III SA/Wa 223/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Golat, Protokolant ref. staż. Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A. P. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości. Z akt sprawy wynikało, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. prowadził egzekucję zaległości z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego i podatku rolnego, obciążających Skarżącego – A. P. Zawiadomieniem z [...] stycznia 2009 r. organ egzekucyjny zajął wynagrodzenie Skarżącego w [...] Izbie Rolniczej w P., tj. diety za udział w posiedzeniach. Dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienie doręczono 21 stycznia 2009 r., a Skarżącemu – 23 stycznia 2009 r. Na powyższą czynność egzekucyjną Skarżący złożył skargę. Wniósł o uchylenie zajęcia. Powołał się na art. 8 § 1 pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) – dalej: "u.p.e.a.", przewidujący wyłączenie spod egzekucji kwot otrzymanych na pokrycie wydatków służbowych, w tym kosztów podróży i wyjazdów. Wyjaśnił, że wypłacane mu diety służą do wykonywania mandatu delegata. Skarżący podniósł również, że większość zadłużenia powstała niezgodnie z prawem. Dołączył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 3 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 431/08, uchylający skierowaną do niego decyzję odmawiającą umorzenia podatku rolnego. Postanowieniem z [...] marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. oddalił skargę na czynność egzekucyjną. Organ nadzoru ustalił, że Skarżący jest delegatem [...] Izby Rolniczej do Rady [...] w C. i z tego tytułu otrzymuje zryczałtowane diety w wysokości ok. 109 zł. Diety te stanowią wynagrodzenie za udział w posiedzeniach Rady i nie obejmują zwrotu kosztów podróży. W ocenie organu są to zatem okresowe świadczenia pieniężne i jako takie nie podlegają wyłączeniu spod egzekucji administracyjnej, co potwierdził dłużnik zajętej wierzytelności w piśmie z 27 lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że kwestia wysokości egzekwowanego podatku rolnego nie może być rozpatrywana w postępowaniu wszczętym skargą w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny nie może ingerować w kwestie merytoryczne dotyczące egzekwowanego obowiązku, ponieważ do ich rozstrzygania uprawniony jest wierzyciel w ramach przysługujących mu kompetencji. Skarga egzekucyjna dotyczy tylko czynności o charakterze wykonawczym, podejmowanych w postępowaniu egzekucyjnym. W zażaleniu na to postanowienie Skarżący podniósł, że z uwagi na uprawomocnienie się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 3 grudnia 2008 r. wszystkie decyzje dotyczące podatku rolnego są nieważne. Zajęcia dokonano pomimo, że organ pierwszej instancji wiedział o toczącej się sprawie sądowej. Brak diety i "kilometrówki", które nie są wypłacane, uniemożliwia Skarżącemu wykonywanie obowiązków delegata, co jest naruszeniem art. 59 ust. 1 Konstytucji RP. Skarżący podniósł również, że organem podatkowym (egzekucyjnym) jest Wójt, a zajęcia diety dokonał Naczelnik Urzędu Skarbowego. Ponadto Skarżący powołał się na pouczenie zamieszczone w zawiadomieniu o zajęciu diety, zgodnie z którym wolna od egzekucji jest kwota odpowiadająca wysokości najniższego wynagrodzenia. Jego zdaniem najniższe wynagrodzenie jest z pewnością wyższe niż zajęta dieta. Dlatego też Skarżący uznał postanowienie za niezgodne z prawem. Postanowieniem z [...] listopada 2009 r. Minister Finansów zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy. Jego zdaniem dokonując zajęcia wynagrodzenia z tytułu diety nie naruszono prawa. Organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny wymieniony w art. 1a pkt 12 lit. a) u.p.e.a., tj. egzekucję z wynagrodzenia za pracę. Było to możliwe, ponieważ Skarżący otrzymuje dietę z racji wykonywania funkcji delegata Rady [...] Izby Rolniczej. Zgodnie zaś z art. 1a pkt 17 u.p.e.a. dieta mieści się w pojęciu wynagrodzenia. Natomiast na podstawie art. 8 § 1 pkt 10 u.p.e.a. egzekucji nie podlega zwrot kosztów podróży służbowych. Minister Finansów wyjaśnił, że stosując powyższy środek egzekucyjny zastosowano tryb określony w art. 72 i 73 u.p.e.a. Zajęcie wynagrodzenia z tytułu diety stało się skuteczne z chwilą doręczenia zawiadomienia o nim pracodawcy. Podstawę zajęcia stanowiły tytuły wykonawcze doręczone Skarżącemu 23 stycznia 2009 r., co wynika z potwierdzenia odbioru. W ocenie organu, także pod względem formalnym czynności egzekucyjnej dokonano prawidłowo. Posłużono się bowiem drukiem zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą, który to druk odpowiada wzorowi ustalonemu rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541, z późn. zm.) – dalej: "rozporządzenie wykonawcze". O zajęciu powiadomiono zarówno Skarżącego, jak i dłużnika zajętej wierzytelności. Zastosowany środek egzekucyjny okazał się skuteczny. Pismem z 27 lutego 2009 r. dłużnik zajętej wierzytelności uznał zajętą wierzytelność. Minister Finansów wyjaśnił również, że zgodnie z ustawą z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969, z późn. zm.) organem podatkowym właściwym w sprawach podatku rolnego jest wójt. Nie jest on natomiast organem egzekucyjnym uprawnionym do egzekucji tych należności. Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, jeżeli wierzyciel nie jest jednocześnie organem egzekucyjnym, kieruje tytuł wykonawczy do właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego, który zgodnie z art. 19 § 1 u.p.e.a. jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych. W tej sprawie właściwym organem egzekucyjnym był Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. Odnosząc się natomiast do kwestii braku podstaw do zajęcia diety z uwagi na to, iż jest ona niższa od kwoty najniższego wynagrodzenia za pracę, Minister Finansów stwierdził, że dieta nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu Kodeks pracy ("k.p."). Tym samym nie ma do niej zastosowania art. 871 § 1 pkt 1 k.p., dotyczący kwoty wynagrodzenia za pracę wolnej od potrąceń. Za nietrafny Minister Finansów uznał natomiast zarzut braku podstaw do zajęcia diety z uwagi na niezakończone postępowanie sądowe w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu podatku rolnego. Postępowanie w przedmiocie ulgi w spłacie dochodzonych zaległości jest odrębnym postępowaniem, prowadzonym na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Postępowanie to nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego. Jeżeli wydane zostanie rozstrzygnięcie pozytywne, postępowanie egzekucyjne podlega zawieszeniu na podstawie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Powołanym przez Skarżącego wyrokiem uchylono decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. odmawiającą umorzenia podatku rolnego. W związku z tym dokonanie czynności egzekucyjnej było zgodne z prawem. W skardze złożonej na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił jego niezgodność z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Podniósł, iż Minister Finansów odmówił przesłania mu akt sprawy. Natomiast rozpatrywanie zażalenia od marca naruszało art. 35 Kodeksu postępowania administracyjnego ("k.p.a."). Skarżący wniósł o sądową kontrolę postanowień obu instancji oraz o ich uchylenie. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu oraz powtórzył przedstawioną w nim argumentację. Odnosząc się do zarzutów skargi stwierdził, że przepisy Ordynacji podatkowej nie mają zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym. Przyznał, że załatwienie sprawy nastąpiło z naruszeniem art. 35 k.p.a., jednakże w jego ocenie naruszenie to nie miało wpływu na rozstrzygnięcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić przez uchylenie zaskarżonego postanowienia. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się jednak na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie w przedmiocie przewidzianej w art. 54 § 1 u.p.e.a. skargi na czynności egzekucyjną. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Skarga na czynność egzekucyjną jest więc instytucją postępowania egzekucyjnego, celem którego jest przymusowe ściągnięcie wymagalnej należności obciążającej zobowiązanego. Służy zaś kontroli prawidłowości stosowania w tym postępowaniu środków egzekucyjnych, zmierzających bezpośrednio do wyegzekwowania należności. Ocenie w ramach skargi na czynność egzekucyjną podlegają działania organu egzekucyjnego (egzekutora), który na zlecenie wierzyciela (organu podatkowego) egzekwuje należność (zobowiązanie podatkowe) wskazaną przez niego w tytule wykonawczym. Organy orzekające w rozpatrywanej sprawie szczegółowo zbadały prawidłowość zaskarżonej czynności egzekucyjnej. W ocenie Sądu nie wyjaśniły jednak należycie, czy zajęta wierzytelność mogła być przedmiotem egzekucji jako wynagrodzenie Skarżącego. Zdaniem Sądu ustalenie, czy czynność egzekucyjną skierowano do przedmiotu (prawa), z którego należność może być egzekwowana, mieści się w zakresie badania prawidłowości dokonania tej czynności. Wadliwość tego rodzaju nie może być podniesiona w ramach zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, przewidzianych w art. 33 u.p.e.a. Z oczywistych zaś względów nie może być zarzucona zanim organ dokona czynności egzekucyjnej, tj. zanim określonego świadczenia nie uczyni przedmiotem tej czynności. Organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia, przewidziany w art. 1a pkt 12 lit. a) tiret 2 u.p.e.a. Przepis art. 1a pkt 17 u.p.e.a. stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o wynagrodzeniu – rozumie się przez to wynagrodzenia oraz niewyłączone spod egzekucji inne świadczenia pieniężne związane z pracą lub funkcją wykonywaną przez zobowiązanego na podstawie stosunku pracy oraz innej podstawie, jeżeli z tego tytułu zobowiązany otrzymuje okresowe świadczenia pieniężne. Nie ulega zatem wątpliwości, iż definicja wynagrodzenia przyjęta przez ustawodawcę na potrzeby postępowania egzekucyjnego w administracji jest szersza niż pojęcie wynagrodzenia w rozumieniu przepisów prawa pracy. Dla oceny, czy określone świadczenie jest wynagrodzeniem w rozumieniu ww. przepisu bez znaczenia jest przy tym podstawa prawna, w oparciu o jaką praca jest świadczona lub funkcja wykonywana. Zgodnie z art. 21a ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o izbach rolniczych (Dz.U. z 2002 r. Nr 101, poz. 927 z późn. zm.) członkom walnego zgromadzenia, zarządu, komisji problemowych, komisji rewizyjnej, rady powiatowej izby i delegatowi do Krajowej Rady Izb Rolniczych przysługują diety oraz zwrot kosztów podróży służbowych na zasadach określonych przez walne zgromadzenie. Dlatego też, co do zasady, dieta wypłacana delegatowi izby rolniczej mogłaby mieścić się zakresie wynagrodzeń określonym ww. przepisem u.p.e.a. Jednakże warunkiem uznania diety za wynagrodzenie jest przypisanie jej charakteru świadczenia okresowego. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż nie jest to świadczenie ze stosunku pracy (Skarżącego i [...] Izby Rolniczej nie łączył z stosunek tego rodzaju), a związane jest ono z wykonywaniem określonej funkcji (delegata). Świadczenia okresowe (periodyczne) to świadczenia powtarzające się w regularnych, ustalonych z góry odstępach czasu, ale nie składające się na pewną całość określoną z góry co do wielkości. Takie rozumienie świadczeń okresowych przyjęte zostało w prawie cywilnym (Z. Radwański, System prawa cywilnego, Prawo zobowiązań - część szczegółowa; Ossolineum 1976, s. 950). Takie też znaczenie należy przypisać temu pojęciu w prawie pracy oraz w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Sąd zauważa, że ustawodawca wymaga w istocie, aby świadczenie inne niż wynikające ze stosunku pracy posiadało jednak cechę charakterystyczną dla wynagrodzenia za pracę, tj. właśnie okresowość. Rzeczą organów orzekających było zatem ustalenie, czy dieta ustalona została jako świadczenie wypłacane Skarżącemu w regularnych, z góry określonych odstępach czasu, np. miesięcznie, kwartalnie itp. Dieta jest świadczeniem okresowym, jeżeli termin jej wypłaty nie został przypisany do każdego kolejnego posiedzenia. W takim tylko przypadku przypadku podlegałaby ona egzekucji jako wynagrodzenie. Jeżeli jednak ustalając zasady wypłacania diety, jej wypłatę powiązano z udziałem delegata w konkretnych posiedzeniach, nie może być ona uznana za świadczenie o charakterze okresowym. W takim bowiem przypadku wypłata diety nie będzie zależała od upływu określonego okresu czasu, a od zaistnienia określonego zdarzenia (posiedzenia), co czyniłoby ją świadczeniem jednorazowym, przypisanym do każdego posiedzenia. Zaznaczyć należy, że w świetle przytoczonego wyżej art. 21a ustawy o izbach rolniczych, ustalenie charakteru diet wypłacanych wymienionym tam osobom nie jest możliwe w oparciu o treść przepisów prawa. Wymaga to zapoznania się z zasadami wypłacania diet określonymi przez właściwe walne zgromadzenie. Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na pismo [...] Izby Rolniczej z [...] lutego 2009 r. Stwierdził, że dieta wypłacana Skarżącemu jest świadczeniem okresowym. Powołał się na nie także Minister Finansów w zaskarżonym postanowieniu. Oba organy podkreśliły, że pismem tym zajęta wierzytelność uznana została przez jej dłużnika. Omawianego pisma nie było w aktach nadesłanych Sądowi przez Ministra Finansów. Jednakże na rozprawie pełnomocnik organu złożył je do akt sprawy. [...] Izba Rolnicza wyjaśniła, że "zgodnie z przyjętymi przez WZ KPIR uchwałami – za udział w posiedzeniu rady przysługuje delegatowi dieta zryczałtowana, której wysokość wynosi ok. 109 zł (kwota ta nie zawiera zwrotu kosztów dojazdu)". Dalej zaś stwierdziła, że przysługujące Skarżącemu diety będą zajmowane i przekazywane na wskazane konto, oraz że na "rok bieżący" zaplanowano cztery posiedzenia rady. Zdaniem Sądu w oparciu o treść powyższego pisma, do której odwołały się organy orzekające, niemożliwe było bezsporne stwierdzenie, że otrzymywana przez Skarżącego dieta jest świadczeniem okresowym. Nie wskazano w nim bowiem żadnego okresu (terminu), w jakim dieta jest wypłacana. Wskazano natomiast ilość zaplanowanych posiedzeń. Nie jest to jednak informacja pozwalająca przypisać diecie charakter świadczenia okresowego. O okresowym charakterze diety nie przesądza również okoliczność, iż jest ona świadczeniem zryczałtowanym. W sytuacji, gdy Skarżący kwestionował prawidłowość zajęcia przysługującej mu diety na podstawie art. 8 pkt 10 u.p.e.a., organy orzekające nie mogły uznać jej za wynagrodzenie w rozumieniu art. 1a pkt 17 tej ustawy nie badając charakteru diety. Nie mogły poprzestać na akceptacji deklaracji [...] Izby Rolniczej, że będzie realizowała zajęcie. Dbałość o prawidłowość egzekucji jest rzeczą organu egzekucyjnego. Gdy jest kwestionowana, należy dokonać stosowanych ustaleń. Organy orzekające podkreślały jedynie okoliczność, iż zajęto dietę, a nie kwotę należną tytułem zwrot kosztów przejazdu na posiedzenia. Jednakże to również nie wskazuje na charakter samej diety jako świadczenia okresowego. Sąd stwierdza zatem, że organy orzekające nie ustaliły stanu faktycznego w sposób wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia co do zasadności złożonej przez Skarżącego skargi na czynność egzekucyjną. Twierdzenie, że dieta przysługująca Skarżącemu jako delegatowi izby rolniczej jest wynagrodzeniem w rozumieniu art. 1a pkt 17 u.p.e.a. nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Ustalenie charakteru zajętej diety należy do ustaleń faktycznych. Braki w tych ustaleniach oznaczają, że doszło do naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art. 7 k.p.a., nakładającego na organy obowiązek podejmowania wszelkich kroków niezbędnych dla podjęcia rozstrzygnięcia oraz stanowiącego rozwinięcie wyrażonej w ten sposób zasady prawdy obiektywnej art. 77 § 1 k.p.a. obciążającego organy administracji obowiązkiem wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. Skutkiem naruszenia powyższych przepisów było także naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów (art. 80 k.p.a.). Przepisy te mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym na mocy art. 18 u.p.e.a. Naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi Sąd stwierdza, że przepisy Ordynacji podatkowej w postępowaniu egzekucyjnym nie mają zastosowania. Wskazanemu przez Skarżącego art. 123 tej ustawy odpowiada art. 10 § 1 k.p.a. stanowiący, że organy administracji publicznej obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Naruszenia powyższego przepisu Skarżący upatrywał w okoliczności, że organ drugiej instancji odmówił uwzględnienia jego prośby o przysłanie akt. Zarzut ten nie jest zasadny. Po pierwsze, z akt sprawy nie wynika, aby Skarżący wniosek taki składał. Po drugie zaś, obowiązek stworzenia stronie możliwości zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym nie może być rozumiany jako obowiązek przesłania stronie akt sprawy. Akta dostępne są w siedzibie organu i tam strona może się z nimi zapoznać, a także sporządzać odpisy, kopie itp. Naruszenie terminu rozpatrzenia złożonego przez Skarżącego zażalenia nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Określone w art. 35 k.p.a. terminy załatwiania spraw mają charakter instrukcyjny. Skarżący był powiadamiany o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy. Wyjaśnić ponadto należy, że kwotowe ograniczenie egzekucji, tj. dopuszczalność jej prowadzenia z wynagrodzenia ponad kwotę najniższego wynagrodzenia, dotyczy wyłącznie wynagrodzenia ze stosunku pracy. Wynika to z zamieszczonego w art. 9 § 1 u.p.e.a. odesłania do unormowań Kodeksu pracy. Jak już Sąd wskazał, otrzymywana przez Skarżącego dieta z całą pewnością nie jest jego wynagrodzeniem ze stosunku pracy. Niezależnie od powyższego stwierdzić należy, że samą czynność zajęcia przeprowadzono prawidłowo, tj. zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie procedurami. Ponownie rozpatrując zażalenie Minister Finansów poczyni ustalenia faktyczne niezbędne do wyjaśnienia charakteru otrzymywanej przez Skarżącego diety z tytułu pełnienia funkcji delegata [...] Izby Rolniczej. Podejmie rozstrzygnięcie stosownie do poczynionych ustaleń. Sąd uchylił jedynie zaskarżone postanowienie uznając, ze zakres postępowania zażaleniowego umożliwia przeprowadzenie stosownego uzupełniającego postępowania dowodowego (art. 136 k.p.a.). W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie może być wykonane określono na podstawie art. 152 p.p.s.a. Skarżący został zwolniony z obowiązku uiszczenia wpisu sądowego. Nie wnosił o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego.