III SA/Wa 2413/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2016 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku P. sp. z o.o. z siedzibą w W. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r., nr. [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty, marzec, maj i czerwiec 2010 r. postanawia oddalić wniosek P. sp. z o.o. z siedzibą w W., dalej jako Skarżąca, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty, marzec, maj i czerwiec 2010 r. W skardze Skarżąca zawarł wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. We wniosku wskazała, iż znajduje się w stanie permanentnej kontroli skarbowej zapoczątkowanej i realizowanej do dnia dzisiejszego przez Urząd Kontroli Skarbowej w G. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiące od sierpnia do listopada 2010 r. oraz podatku do zapłaty za miesiące od sierpnia do listopada 2010 r. Sąd postanowieniem z dnia 6 mają 2015 roku ( sygn. akt III SA/Wa 2031/14) orzekł o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji. Wskazała, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] września 2013 roku wydał decyzję w przedmiocie wykonania przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2010 roku, co było przedmiotem kontroli, w celu ich zabezpieczenia. Spółka złożyła odwołanie do Izby Skarbowej w W. zakończone ostateczną decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 roku, oddalającą zasadność roszczeń Organu za okres sierpień-listopad 2010 roku i przyznającą rację Spółce. Wydane przez Organ tytuły wykonawcze Nr [...] i SM [...] określiły zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień wrzesień, październik, listopad i grudzień 2010 roku i wszczęły postępowanie egzekucyjne, co w oczywisty sposób zburzyło nadzieję na istnienie spółki. Skarżąca zaznaczyła, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] lutego 2015 roku wydał decyzję określającą przybliżoną kwotę zobowiązań w podatku od towarów i usług za luty, marzec, maj i czerwiec 2010 roku na 527 279 złotych, i ustanowił zabezpieczenie na majątku spółki. Zabezpieczenie to zostało w dniu 15 stycznia 2015 roku dokonane wpisem notarialnym. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego – T. postanowieniem z dnia [...] marca 2015 roku zajął wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki. Postanowienie to zostało zaskarżone do Dyrektora Izby Skarbowej w W., który Postanowieniem z dnia [...] maja 2015 roku oddalił skargę. Skarżąca podniosła, iż przytoczone przez Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji dane wynikające ze sprawozdań za lata 2012- 2013. zarówno bilans jak i rachunek zysków i strat wskazują na stopniową utratę kondycji finansowej. Pomimo tego spółka trwa. Z ogromnym trudem prowadzi działalność. W świetle tych danych zakwestionowała możliwość spełnienia zobowiązań, w tym przyszłych podatkowych?. Zdaniem Skarżącej "Odblokowanie,, rachunku bankowego przy zabezpieczeniu na hipotece przyszłych zobowiązań podatkowych stworzyłoby nadzieję i możliwość istnienia spółki. Kontynuacja obecnego stanu w dłuższej perspektywie to brak płynności i upadłość. Skarżąca powołała się na stanowisko Sądu w ww. sprawie, iż wykazała w wystarczający sposób, spełnienie przesłanek uzasadniających wstrzymanie zaskarżonej decyzji. Jednocześnie wskazała, że utrzymanie zajęcia rachunku bankowego może tylko pogorszyć i tak niepewną sytuację finansową spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 61 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), zasadą jest, że wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Sąd natomiast może, na wniosek strony, wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków (art. 61 § 3 p.p.s.a.). Zdaniem Sądu, wstrzymanie wykonania aktów administracyjnych na podstawie art. 61 p.p.s.a. może dotyczyć tylko tych aktów, które kwalifikują się do dobrowolnego lub przymusowego wykonania. Problem wykonania aktu administracyjnego dotyczy zatem aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone określone obowiązki, a także aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony (zob. T. Woś, H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LexisNexis 2012). Wykładnia art. 61 § 3 p.p.s.a. prowadzi nadto do wniosku, że sąd może wstrzymać wykonanie takiego aktu, który nie został jeszcze wykonany. W sytuacji, gdy decyzja została już wykonana, wniosek o wstrzymanie jej wykonania staje się bowiem bezprzedmiotowy (zob. postanowienie NSA z 16 kwietnia 2004 r. OZ 26/04, powołane w Komentarzu J. P. Tarno do art. 61 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, LexisNexis 2011, a także postanowienia NSA: z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OZ 374/15 i z 8 lutego 2014 r., II FZ 1039/12, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.). Skoro przedmiotem zaskarżonej decyzji jest określenie przybliżonych kwot zobowiązań skarżącej w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę, a także orzeczenie o zabezpieczeniu na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych, to należy rozważyć, czy decyzji tej można przypisać przymiot wykonalności, a także jej ewentualny zakres. Podkreślenia wymaga zatem, że określenie przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami stanowi element decyzji o zabezpieczeniu w sytuacji, gdy zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 4 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: Op). W tym zakresie zaskarżonej decyzji nie można uznać za akt zobowiązujący czy ustalający dla adresata nakaz powinnego zachowania lub zakaz określonego zachowania, ani też akt, na mocy którego nakładany jest na adresata jakikolwiek obowiązek. Skoro nie jest to akt, któremu można przypisać przymiot wykonalności, to w konsekwencji brak jest podstaw do wstrzymania jego wykonania. Odnosząc się do wniosku o wstrzymanie wykonania pozostałej części zaskarżonej decyzji (orzeczenie o zabezpieczeniu na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych) należy zauważyć, że Skarżąca wskazała na zastosowanie środka zabezpieczającego w postaci zajęcia jej rachunku bankowego oraz ustanowienia hipoteki przymusowej na jej nieruchomościach. Skoro środek w postaci zabezpieczenia został już zastosowany, czyli zaskarżona decyzja w części orzekającej o zabezpieczeniu została już wykonana, to brak jest możliwości, by z mocą wsteczną wstrzymać jej wykonanie. Ewentualne wstrzymanie aktu, polegające na uchyleniu dokonanego już zabezpieczenia, pozostawałoby nadto w sprzeczności z istotą instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych. Instytucja ta została bowiem wprowadzona dla sytuacji wyjątkowych, w których zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w danym akcie, nie zostanie wykonane, w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (art. 33 § 1 Op). Wypada też zauważyć, że z uwagi na treść art. 61 § 3 p.p.s.a. niezasadne jest odwoływanie się przez Skarżącą do przypadku wstrzymania wykonania decyzji w innej sprawie. Mając powyższe na uwadze, działając na podstawie art. 61 § 3 i 5 p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji postanowienia