III SA/Wa 2347/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Beata Sobocha, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu w dniu 2 i 13 kwietnia 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. W.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik i listopad 2005 r. p o s t a n a w i a zawiesić postępowanie sądowe 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "NUS") postanowieniem z [...] grudnia 2010 r. wszczął postępowanie podatkowe wobec W. W. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: "E." - W. W. (dalej: "Skarżący") w sprawie określenia kwoty do przeniesienia na następny miesiąc za październik 2005 r. oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: "VAT") za listopad 2005 r. NUS wskazał, że w wyniku kontroli podatkowej za okres będący podstawą wszczęcia postępowania stwierdzono, że Skarżący: - wystawił faktury dokumentujące pobranie zaliczek, z naruszeniem art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), - nie wykazał w rejestrze sprzedaży za listopad 2005 r. i nie rozliczył w deklaracji VAT-7 za listopad 2005r. sprzedaży, według aktu notarialnego z 18 listopada 2005r., nieruchomości gruntowej o powierzchni 579 m2 zabudowanej domem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym położonej w W. przy ul. [...]. 2. NUS postanowieniem z [...] grudnia 2010 r. wszczął dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe popełnione w warunkach czynu ciągłego polegające na nierzetelnym prowadzeniu ksiąg rachunkowych w okresie od 1 października 2005r. do 31 grudnia 2007r. przez Waldemara Wolańczyka – o czyn z art. 61 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 1999 r. Nr 83 poz. 930 ze zm., dalej: "k.k.s.") w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. 3. NUS decyzją z [...] grudnia 2010r. określił Skarżącemu nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za październik 2005 r. oraz zobowiązanie podatkowego w VAT za listopad 2005 r. W uzasadnieniu stwierdził m.in., że sprzedaży nieruchomości położonej w W., przy ul. [...] dokonała osoba fizyczna będącą podatnikiem VAT i transakcja ta posiada znamiona działalności wykonanej z zamiarem czynności częstotliwej. W związku z tym zakwalifikował zbycie ww. nieruchomości jako czynność o charakterze gospodarczym podlegającą opodatkowaniu VAT w ramach prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej. NUS przyporządkował ponadto pobrane przez Skarżącego zaliczki, zgodnie z art. 19 ust. 11 u.p.t.u. Decyzja została doręczona Skarżącemu w styczniu 2011r. 4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS"), w wyniku odwołania Skarżącego, decyzją z [...] czerwca 2011r. utrzymał w mocy decyzję ww. NUS. W podstawie prawnej wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej: "O.p"), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 11, art. 99 ust. 12 u.p.t.u. DIS w uzasadnieniu podkreślił, że kwestią sporną w sprawie jest ustalenie czy sprzedaż według aktu notarialnego z 18 listopada 2005 r. ww. nieruchomości stanowiła dostawę opodatkowaną VAT przez podatnika tego podatku, czy też jest czynnością dokonaną przez osobę fizyczną poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Zdaniem DIS NUS zasadnie stwierdził, że Skarżący dokonując zakupu nieruchomości działał z zamiarem jej sprzedaży z zyskiem, o czym świadczy krótki odstęp czasowy między nabyciem, a sprzedażą, podniesienie standardu domu oraz sprzedaż domu, kiedy jeszcze właścicielami nieruchomości według księgi wieczystej były inne osoby. Skarżący działał zatem w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. 5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący podniósł, że wnioskował o uzupełnienie materiału dowodowego, co odrzucił DIS, obawiając się, że siła argumentów tam przedstawiona zmiecie z powierzchni oszczercze, preparowane zarzuty i spowoduje zasadność roszczeń Skarżącego o odszkodowanie i ukaranie winnych tej hucpie. Wskazał, że duch stalinowski ciągle przebija z treści ustawy karno-skarbowej, w której język jest iście rodem z tamtej odrażającej epoki. Podkreślił, że żenujący jest także zapis w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., jak i treść Dyrektywy VI. Swobodna interpretacja materiału - bez jawnych i precyzyjnych kryteriów - jest niezgodna z Konstytucją RP, z treścią art. 7 mówiącego o państwie prawa. Skarżący zapytał, czy swobodna interpretacja materiału zgromadzonego oznacza: a) swobodny dobór faktów i zdarzeń - bez precyzyjnie określonych kryteriów i definiowania pojęć; b) czy też oznacza swobodną interpretację zależności przyczynowo-skutkowych pomiędzy tak dobranymi w sposób swobodny faktami? c) czy też dotyczy okresu 10 lat, o czym wspominają urzędnicy w uzasadnieniu swoich chybotliwych wniosków, czy też okresu 2005-2007, zgodnie z zakresem kontroli. Skarżący wskazał ponadto, że oświadczenie obywatela jest wiążące, nie zaś zaświadczenie urzędników skarbowych, gdy ich interpretacja nie ma pokrycia w faktach. Brak dowodów i nieprecyzyjne zarzuty nie mogą być poczytywane na niekorzyść obywatela. Skarżący podniósł także, że jeżeli wystąpiły wcześniej jakiekolwiek przesłanki czy podejrzenia o działanie niezgodne z prawem, to dlaczego dopiero po 5 latach wszczyna się kontrolę w oparciu o donos poświadczający nieprawdę przez p. C. i p. Z.? W ocenie Skarżącego jest to kolejny dowód na nękanie jego firmy. 6. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. 7. Skarżący na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2012r. stwierdził, że nie zostało wobec niego wszczęte żadne postępowanie karnoskarbowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Postępowanie sądowe w sprawie należało zawiesić. Sąd stwierdza, że Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 525/10, na podstawie art. 193 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) i art. 3 ustawy z 1 sierpnia 1997r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.) przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne: czy art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej: "O.p."), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie jest informowany, do momentu uznania go za podejrzanego – jest zgodny z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej?". Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu ww. postanowienia odwołał się do artykułu Bogusława Banaszaka "O konstytucyjności ustawowej regulacji zawieszenia przedawnienia zobowiązań podatkowych (publ. Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego Nr 1/2011 str. 9-17), z którego wynika m.in., że samo zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania wprowadza pewne obciążenia obywateli (...) bez jednoczesnego wprowadzenia zasad postępowania odpowiednio jasnych, umożliwiających obywatelom dochodzenie swoich spraw poprzez zaskarżanie tego zawieszenia z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo bądź wykroczenie skarbowe. Ważnym elementem zasady zaufania obywateli do prawa i państwa jest dopuszczanie zaskarżania wyroków sądowych i decyzji administracyjnych w toku instancji. Art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej rodzi negatywne dla obywatela następstwa, ale nie przyznaje jakiegokolwiek środka prawnego, który mógłby służyć obywatelowi do obrony jego interesów. Autor ww. artykułu kolejny argument, uzasadniający tezę o niekonstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wywiódł z porównania treści tego przepisu z treścią art. 102 kodeksu karnego i art. 44 § 5 k.k.s. Przepis O.p. stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub w sprawie o przestępstwo skarbowe bądź wykroczenie skarbowe, czyli w chwili wszczęcia postępowania in rem. Przy czym skutek ten powstaje nawet, gdy wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe okaże się całkowicie nieuzasadnione i zakończy się np. umorzeniem dochodzenia (bądź śledztwa). Natomiast przepisy ustaw karnych stanowią, że zawieszenie biegu przedawnienia przestępstwa powoduje dopiero wszczęcie postępowania karnego "przeciwko osobie" (art. 102 kodeksu karnego) lub "przeciwko sprawcy" (art. 44 § 5 k.k.s.), co oznacza przejście procesu w fazę in personam. Jest to o tyle słuszne, że przejście z fazy in rem procesu do fazy in personam, oznacza wyższe niż istniejące w chwili wszczęcia postępowania in rem prawdopodobieństwo popełnienia czynu. Ponadto w momencie postawienia zarzutów podejrzany ma zagwarantowane prawem środki ochrony swoich praw. Zachowana jest więc równowaga między nałożeniem na podejrzanego negatywnych konsekwencji, a przyznaniem mu środków prawnych do obrony swoich praw. Naczelny Sąd Administracyjny podzieli i zaakceptował argumentację przedstawioną w ww. artykule, dotyczącą niezgodności art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z art. 2 Konstytucji RP. Zauważył także dodatkowo, iż każde nałożenie obowiązków lub ograniczenie praw powinno następować w zgodzie z zasadami poprawnej legislacji, stanowiącej element demokratycznego państwa prawa, statuowanej w art. 2 Konstytucji RP. Zasada ta – jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 27 lipca 2006r. sygn. akt SK 43/04, publ. OTK-A 2006/7/89) - była już wielokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału (m.in. w uchwale z 8 marca 1995 r., sygn. W 13/94, publ. OTK w 1995 r., t. I, poz. 21 oraz w wyrokach: z 11 stycznia 2000r. sygn. akt K. 7/99, publ. OTK ZU nr 1/2000, poz. 2, z 21 marca 2001r. sygn. K. 24/00, publ. OTK ZU nr 3/2001, poz. 51, z 30 października 2001r. sygn. K 33/00, publ. OTK ZU nr 7/2001, poz. 217, z 9 kwietnia 2002r. sygn. K 21/01, publ. OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 17, z 24 lutego 2003r. sygn. K 28/02, publ. OTK ZU nr 2/A/2003, poz. 13 oraz z 21 lutego 2006r. sygn. K 1/05, publ. OTK ZU nr 2/A/2006, poz. 18). Trybunał Konstytucyjny konsekwentnie reprezentuje stanowisko, że "z wyrażonej w art. 2 Konstytucji zasady państwa prawnego wynika nakaz przestrzegania przez ustawodawcę zasad poprawnej legislacji. Nakaz ten jest funkcjonalnie związany z zasadami pewności i bezpieczeństwa prawnego oraz ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zasady te nakazują, aby przepisy prawa były formułowane w sposób precyzyjny i jasny oraz poprawny pod względem językowym. Warunek jasności oznacza obowiązek tworzenia przepisów klarownych i zrozumiałych dla ich adresatów, którzy od racjonalnego ustawodawcy mogą oczekiwać stanowienia norm prawnych niebudzących wątpliwości co do treści nakładanych obowiązków i przyznawanych praw. Związana z jasnością precyzja przepisu winna przejawiać się w konkretności nakładanych obowiązków i przyznawanych praw, tak by ich treść była oczywista i pozwalała na ich wyegzekwowanie. Z zasady określoności wynika, że każdy przepis prawny powinien być skonstruowany poprawnie z punktu widzenia językowego i logicznego - dopiero spełnienie tego warunku podstawowego pozwala na jego ocenę w aspekcie pozostałych kryteriów". Zdaniem NSA art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie spełnia powyższych kryteriów, w konsekwencji czego rodzi niepewność jego adresatów co do treści ich praw oraz stwarza dla organów stosujących ten przepis nazbyt dużą swobodę (a nawet dowolność) jego interpretacji. Analizowany przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. budzi wątpliwości co do jego zgodności z zasadą równości wynikającą z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, biorąc powyższe pod uwagę, stwierdza, że zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "P.p.s.a"), sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie odpowiedź na przytoczone wyżej pytanie, zadane przez Naczelny Sąd Administracyjny, może mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, z uwagi na tożsamość problemu prawnego – przerwanie biegu terminu przedawnienia w związku z wydaniem przez NUS postanowienia z [...] grudnia 2010 r. wszczynającego dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe. Sąd w tym stanie rzeczy, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., zawiesił postępowanie sądowe do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na ww. pytanie prawne.