III SA/Wa 2170/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi D. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2009 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004, 2005 i 2006 r. oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z [...] października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] czerwca 2009 r., w związku z czym pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż decyzją z [...] czerwca 2009 r. Dyrektor UKS w B. określił D. B. (dalej - Skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2004 r. do grudnia 2006 r. Decyzja została wysłana w dniu 15 czerwca 2009 r. na adres pełnomocnika Skarżącego tj. na adres radcy prawnego A. S., [...], za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Po dwukrotnym awizowaniu w dniu 18 i 25 czerwca 2009 r., przesyłka w dniu 3 lipca 2009 r. została zwrócona do nadawcy z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na przepis art. 150 § 1 i §2 Ordynacji podatkowej uznał, iż decyzja Dyrektora UKS z [...] czerwca 2009 r. została doręczona w dniu 2 lipca 2009 r. Termin do wniesienia odwołania upływał 16 lipca 2009 r. Z kolei odwołanie od powyższej decyzji zostało wniesione dopiero 23 lipca 209 r. Pełnomocnik nie wnosił o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Organ wskazał również na obowiązek strony oraz pełnomocnika zawiadamiania organu o każdej zmianie adresu (art. 146 §1 Ordynacji podatkowej) oraz konsekwencjach zaniechania tego obowiązku (art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej). Wyjaśnił, iż doręczenie decyzji nastąpiło na adres wskazany przez pełnomocnika w toku postępowania. O zmianie adresu organ podatkowy został zawiadomiony telefonicznie w dniu 6 lipca 2009 r., a więc po wydaniu decyzji. Na powyższą okoliczność sporządzono notatkę służbową. W związku z powyższym, działając na podstawie art. 228 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Pismem z 4 listopada 2009 r. Skarżący - reprezentowany przez pełnomocnika radcę prawnego A. S. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia jako naruszającego prawo. Pełnomocnik podniosła, iż konsekwencją stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest pozostawienie go bez rozpoznania. Oznacza to, że Skarżący zostaje pozbawiony prawa do kontroli instancyjnej decyzji wydanej przez organ I instancji. Dlatego też, postanowienie w tym przedmiocie powinno być wydane tylko wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i po wyjaśnieniu ewentualnych wątpliwości, które mogą powstać po zebraniu i analizie materiału dowodowego, co nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie. Pełnomocnik zauważyła, iż zmiana siedziby Kancelarii miała miejsce dopiero 1 lipca 2009 r., zaś organ został powiadomiony o zmianie adresu 6 lipca 2009 r. W związku z powyższym pełnomocnik wskazała na błędne zastosowanie art. 146 §2 Ordynacji podatkowej. Ponadto podniosła, iż nie mogła odebrać przesyłki, ponieważ nie otrzymała żadnego awizo. W jej ocenie, doręczenie było niewłaściwe, a tym samym bezskuteczne. Wskazała, iż Skarżący otrzymał decyzję dopiero 9 lipca 2009r. do rąk własnych od Inspektora Kontroli Skarbowej. Wobec czego termin do wniesienia odwołania upłynął dopiero 23 lipca 2009 r. W ocenie pełnomocnika, w niniejszej sprawie nie wyjaśniono stanu faktycznego. Zaskarżone postanowienie narusza przepisy postępowania, zwłaszcza art. 228, art. 122 oraz art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia należy w punkcie wyjścia przypomnieć, iż zgodnie z art. 223 §2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Wniesienie odwołania po wskazanym wyżej terminie skutkować musi więc pozostawieniem go bez rozpoznania, co organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia (art. 228 Ordynacji podatkowej). Zasadnicze znaczenie dla oceny, czy odwołanie od decyzji zostało wniesione w przepisanym terminie ma zatem ustalenie daty jej doręczenia. Sposoby doręczania pism w trakcie postępowania podatkowego, w tym i decyzji, zostały określone w art. 144 - 154 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 145 §2 Ordynacji podatkowej, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Jak stanowi z kolei przepis art. art. 150 Ordynacji podatkowej, w przypadku niemożności doręczenia pisma adresatowi w jeden ze sposobów wskazanych w art. 148 (w jego mieszkaniu, w pracy lub w każdym innym miejscu) lub w art. 149 (pod czasową nieobecność adresata - pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu) - poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę (§1 pkt 1). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w §1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§1a). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w §1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w §1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§2). Przepis art. 150 Ordynacji podatkowej stanowi fikcję prawną doręczenia pisma. Ta forma doręczenia stronie pisma może być zastosowania dopiero wtedy, gdy nie ma możliwości dokonania doręczenia w sposób właściwy (art. 148 Ordynacji podatkowej) lub zastępczy (art. 149 Ordynacji podatkowej). Do skutecznego doręczenia pisma w sposób przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej może dojść tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie dwie przesłanki, a mianowicie pismo zostanie złożone na czas wskazany w tym przepisie w placówce pocztowej bądź w urzędzie gminy, a zawiadomienie o tym fakcie umieszczone w miejscu, o którym mowa w § 2 powołanego przepisu. W związku z powyższym dla uznania, że decyzja z dnia [...] czerwca 2009 r. została skutecznie doręczona w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne było wykazanie przez organ, że decyzja została wysłana (wyekspediowana) pod właściwy adres, a urząd pocztowy zawiadomił stronę w sposób prawidłowy o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, iż powyższą decyzję, Dyrektor UKS prawidłowo w dniu 15 czerwca 2009 r. wysłał na adres pełnomocnika Skarżącego - radcy prawnego A. S., tj. [...]. Powyższego nie kwestionuje strona skarżąca. Z chwilą dotarcia przesyłki pod wskazany adres poczta podjęła działania zmierzające do jej doręczenia i rozpoczęły bieg terminy, o których mowa w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, przesyłka była, wobec niemożności doręczenia jej adresatowi, dwukrotnie awizowana. Awizowania dokonano w dniu 18 i 25 czerwca 2009 r. powiadamiając adresata o pozostawieniu przesyłki na okres 14 dni w Urzędzie Pocztowym [...]. Stosowne powiadomienie umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Przesyłkę wobec nieodebrania zwrócono do nadawcy w dniu 3 lipca 2009 r. W tej sytuacji doręczenie uważa się za dokonane, w myśl art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, z upływem 14-dniowego terminu. W rozpoznawanej sprawie termin ten upłynął 2 lipca 2009 r. W ocenie Sądu, organ prawidłowo przyjął, iż dokonanie doręczenia nastąpiło w tej dacie i od tej daty liczony był termin do wniesienia odwołania. W tym miejscu zauważyć należy, iż pełnomocnik Skarżącego poza gołosłownym powołaniem się na okoliczność nie otrzymania awiza, nie wskazała na żadne fakty, które mogłyby okoliczność tę uprawdopodabniać. W konsekwencji, wobec rzetelnego i prawidłowego wypełnienia zwrotnego potwierdzenia odbioru przez pracowników poczty oraz czytelne oznaczenie dat i miejsca pozostawienia awiza, nie było podstaw by organ kwestionował skuteczność czynności dokonanych przez pocztę. W związku z powyższym, za bezpodstawne uznać należy zarzuty naruszenia art. 122 oraz art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie Sąd zauważa, iż w przypadku tzw. doręczenia zastępczego decyzji, termin do wniesienia odwołania do organu drugiej instancji liczy się od dnia następującego po dniu uznania decyzji za doręczoną, zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej. Ewentualny późniejszy odbiór takiej decyzji nie ma wpływu na termin do wniesienia odwołania. Upływ terminu przechowywania przesyłki listowej poleconej przez pocztę rodzi w dniu tego upływu skutek doręczenia i nie może już tego zmienić nawet fakt późniejszego - faktycznego doręczenia (wydania) decyzji (jej kserokopii czy też oryginału) stronie postępowania (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 grudnia 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1079/05 - opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 189815). Z tego chociażby względu za bezpodstawne uznać należy twierdzenia pani pełnomocnik, iż decyzja z [...] czerwca 2009 r. została doręczona dopiero w dniu 9 lipca 2009 r. tj. w dniu wydania jej kopii bezpośrednio do rąk Skarżącego. Dodatkowo, co zostało już wcześniej wskazane, w przypadku ustanowienia pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (art. 145 §2 Ordynacji podatkowej). W konsekwencji doręczenie decyzji bezpośrednio Skarżącemu i tak nie mogłoby wywołać zamierzonych skutków prawnych. Jednoczenie należy zauważyć -jak wynika z adnotacji na decyzji znajdującej się w aktach sprawy - uwierzytelniona kopia decyzji z [...] czerwca 2009 r. została wydana również pełnomocnikowi Skarżącego - w dniu 8 lipca 2009 r. (pełnomocnik potwierdziła powyższe własnym podpisem i pieczęcią). Przy czym nawet gdyby tę datę (tj. 8 lipca 2009 r.) przyjąć za datę doręczania decyzji, to i tak wnosząc odwołanie w dniu 23 lipca 2009 r. uchybiono by terminowi do dokonania tej czynności. Dodatkowo należy mieć na uwadze, iż w dniu 8 lipca 2009 r. pani pełnomocnik wiedziała już, że w dniu [...] czerwca 2009 r. została wydana decyzja oraz, że w tym samym dniu została ona wysłana na adres Kancelarii [...]. Pełnomocnik nie podjęła żadnych działań w celu ustalenia, dlaczego do dnia 8 lipca 2009 r. nie dostała decyzji za pośrednictwem poczty (postanowieniem z 20 maja 2009 r. została poinformowana, iż termin zakończenia postępowania wyznaczono na 15 czerwca 2009 r. i mogła się spodziewać, że również w tym dniu zostanie wydana decyzja). Jednocześnie należy mieć na uwadze, że termin do wniesienia odwołania liczony od daty doręczenia zastępczego upływał 16 lipca 2009 r. Pełnomocnik zapoznając się z treścią decyzji w dniu 8 lipca 2009 r. miała więc możliwość wniesienia odwołania w terminie. Ponadto za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia przez organ art. 146 Ordynacji podatkowej. Przepis ten normuje zagadnienie zmiany miejsca zamieszkania przez stronę w toku postępowania. W myśl tego przepisu w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu poczty elektronicznej, jeżeli wystąpiono o doręczenie pisma drogą elektroniczną (§1). W razie zaniedbania obowiązku określonego w §1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (§2). Powołany przepis nie stanowił postawy wydania zaskarżonego postanowienia. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i pozostawienie go bez rozpatrzenia postanowiono na podstawie art. 228 §1 pkt 2 w zw. z art. 150 Ordynacji podatkowej. Powołując przepis art. 146 Ordynacji podatkowej organ uzasadnił jedynie dlaczego decyzja z [...] czerwca 2009 r. wysłana została na dotychczasowy adres pełnomocnika, a nie na adres, o którym organ został poinformowany dopiero 6 lipca 2009 r. W ocenie Sądu, w stanie faktycznym sprawy, organ podatkowy, zgodnie z art. 228 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zobligowany był stwierdzić uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji z [...] czerwca 2009 r. oraz pozostawić odwołanie bez rozpatrzenia. Z tych też względów Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, nie dopatrzył się naruszeń w tym zakresie i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami), orzekł jak w sentencji wyroku.