III SA/Wa 2163/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi Z. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Z. M. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] lutego 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Z. M. (dalej "Skarżąca"), jako byłego członka zarządu Spółki Pracowników [...] "O." Sp. z o.o., za zaległości w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do maja 2005 r. w łącznej kwocie 37 689 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Decyzja ta wysłana została do Skarżącej za pośrednictwem poczty na adres ul. [...], [...], O. W dniu 2 kwietnia 2010 r. (data stempla pocztowego) Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji, w którym wniosła o jej uchylenie w całości, zaś w końcowej części o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Podała, że wiadomość o wydanej decyzji powzięła z własnej inicjatywy udając się w dniu 26 marca 2010 r. do Urzędu Skarbowego celem uzyskania odpisu decyzji. Stwierdziła, że od wspomnianego dnia należy liczyć termin do wniesienia odwołania. W dalszej kolejności wskazała, że odbierając osobiście odpis przedmiotowej decyzji dowiedziała się o próbie jej doręczenia za pośrednictwem poczty przez Organ I instancji. W ocenie Skarżącej nie wystąpiły przesłanki konieczne dla przyjęcia skutku doręczenia, gdyż brak było dwukrotnego awizowania pisma przez Pocztę Polską. Stwierdziła, że nie została powiadomiona o próbie doręczenia decyzji. Zaznaczyła, że oświadczenie pracownika Poczty Polskiej potwierdzające okoliczność podjętych prób doręczenia decyzji stanowiłoby przykład kolejnego wadliwego doręczenia, którego placówka pocztowa w O. miała dopuścić się wielokrotnie. Podniosła, że nie miała żadnego interesu w unikaniu odbioru pisma pochodzącego z Urzędu Skarbowego. Uznała za mało prawdopodobną niemożność skutecznego doręczenia przesyłki w sytuacji, gdy zamieszkuje ona z kilkoma dorosłymi domownikami. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie przez Skarżącą terminowi do wniesienia odwołania oraz odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Dyrektor wskazał, że z postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez Centrum Poczty - Oddział Rejonowy W., wynikało, że w dniu 23 lutego 2010 r. przesyłka skierowana do Skarżącej trafiła do Urzędu Pocztowego w O. i przekazana została do doręczenia. Podjęta próba doręczenia nie powiodła się, dlatego przesyłkę złożono do odbioru w Urzędzie, a zawiadomienie o jej nadejściu pozostawiono w skrzynce oddawczej. Ponowne zawiadomienie zostało sporządzone i pozostawione w skrzynce w dniu 3 marca 2010 r. Podjęte czynności wykazały, że pracownik poczty, mimo iż faktycznie dopełnił swoich obowiązków, nie zachował należytej staranności i nie odnotował na blankiecie zwrotnego potwierdzenia odbioru miejsca pozostawienia zawiadomień. Powyższa nieprawidłowość nie miała jednak, zdaniem Organu, wpływu na zachowanie terminu przechowywania przesyłki do odbioru w Urzędzie Pocztowym. Ostatecznie przesyłkę zwrócono nadawcy z adnotacją "zwrot – nie podjęto w terminie" w dniu 11 marca 2010 r. Zdaniem Organu przeprowadzone postępowanie wyjaśniające potwierdza skuteczność zastępczego doręczenia decyzji. Uzasadniając rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Organ stwierdził, że postępowanie wyjaśniające nie potwierdziło podniesionej przez Skarżącą okoliczności braku pozostawienia awiza, z której wywodziła brak własnej winy w niezachowaniu terminu. W wyniku wniesionej przez Skarżącą skargi na powyższe postanowienie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 6 maja 201 lr. sygn. akt III SA/Wa 2837/10, uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wymagało prawidłowego zastosowania art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu konieczne było ustalenie okoliczności faktycznej, czy istotnie dwukrotne awizo korespondencji zawierającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010 r. zostało dokonane, a to przy zastosowaniu swobodnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów, a w razie ich niekompletności, poszukiwanie dalszych dowodów, które przyczyniłyby się, albo co przynajmniej mogłyby się przyczynić, do ustalenia tej okoliczności. W ocenie Sądu Dyrektor uchybił przywołanym przepisom Ordynacji podatkowej, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] lutego 2012r. stwierdził niedopuszczalność odwołania, uznając, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. nr z dnia [...] lutego 2010r. nie weszła do obrotu prawnego, gdyż jej doręczenie nie było skuteczne pod względem prawnym. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu 24 marca 2012r. doręczył Skarżącej przedmiotową decyzję z dnia [...] lutego 2010r. Została ona osobiście odebrana przez Stronę, jak wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach sprawy. W dniu 23 kwietnia 2012r. (data stempla pocztowego), Skarżąca pismem z dnia 20 kwietnia 2012r. złożyła odwołanie od w/w decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W odwołaniu wniosła o uchylenie skarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, podając w uzasadnieniu, iż decyzja organu podatkowego zapadła po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto Skarżąca podała, iż podtrzymuje merytoryczne stanowisko zawarte w dotychczasowych pismach do Izby Skarbowej i wniosła o ich uwzględnienie jako merytoryczną częśc odwołania. Do pisma załączyła odwołanie z dnia 2 kwietnia 2010 r. złożone od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010r., w którym wniosła o jej uchylenie w całości, zaś w końcowej jego części o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wskazał, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010 r. została doręczona Skarżącej w dniu 24 marca 2012r. W związku z powyższym czternastodniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg 25 marca 2012r. i upłynął w dniu 10 kwietnia 2012r. Organ stwierdził, iż Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji w dniu 23 kwietnia 2012r. (data stempla pocztowego), tj. po upływie 14 dniowego ustawowego terminu do jego wniesienia. Podniósł, iż Skarżąca, składając po terminie odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2012r. nie złożyła stosownego wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W związku z powyższym stwierdził, iż odwołanie Skarżącej od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2012r. zostało złożone z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, co skutkuje stwierdzeniem uchybienia terminowi w trybie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym niemożnością merytorycznego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy. W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010r. a także o zasądzenie kosztów postępowania. ‘ Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 21 i 118 Ordynacji podatkowej z uwagi na fakt, iż decyzję doręczoną Skarżącej po raz pierwszy przez organ I instancji po upływie terminu, o którym mowa w art. 118 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżacej należy uznać za wydaną z rażącym naruszeniem prawa, jako że dotyczy zobowiązania, które uległo przedawnieniu. Wobec tego organ podatkowy powinien w trybie art. 248 §1 O.p. wygasić ją jako bezprzedmiotową. - art. 120 i 121 Ordynacji Podatkowej poprzez podjęcie działań przez Naczelnika Urzędu Skarbowego skutkujących naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych. Zaznaczyła, iż w 2011 roku, po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu Administracyjnego w Warszawie, orzekającego o nieskutecznym doręczeniu decyzji, Skarżącej zostały zwrócone zajęte środki finansowe, obecnie organ podatkowy ponowne żąda spełnienia świadczenia na podstawie tej samej decyzji. - art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art.223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie, że odwołanie Skarżącej od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia biegnącemu od daty doręczenia decyzji stronie i w konsekwencji - stwierdzenie uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Zaznaczyła, iż przedawnienie musi być uwzględnione przez organ podatkowy, gdyż z mocy prawa odbiera organowi możliwość merytorycznego wypowiedzenia się co do sytuacji prawnej strony. W uzasadnieniu skargi wniosła o wycofanie decyzji z dnia [...] lutego 2010 roku z obrotu prawnego z powodu rażącego błędu Naczelnika Urzędu Skarbowego W. związanego z nieprawidłowym doręczeniem decyzji, co potwierdzone zostało w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lutego 2012 r. Zdaniem Skarżącej nie może ponosić negatywnych konsekwencji związanych z doręczeniem Decyzji po upływie ponad dwóch lat od jej wydania. Wskazała, iż w dniu 23 marca 2012 r. doręczono jej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2010 r., z ponad dwuletnim opóźnieniem w stosunku do daty na niej widniejącej. która nie zawierała żadnego pisma informującego o przyczynie przekazania jej z ponad dwuletnim opóźnieniem lub chociażby z jakąkolwiek formą pisma, datowanego na 2012 rok. W związku z tym Skarżąca miała podstawę uznać, że przed umorzeniem z powodu przedawnienia, decyzja, została jej wysłana informacyjnie, z uwagi na widniejącą na jej datę. Skarżąca po telefonicznym kontakcie z Urzędem Skarbowym, wysłała 20 kwietnia 2012 roku wniosek o uchylenie tej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W odpowiedzi Urząd Skarbowy wezwał do sprecyzowania żądania zawartego we wniosku w terminie 7 dni od doręczenia wezwania, termin ten mijał 24 maja 2012. W wezwaniu organ nie zawarł pouczenia o potrzebie złożenia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu. Zaznaczyła, iż pismem z dnia 21 maja 2012 r., złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji, powołując się na przedawnienie prawa do jej wydania. Podkresliła, iż do momentu otrzymania postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2012 r., nie miała wiedzy o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z powodów w niej wskazanych. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżony akt z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie jego wydania. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., powoływanej dalej : p.p.s.a.). Stosownie do przepisu art.134 §1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie narusza przepisy postępowania (art. 121§1, art. 122 Ordynacji podatkowej) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, że Strona nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Stwierdzenie to uzasadnia wniosek, że organ niezbyt wnikliwie zapoznał się treścią wniesionego przez Stronę w dniu 23 kwietnia 2012 odwołania od decyzji z dnia [...] lutego 2010r. Wbrew twierdzeniom organu, w odwołaniu od decyzji Strona zawarła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Zdaniem Sądu oceny tej nie zmienia fakt, iż wniosek ten zawarty został w "pierwotnym" odwołaniu od decyzji, datowanym na 2 kwietnia 2010r. Odwołanie to zostało bowiem załączone przez Skarżącą do odwołania z dnia 20 kwietnia 2012r., stając się w ten sposób jego integralną częścią i przesłane zostało do organu w dniu 23 kwietnia 2012r. Z pieczęci organu zamieszczonej na pierwszej stronie odwołania (z dnia 2 kwietnia 2010r. oraz z dnia 20 kwietnia 2012r) wynika, że wpłynęły one do Urzędu Skarbowego W. w dniu 25 kwietnia 2012r. Skoro tak, to organ nie mógł przyjąć, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie został złożony. Jeżeli organ miał jakiekolwiek wątpliwości w tym zakresie, winien wezwać Stronę do wyjaśnienia, czy podtrzymuje ona wniosek o przywrócenie terminu zawarty w odwołaniu z dnia 2 kwietnia 2010r, przesłanym do organu w dniu 23 kwietnia 2012r. . Specyfika niniejszej sprawy polega na tym, że organ w dniu 24 marca 2012r, doręczył Skarżącej decyzję wydaną w dniu [...] lutego 2010r., a więc po upływie dwóch lat od jej wydania. Zasada zaufania jednostki do państwa, wyrażona w art. 121 §1 Ordynacji podatkowej, wywodzona z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) nakazuje, by w sprawie interpretować przepisy postępowania na korzyść jednostki. W przeciwnym bowiem razie formalizm prawny doprowadziłby do sytuacji, w której Strona poniosłaby negatywne skutki w istocie zawinione błędem organu, polegającym na nie wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji nie rozpoznaniu wniosku o przywrócenie terminu. Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że w wypadku złożenia odwołania po terminie wraz z prośbą o jego przywrócenie, organ odwoławczy nie może wydać postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania przed rozpatrzeniem wspomnianej prośby. Uwzględnienie prośby o przywrócenie terminu wyłącza bowiem możliwość wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie ( por. Wyrok NSA z dnia 31 maja 2000r. SA/Sz 565/00). Odnosząc się do powołanych w skardze zarzutów naruszenia art. 21 i 118 Ordynacji podatkowej, wyjaśnić należy, że nie mogły być one przedmiotem oceny Sądu w tym postępowaniu. Przedmiotem kontroli Sądu jest bowiem postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a więc postanowienie o charakterze formalnym. Sąd orzekając w granicach sprawy nie mógł uczynić przedmiotem rozważań zarzutów odnoszących się do meritum sprawy, oznaczałoby to bowiem wyjście poza granice sprawy, czego Sąd uczynić nie może ( art. 134 §1 p.p.s.a.).. Mając powyższe na uwadze Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a orzekł jak w pkt 1 w sentencji wyroku. Odnośnie do wstrzymania wykonania postanowienia podstawą wyroku był art. 152, zaś odnośnie do kosztów postępowania - art. 200 p.p.s.a.