III SA/Wa 2188/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, sędzia WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2026 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2025 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.329.2025.2.KW w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla interpretację indywidualną w zaskarżonej części, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz M. sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sporną interpretacją indywidualną z 13 sierpnia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko M. spółki z o.o. z siedzibą w P. (skarżąca) w zakresie pytania dotyczącego tzw. ulgi na robotyzację. Spółka będąca przedsiębiorstwem specjalizującym się w produkcji mebli i karniszy zawarła umowę o wykonanie robota do automatycznego odbioru elementów z linii lakierniczej, który ma być wykorzystywany w jej procesie produkcyjnym. Spółka zaplanowała skorzystać z ulgi na robotyzację w ten sposób, że robot zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych, a następnie skarżąca rozliczy ulgę jednorazowo, tzn. odliczy 50% wydatków poniesionych na nabycie robota. Spółka zadała na tym tle niespornie obecnie pytanie, czy wydatki związane z zakupem ww. robota będą się kwalifikowały jako wydatki na nabycie robota przemysłowego, o którym mowa art. 38eb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na to, że organ potwierdził w powyższym zakresie stanowisko spółki, interpretacja nie została w tej części zaskarżona (vide modyfikacja wniosków skargi dokonana podczas rozprawy przed tut. Sądem, k. 80 akt sąd.). W ramach drugiego pytania strona powzięła wątpliwość, czy będzie uprawniona do wykorzystania ulgi na robotyzację w ten sposób, że potrąci 50% kosztów poniesionych na nabycie robota przemysłowego jednorazowo w roku, w którym ujmie robota w ewidencji środków trwałych (ceteris paribus). Zdaniem skarżącej także i w tym zakresie należało udzielić odpowiedzi twierdzącej. Uznając w zaskarżonym zakresie (wskazanego pytania numer 2) stanowisko spółki za nieprawidłowe organ wywiódł, że w świetle art. 38eb ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest możliwe jednorazowe odliczenie od podstawy opodatkowania 50% kosztów zakupu robota; ten bowiem stanowi środek trwały w działalności skarżącej i podlega amortyzacji podatkowej. W sytuacji zaś, gdy dany składnik majątku jest uznawany za środek trwały (w tym przypadku nabyty robot), kosztami uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego; zatem to na podstawie odpisów amortyzacyjnych spółka może dokonać dodatkowego obniżenia podstawy opodatkowania. Oznacza powyższe, że skarżąca może odliczać od podstawy opodatkowania 50% odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w okresie od września 2025 r. (przyjęcie robota do ewidencji) do końca 2026 r. Ze względu na czasowy charakter ulgi, odpisy amortyzacyjne powstałe po 31 grudnia 2026 r. nie będą podlegały ponadnormatywnemu odliczeniu w ramach ulgi. W skardze do tut. Sądu strona domagając się uchylenia interpretacji, a także zwrotu kosztów postępowania, podniosła zarzut naruszenia art. 38eb ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że nie może odliczyć jednorazowo od podstawy opodatkowania 50% kosztów poniesionych na nabycie robota przemysłowego w dniu, w którym zostanie przyjęty do ewidencji środków trwałych. Z motywów skargi wynika, że w ocenie spółki stanowisko organu jest niezgodne z literalną wykładnią ww. przepisów, które pozwalają odliczyć od podstawy opodatkowania "koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację", tzn. wszelkie koszty faktycznie wydatkowane przez podatnika na wskazany cel. Tym samym wszystkie wydatki poniesione na nabycie robota przemysłowego stanowią koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację. Ulgi należy bowiem interpretować ściśle. Potwierdza stanowisko skarżącej również systemowa interpretacja regulacji dotyczącej ulgi na robotyzację na tle ulgi badawczo-rozwojowej (która odnosi się wprost do odpisów amortyzacyjnych, jako kosztów kwalifikowanych). Wreszcie celowościowe, w tym wykorzystujące tzw. travaux préparatoires, odczytanie ulgi na robotyzację potwierdza, że ujęcie robota w ewidencji środków trwałych pozostaje bez znaczenia dla możliwości odliczenia jednorazowo wydatków na jego nabycie. Celom ulgi przeczy natomiast ocena organu, która prowadzi do korzystniejszego opodatkowania tych przedsiębiorców, którzy skorzystali z ulgi we wcześniejszym czasie (z uwagi na jej ograniczenie w czasie), tj. podatnicy którzy nabyli roboty przemysłowe pod koniec okresu 2022-2026 byliby w mniej korzystnej sytuacji, aniżeli pozostali. Wreszcie zapatrywanie organu jest niezgodne z orzeczniczą recepcją przedmiotowej ulgi. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując ocenę wyrażono w spornej interpretacji indywidualnej. Na rozprawie przed tut. Sądem pełnomocnik spółki popierał stanowisko wyrażone w skardze ograniczając, jak zauważono, jej wnioski do pytania drugiego; w imieniu organu nikt się nie stawił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Sąd w całości podzielił zarzut naruszenia, przez błędną wykładnię, art. 38eb (zwłaszcza ust. 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i towarzyszącą mu argumentację skargi. Przede wszystkim odnotować należy, że stanowisko judykatury w przedmiocie pytania przedstawionego przez spółkę jest zasadniczo stabilne; uznaje się mianowicie, że na potrzeby odliczenia w ramach ulgi, o której mowa w art. 38eb ww. ustawy podatkowej, bez znaczenia pozostaje fakt, że nabyty robot stanowi środek trwały podatnika, ponieważ w ramach tej ulgi odliczeniu podlegają koszty jego nabycia, a nie dokonane odpisy amortyzacyjne (tak m.in. tut. Sąd, co nie umknęło stronie skarżącej – vide wyrok o sygn. III SA/Wa 1993/23, CBOSA). Organ nie przedstawił tymczasem również w obecnie zaskarżonej interpretacji indywidualnej argumentów, które nie zostałyby już w orzecznictwie krytycznie ocenione. W szczególności nie sposób dopatrzeć się w zaskarżonej interpretacji polemiki z racjami natury językowej i celowościowej wywiedzionymi przez sądy administracyjne. Organ nie podjął próby podważenia twierdzenia, że pojęcie "kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację" (art. 38eb ust. 1 ustawy) jest szersze aniżeli pojęcie "odpisów amortyzacyjnych" stanowiące subkategorię tego pierwszego. Podobnie nie zakwestionowano w żaden sposób przeprowadzonej w orzecznictwie rekonstrukcji ratio legis omawianej ulgi, które sprzeciwia się ograniczeniu jej zakresu ogólnymi zasadami amortyzacji środków trwałych, skoro dążeniem prawodawcy było doprowadzenie do rozwoju gospodarki w ww. obszarze poprzez preferencyjne traktowanie podatników inwestujących środki w robotyzację procesów produkcji. W rezultacie w spornej interpretacji nie wykazano zasadności forsowanego, systemowego odczytania przedmiotowej regulacji (w sposób przez organ pożądany), tj. przez pryzmat przepisów o amortyzacji podatkowej. Nie jest dla Sądu w tym kontekście czytelne zapatrywanie, że ujęcie robota w ewidencji środków trwałych powinno zmieniać sposób stosowania ulgi; nie wiadomo zwłaszcza dlaczego organ twierdzi, że w konsekwencji powyższego ulgę powinno się postrzegać jako możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania 50% odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej robota. Organ nie odniósł się także do konsekwencji przyjętego poglądu, tj. zróżnicowania wysokości odliczenia w zależności od momentu skorzystania z ulgi, zważywszy na jej czasowy charakter; nie wiadomo z jakich powodów podatnicy inwestujący w robotyzację w końcowym okresie obowiązywania ulgi mieliby (zdaniem organu) czerpać z niej mniejsze korzyści. Trafnie na tym tle wskazano też w skardze (s. 5 in fine), że wektor interpretacji organu podąża niejako w poprzek zasad wykładni prawa (ius interpretandi), tzn. jest ona warsztatowo niepoprawna. Rezultatem działania organu jest bowiem postawienie zasady ogólnej przed zasadą szczegółową. Nie sposób tymczasem uznawać, że ogólne zasady potrącania kosztów podatkowych, w tym w ramach odpisów amortyzacyjnych, warunkują wykładnię reguły szczególnej, dotyczącej ulgi podatkowej, tj. obniżenia podstawy opodatkowania z uwagi na czynienie wydatków realizujących preferowany przez ustawodawcę stan rzeczy. Taki zabieg interpretacyjny byłby dopuszczalny w sytuacji, gdyby prawodawca wprost odesłał do reguły ogólnej w określonym zakresie w ramach normy szczególnej; tym bardziej że jak wskazano, ta ostatnia nie dotyczy elementu konstrukcyjnego podstawy opodatkowania (tę stanowią natomiast przepisy o amortyzacji podatkowej), lecz metody jej obniżania – ulgę podatkową. Zasadnie więc spółka wskazuje, w duchu dyrektywy lege non distinguente, że skoro prawodawca nie wskazał (zawęził) w przepisie szczególnym rodzaju kosztów potrącanych od podstawy opodatkowania, to nie jest rzeczą organu wywodzenie takiego ograniczenia z przepisów ogólnych. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak punkcie pierwszym formuły w sentencji, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ponownie rozpatrując niniejszą sprawę organ przyjmie stanowisko, które skład orzekający podzielił na wstępie, że w ramach przedmiotowej ulgi odliczeniu podlegają koszty nabycia robota, a nie odpisy amortyzacyjne. O kosztach postępowania rozstrzygnięto mając na uwadze treść art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 ww. ustawy.