkania). W pełni natomiast jest aktualne stanowisko, iż w orzecznictwie NSA przepisy dotyczące wydatków mieszkaniowych interpretuje się z naciskiem na wykładnię celowościową przy założeniu, że ustawodawca zwolnił od podatku środki mające swe źródło w sprzedaży jednego lokalu (budynku, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu), a wykorzystane na nabycie innego lub poprawę wartości użytkowych zajmowanego lokalu. Generalnie ustawodawca preferuje w ten sposób lokowanie zasobów z tego źródła przychodu w zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego rodziny. Z powyższych względów zarzuty skargi należało uznać za niezasadne i na podstawie art. 151, w związku z art. 120 i art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalić.