III SA/Wa 2418/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 marca 2019 r. sprawy ze skargi K. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] , 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz K. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. K. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Skarżąca", "Strona", "Podatnik") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") postanowienie z dnia [...] lipca 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: W dniu 23 października 2017 r. Spółka złożyła korektę deklaracji podatkowej VAT-7 za czerwiec 2017 r. z zadeklarowaną kwotą do zwrotu w terminie 60 dni w trybie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221. z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT"). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "NUS") postanowieniem z dnia [...] grudnia 2017 r. przedłużył termin zwrotu wykazanego w korekcie deklaracji VAT-7 za czerwiec 2017 r. do dnia 22 lutego 2018 r. Następnie NUS kolejnymi postanowieniami dokonał dalszego przedłużenia terminu: postanowieniem z dnia [...] lutego 2018 r. przedłużył termin zwrotu do dnia 23 kwietnia 2018 r., zaś postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r. – do dnia 25 czerwca 2018 r. Postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. (będące przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie) zostało Stronie doręczone dnia 7 maja 2018 r. Na postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. Strona wniosła zażalenie pismem z dnia 11 maja 2018 r. DIAS postanowieniem z dnia [...] lipca 2018 r. utrzymał w mocy postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia postanowienia DIAS z dnia [...] lipca 2018 r. W skardze zarzucono naruszenie: - 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez niezasadne przedłużanie terminu zwrotu nadwyżki VAT; - art. 120, art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm., dalej: "O.p.") poprzez niezasadne przedłużanie terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za czerwiec 2017r. wobec niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego i prawnego w niniejszej sprawie; - art. 125 § 1 O.p. poprzez prowadzenie czynności sprawdzających, od których uzależniony jest zwrotu VAT w sposób przewlekły; - 274b O.p. poprzez niezasadne uzależnienie zwrotu VAT od przedłużenia czynności sprawdzających. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez sąd administracyjny rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie jest postanowienie przedłużające po raz kolejny termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rzecz Strony za czerwiec 2017 r. Sąd, przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonych postanowień NUS i DIAS, stwierdza, że na tle art. 87 ust. 2 ustawy o VAT pojawia się pytanie, czy warunkiem skutecznego przedłużenia terminów (60 dni – art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz 25 dni – art. 87 ust. 6 ustawy o VAT) jest doręczenie podatnikowi postanowienia naczelnika urzędu skarbowego przed ich upływem, nadanie przed upływem tych terminów postanowienia w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2016 r., poz. 1113, 1250, 1823 i 1948), czy też wystarczy samo wydanie przed upływem tych terminów przez naczelnika urzędu skarbowego postanowienia w tym przedmiocie. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznaje za słuszne stanowisko zawarte w wyroku NSA z 23 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 255/17 (dostępne na www.nsa.gov.pl), że określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 ustawy o VAT termin zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających. Sąd podkreśla, iż z rozwiązań przyjętych w O.p. wynika, że wyłączną formą zakomunikowania oświadczenia woli podatnikowi o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku jest doręczenie postanowienia. Stosowany odpowiednio do postanowień przepis art. 212 O.p. przesądza, że organ podatkowy, który wydał postanowienie, jest nim związany od chwili jego doręczenia. W ocenie Sądu z uwagi na zasadę wyrażoną w 121 § 1 O.p., jeżeli podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 lub w ust. 6 ustawy o VAT, to tym samym ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia. Sąd wskazuje, iż wydane na podstawie art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 ustawy o VAT postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu musi zostać uzewnętrznione przez jego doręczenie podatnikowi, gdyż tylko w takim przypadku wchodzi do obrotu prawnego i wywołuje skutek prawny. Brak doręczenia postanowienia w ustawowym terminie wywołuje skutek prawny w postaci zwrotu zadeklarowanej różnicy podatku, chyba że organ podatkowy określi ją w innej wysokości (art. 99 ust. 12 ustawy o VAT). W związku z powyższym, Sąd stwierdza, iż skarżone w niniejszej sprawie postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. zostało doręczone Skarżącej w dniu 7 maja 2018 r., zaś poprzednio wydane w sprawie postanowienie NUS z dnia [...] lutego 2018 r. przedłużało termin dokonania zwrotu różnicy podatku do dnia 23 kwietnia 2018 r. Oznacza to, że skarżone postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. zostało wydane po terminie, bowiem zostało doręczone Stronie po dacie zwrotu podatku wynikającej z poprzedniego postanowienia NUS z dnia [...] lutego 2018 r. i tym samym nie wywołało ono skutku w postaci przedłużenia terminu, naruszając art. 87 ust. 2 ustawy VAT w zw. z art. 212 O.p. Sąd zauważył, iż skarżone postanowienie NUS zostało doręczone zarówno bezpośrednio Stronie dnia 7 maja 2018 r., jak i jej pełnomocnikowi dnia 23 kwietnia 2018 r. Sąd jednak podnosi, iż doręczenie postanowienia NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. adwokatowi M. C. w dniu 23 kwietnia 2018 r. było bezskuteczne, bowiem został on ustanowiony w sprawie dopiero na etapie składania zażalenia od postanowienia NUS. Pełnomocnictwo dla niego zostało udzielone dopiero 11 maja 2018 r. (k. 21 akt). Co więcej, sam organ odwoławczy uznał doręczenie dokonane przez NUS w dniu 23 kwietnia 2018 r. adwokatowi M. C. za bezskuteczne, gdyż uznał za wniesione w terminie zażalenie z dnia 11 maja 2018 r. i rozstrzygnął sprawę, utrzymując w mocy postanowienie NUS. Dodatkowo należy zauważyć, że nieprawomocnym wyrokiem z dnia 13 marca 2019 r. sygn. III SA/Wa 2417/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie DIAS w W. z dnia [...] lipca 2018 r. utrzymujące postanowienie NUS z dnia [...] lutego 2018 r., jak też poprzedzające je postanowienie NUS z dnia [...] lutego 2018 r. Ww. orzeczenie dotyczyło więc postanowienia NUS, które wydano wobec Skarżącej za ten sam okres (tj. czerwiec 2017 r.) i które bezpośrednio poprzedzało postanowienie NUS wydane w rozpoznawanej sprawie – z [...] kwietnia 2018 r. Sąd w uzasadnieniu przywołanego wyroku z dnia 13 marca 2019 r. sygn. III SA/Wa 2417/18 stwierdził, że postanowienie NUS z dnia [...] lutego 2018 r. zostało doręczone Stronie po terminie zwrotu podatku wynikającym z poprzedniego postanowienia NUS z dnia [...] grudnia 2017 r. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę ze skargi Spółki, która dotyczyła postanowienia NUS, które po raz kolejny przedłużało termin do dokonania ww. nadwyżki VAT, a następowało bezpośrednio po postanowieniu, które podlegało kontroli Sądu w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2417/18 oraz mając powyższe rozważania tego Sądu na względzie, z uwagi na treść przepisu art. 153 P.p.s.a., uznał za zasadne uchylenie ww. zaskarżonego postanowienie DIAS z [...] lipca 2018 r., jak i poprzedzającego go postanowienia NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. Skoro bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku o sygn. akt III SA/Wa 2417/18 przyjął, że wadliwie, bo po terminie, przedłużono po raz drugi termin dokonania zwrotu podatku VAT, i uchylił drugie postanowienie NUS wydane w sprawie, to tym samym uznać należało, iż trzecie z kolei postanowienie NUS z dnia [...] kwietnia 2018 r. zostało wydane po terminie, który nie został poprzednim, drugim postanowieniem skutecznie przedłużony. Ze względu na powyższe, bezcelowe było rozpoznawanie pozostałych zarzutów podniesionych w skardze. Z uwagi na opisane powyżej uchybienie, skutkujące naruszeniem wymienionych przepisów, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 135 P.p.s.a., w punkcie 1 wyroku uchylił zaskarżone postanowienie NUS, jak też utrzymujące je w mocy postanowienie DIAS. Ponownie rozpoznając sprawę, NUS i DIAS obowiązane będą uwzględnić powyższe rozważania przedstawione w niniejszym wyroku. Na wniosek Skarżącej Sąd zasądził w punkcie 2 wyroku na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego (597 zł) wysokości obejmującej wpis w wysokości 100 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800)).