III SA/Wa 2430/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2009 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. oddala skargę Sprawa była dwukrotnie rozpatrywana przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej "DIS"), który w pierwszej decyzji z [...] października 2007r. uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej "NUS") z [...] marca 2007r., a w drugiej z [...] lipca 2008r. utrzymał w mocy decyzję NUS z [...] stycznia 2008r. wydaną wobec B. Sp. z o.o. w W. (dalej zwana "Spółką") w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień 2004r. oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 2004r. Z akt sprawy wynika, że Spółka w rejestrze sprzedaży za czerwiec 2004r. ujęła dwie faktury z [...] maja 2004r. wystawione na rzecz W. S.A. w S. [...] oraz M. w H. [...] z tytułu dodatkowych kosztów poniesionych w związku ze świadczonymi w 2003r. usługami reklamy (opracowanie, wdrażanie, realizację wszelkich aspektów kampanii reklamowych; dystrybucję materiałów promocyjnych – ulotek, broszur, katalogów, sondaży, nalepek, artykułów wspierających sprzedaż, próbek artykułów promocyjnych; opracowanie i realizację kampanii promocyjnych), zgodnie z umowami zawartymi [...] stycznia 2003r., powiększone o 5% marżę. Wynikało z nich, że Spółka miała obowiązek wystawić faktury do 15 dnia każdego miesiąca, a po zakończeniu roku finansowego przekazać kalkulację kosztów. Usługi były świadczone od kwietnia 2003r. do kwietnia 2004r. i opodatkowane na mocy art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej zwana "ustawą o VAT z 1993r."). NUS w decyzji z [...] stycznia 2008r. stwierdził, że Spółka nie wykazała podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług udokumentowanych ww. fakturami. Przedstawiła przetłumaczone na język polski specyfikacje dotyczące tych faktur oraz faktury, z których wynika, że stanowią one refakturowanie poniesionych kosztów wspólnych oraz naliczonej marży. Specyfikacje przedstawiają koszty poniesione w 2003r. (dotychczasowe refaktury) oraz dodatkowe koszty (rezerwy) poniesione w 2003r., które stanowią podstawę do wystawienia dwóch ww. faktur. Zdaniem NUS specyfikacje i faktury wskazują, że ww. faktury dokumentują usługi świadczone w 2003r. Spółka w piśmie z [...] listopada 2007r. wyjaśniła, że ww. faktury mają charakter faktur korygujących – korygują wcześniej zafakturowane koszty, a korekta wynika z zaksięgowania dodatkowych kosztów dotyczących 2003r., po [...] grudnia 2003r. oraz zmiany interpretacji umów zawartych [...] stycznia 2003r. w zakresie sposobu kalkulacji wynagrodzenia od kontrahentów. Zdaniem Spółki dwie pierwotne faktury z [...] grudnia 2003r. [...] i [...] wystawiono prawidłowo, a wystawienie faktur z [...] maja 2004r., podwyższających cenę usługi, było efektem zdarzenia, które wystąpiło po upływie okresu rozliczeniowego, ale nie nastąpiło w wyniku stwierdzenia pomyłki w cenie. Zdaniem NUS faktury z [...] maja 2004r. nie spełniają wymogów faktur korygujących, gdyż nie zawierają niezbędnych elementów merytorycznych i formalnych określonych w § 20 ust. 1, 2, 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórych podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 971, dalej zwane rozporządzeniem). Strona nie przedstawiła też faktur kontrahentów dotyczących podwyższenia ceny, ani faktur korygujących dokumentujących nabycie towarów i usług, na podstawie, których wystawiono faktury z 6 maja 2004r. oraz potwierdzających dokonanie podwyższenia ceny danej usługi. W związku z tym oraz stosownie do art. 6 ust. 1 i 4 ustawy o VAT z 1993r. obowiązek podatkowy wynikający z tych faktur powstał w styczniu 2004r. Spółka zaniżyła zatem podatek w styczniu 2004r. o 565.596 zł w związku z wystawieniem faktur później niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi, co uzasadniało również, na mocy art. 109 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej zwana "ustawą o VAT z 2004r."), dodatkowe zobowiązanie podatkowe za styczeń 2004r. w wysokości 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego. W odwołaniu od ww. decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie i stwierdziła, że prawo podatkowe nie może wymuszać na podatniku takiego, a nie innego sposobu rozliczania usługi. Skoro uznano, że ostateczna cena za wykonanie usługi ustalana jest po zakończeniu roku finansowego, do ostatecznego rozliczania kwot należnych dostawcy należy stosować przepisy o korektach faktur. W grudniu 2003r. podmioty, których dotyczyły faktury z [...] maja 2004r. zostały obciążone za usługi z 2003r., według stawki 22%. Spółka przyznała, że sporne faktury zostały wprawdzie nazwane fakturami, ale są w istocie fakturami korygującymi "in plus", gdyż podwyższono cenę. Przez sam fakt, że nie zamieszczono w nich wyrazów "faktura korygująca" nie można uznać, że nie są one takimi dokumentami. Spółka przyznała, że jest to wadliwość, ale nie może ona determinować opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług. Spółka uznała, że NUS naruszył więc przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 6 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. oraz art. 19 ust. 4 ustawy o VAT z 2004r. DIS w zaskarżonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie [...] sierpnia 2008r. decyzji z [...] lipca 2008r. utrzymał w mocy ww. decyzję NUS z [...] stycznia 2008r. Wyjaśnił przede wszystkim, podtrzymując ustalenia faktyczne i prawne NUS, że sporne faktury nie spełniają wymogów formalnych – nie zostały oznaczone jako "faktury korygujące", jakie przepisy prawa stawiają tego typu dokumentom, ani nie zawierają danych, które umożliwiłyby ich odniesienie do konkretnych faktur pierwotnych. Analiza materiału dowodowego pozwala również stwierdzić, że nie wystawiono ich w efekcie zdarzeń, które są przewidziane do wystawiania tego typu dokumentów. Dodatkowo DIS stwierdził, że podatek VAT należny jest za konkretne okresy rozliczeniowe, w których powstał obowiązek podatkowy. Zasadą na gruncie ustaw o VAT jest powstanie zobowiązania podatkowego z mocy prawa za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, a wyjątkowo także na skutek wydania decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe lub sporządzenie remanentu. W uproszeniu powstanie obowiązku podatkowego oznacza obowiązek ujawnienia czynności w ewidencji VAT w dniu powstania obowiązku podatkowego, a także ujęcia tej czynności w deklaracji VAT za ten okres, w którym powstał ww. obowiązek. Wykonanie części usługi rodzi obowiązek podatkowy jedynie wtedy, gdy część ta zostanie wyodrębniona w umowie. W razie nie wyodrębnienia zamkniętych części usług obowiązek podatkowy powstanie po wykonaniu całości usługi, bez względu na okres trwania, a ewentualne wcześniejsze wpłaty należy traktować jako zaliczki. W praktyce zdarza się, że nastąpi zwłoka w wystawieniu faktury, ale nie ma to wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Powstanie on i tak w 7 dniu od dnia wydania towaru czy wykonania usługi. Podatnik nie jest uprawniony do wyboru momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż nie wynika to z przepisów, a zawarte w umowach z 1 stycznia 2003r. postanowienia odnośnie kalkulacji kosztów usług po dokonaniu badania sprawozdania finansowego za dany rok, nie wpływa na zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego. Unormowania w ustawach mają pierwszeństwo przed umownymi ustaleniami stron. W tym zakresie organ powołał się na orzecznictwo: wyrok NSA z 20 lutego 2001r., sygn. akt SA/Bk 114/00 oraz wyrok NSA z 14 października 2005r., sygn. akt I FSK 128/05. W związku z tym DIS przyjął, że nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, że "prawo podatkowe nie może wymuszać na podatniku takiego a nie innego sposobu – na przykład rozliczania usługi" Nie podzielił też stanowiska strony, że wystawione w maju 2004r. faktury podlegają ewidencjonowaniu w czerwcu 2004r., a kwestia obowiązku podatkowego z tytułu udokumentowanych nimi czynności winna być rozpatrywana w świetle ustawy o VAT z 2004r. W skardze Spółka wniosła o uchylenie zarówno decyzji DIS z [...] lipca 2008r., jak i decyzji NUS z [...] stycznia 2008r. oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w związku z naruszeniem: 1) art. 6 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. oraz art. 19 ust. 4 ustawy o VAT z 2004r., przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; 2) nie odmówieniem zastosowania art. 109 ust. 4 i 6 ustawy o VAT z 2004r., które są niezgodne z zasadami i normami prawa wspólnotowego - art. 2 ust. 2 I Dyrektywy Rady z 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatku obrotowego (Dz.Urz. UE nr L 71, s.1301) i art. 2, art. 10 ust. 1 lit. a) i art. 10 ust. 2 VI Dyrektywy Rady 77/388 z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 145, s.1). Dodatkowe zobowiązanie podatkowe obciąża definitywnie wszelkie transakcje przez ekonomiczne przeniesienie jego ciężaru na klientów podatnika w ten sposób, że nie mają oni prawa do pomniejszenia podatku należnego (nawet jeżeli podatnik wykorzystuje nabyte towary i usługi, z którymi wiąże się sankcja, w ten sposób, że stanowi to u niego składnik kosztów prowadzonej działalności). Dodatkowego zobowiązania podatkowego nie można uznać za środek specjalny dopuszczony przez Dyrektywy, gdyż środek taki musi zostać notyfikowany Komisji Europejskiej i zatwierdzony przez Radę, co nie miało miejsca. VI Dyrektywa nie przewiduje możliwości wyznaczania dodatkowego zobowiązania podatkowego. Nie wprowadza możliwości uznania, że złożenie przez podatnika nieprawidłowej deklaracji jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, a różnica między zobowiązaniem zadeklarowanym a należnym może stanowić podstawę opodatkowania. W tym zakresie ustawa o VAT wykracza poza zakres czynności opodatkowanych VI Dyrektywą. W pozostałym zakresie argumentacja skargi była zbieżna z argumentacją odwołania. Zdaniem skarżącej Spółki stwierdzenia organów, że dokumenty nie mają charakteru faktur korygujących, gdyż nie spełniają wymogów formalnych ani merytorycznych faktur korygujących (nie zawierają elementów niezbędnych dla tego typu faktur oraz nie zostały wystawione w efekcie zdarzeń, przewidzianych dla faktur korygujących) narusza prawo w sposób rażący. Strony transakcji mogą swobodnie kształtować warunki umów, w tym zasady wynagradzania. Przepisy podatkowe muszą być stosowane w sposób ścisły, co oznacza że każde zdarzenie ukształtowane kontraktowo winno rodzić określone skutki prawne na gruncie prawa podatkowego, a nie odwrotnie. Skoro uznano, że ostateczna cena za wykonanie usługi ustalana jest po zakończeniu roku finansowego - po przedstawieniu faktycznie poniesionych kosztów podwyższonych o 5% marżę, do ostatecznego rozliczenia kwot należnych dostawcy usługi winny mieć zastosowanie przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących. Niemożliwe było zatem dokonanie rozliczenia ostatecznego w okresie, w którym, zdaniem organów, to rozliczenie powinno być dokonane, ze względu na brak podstaw do dokonania kalkulacji. Dopiero w chwili pozyskania informacji na temat podstawy rozliczeń, wystawiono sporne faktury – nazwane błędnie fakturami VAT, ale będące w istocie rzeczy fakturami korygującymi. W ocenie strony skarżącej organ podatkowy drugiej instancji w ogóle nie przeanalizował podnoszonych przez stronę argumentów, szczególnie w odniesieniu do nazwy wystawionego dokumentu. Natomiast dokumenty, które nie zawierają wszystkich wymaganych elementów uznać należy za dokumenty wadliwe, a ich wadliwość natomiast nie może w żaden sposób determinować opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług. DIS w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Jednocześnie wskazał, że na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego udokumentowania faktury korygującej i wykazania zasadności dokonania korekty (wyrok WSA w Warszawie z 20 grudnia 2007r., sygn. akt III SA/Wa 1412/07). Podniósł także, że przepisy I Dyrektywy i VI Dyrektywy nie sprzeciwiają się stosowaniu przez Państwa Członkowskie sankcji administracyjnej, takich jak "dodatkowe zobowiązanie podatkowe". Państwa Członkowskie mogą ustalać środki sankcjonujące nieprawidłowości popełnione przez podatników VAT w deklaracjach podatkowych, ustanawiania reguł mających zapewnić korektę należności podatkowych nieprawidłowo zadeklarowanych. Z uchwały NSA z 16 października 2006r., I FPS 2/06 wynika, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe jest sankcją administracyjną. W ocenie DIS przepisy I i VI Dyrektywy nie odnoszą się do zobowiązań podatkowy o charakterze sankcyjnym – rozwiązania takie pozostawiono w gestii państw członkowskich. Stosowanie sankcji nie jest więc odstępstwem od przepisów tych Dyrektyw. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień, bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim bądź do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dających podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji (postanowień). Żadna z wyżej wymienionych przesłanek nie zaszła w rozpoznawanej sprawie. Zdaniem Sądu prawidłowe było stanowisko organów, że sporne faktury, wystawione 6 maja 2004r. nie spełniały wymogów formalnych, ani nie zawierały danych, które umożliwiałby zakwalifikowanie ich jako faktur korygujących. Tym samym zarzuty strony skarżącej o możliwości uznania spornych faktur w istocie za faktury korygujące nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem Sądu rolą strony, a nie organów podatkowych, jest takie oznaczenie faktur, aby nawet w sytuacji, gdy zabraknie w nich oznaczenia "faktura korygująca" możliwe było uznanie jej za taką fakturę. Z żadnego z zapisów spornych faktur, na co prawidłowo zwrócił uwagę DIS w zaskarżonej decyzji, nie wynika, że dotyczą one faktur pierwotnych, wystawionych przez Spółkę w 2003r., a dotyczących usług reklamowych wykonywanych na rzecz kontrahentów wskazanych w spornych fakturach, a tym bardziej faktur z [...] grudnia 2003r. nr [...] i nr [...], które wskazuje w swych wyjaśnieniach skarżąca Spółka. Co więcej sama Spółka przyznaje w toku postępowania, że sporne faktury korygują wcześniej zafakturowane koszty, a korekta wynika z zaksięgowania dodatkowych kosztów dotyczących 2003r., po [...] grudnia 2003r. oraz zmiany interpretacji umów zawartych [...] stycznia 2003r. w zakresie sposobu kalkulacji wynagrodzenia od kontrahentów. Wystawienie spornych faktur było efektem zdarzenia, które wystąpiło po upływie okresu rozliczeniowego, ale nie nastąpiło w wyniku stwierdzenia pomyłki w cenie. W tym sanie rzeczy błąd podatnika polegający na wystawieniu nowych faktur, a nie faktur korygujących, nie obciąża organów podatkowych. Zarówno na gruncie przepisów ustawy o VAT z 1993r., jak również przepisów ustawy o VAT z 2004r. faktury wystawiane przez podatników VAT pełnią fundamentalną rolę na gruncie tego podatku. Nie są one tylko zwykłym dokumentem służącym dokumentacji transakcji oraz będącym podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji. Wystawienie faktury często ma wpływ na powstanie obowiązku podatkowego. W rozpoznawanej sprawie, na co prawidłowo powołały się organy podatkowe obu instancji, wystawienie faktur dotyczących usług wykonanych 2003r. dopiero w 2004r. skutkowało tym, że organy podatkowe zobowiązane były zastosować przepisy ustawy obowiązującej w chwili powstania zdarzenia gospodarczego rodzącego obowiązek podatkowy – ustawy o VAT z 1993r. Sąd tym samym za niezasadne uznaje, bliżej nie uzasadniony w skardze, zarzut naruszenia art. 19 ust. 4 ustawy o VAT z 2004r., przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Organy podatkowe nie stosowały tego przepisu do stanu faktycznego sprawy, przyjmując, że świadczenie usług, zgodnie ze stanowiskiem strony miało miejsce w 2003r. Sąd uznał również za oczywiście niezasadny zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 6 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Skoro strona skarżąca nie kwestionowała, że usługi wykonała w 2003r., to należało odwołać się do dyspozycji art. 6 ust. 1 i 4 ustawy o VAT z 1993r., co uczyniły organy, wskazując że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, o których mowa w art. 2, z zastrzeżeniem ust. 4. Z art. 6 ust. 4 wynika, że jeżeli wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. DIS wskazał ponadto, że ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi (art. 6 ust. 5 ustawy o VAT z 1993r.). Stanowisko z tego zakresu organów podatkowych nie budzi wątpliwości. Należy je również uznać za prawidłowe i odpowiadającego prawu. Rację mają również organy podatkowe, a w szczególności DIS, że postanowienia umowne dotyczące kalkulacji kosztów usług po dokonaniu badania sprawozdania finansowego za dany rok, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie wpływają na zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego. Unormowania ustawy o VAT z 1993r. mają pierwszeństwo przed cywilnoprawnymi ustaleniami stron. Sąd tym samym podziela poglądy prezentowane w tym zakresie w dotychczasowym orzecznictwie, a przede wszystkim w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2001r., sygn. akt SA/Bk 114/00. Zdaniem Sądu na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut braku możliwości zastosowania w sprawie art. 109 ust. 4 i 6 ustawy o VAT z 2004r., z uwagi na niezgodność tych przepisów z zasadami i normami prawa wspólnotowego - art. 2 ust. 2 I Dyrektywy Rady i art. 10 ust. 2 VI Dyrektywy Rady. Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej "ETS") w wyroku z 15 stycznia 2009r., w sprawie C 502/07, wydanym w trybie prejudycjalnym w związku z wnioskiem złożonym przez Naczelny Sąd Administracyjny z 31 października 2007r. wskazał w pkt 21, że wspólny system podatku VAT, w kształcie określonym w art. 2 akapit pierwszy i drugi I Dyrektyw oraz art. 2 i 10 ust. 1 lit. a i ust. 2 VI Dyrektywy, nie stoi na przeszkodzie, by państwo członkowskie przewidziało w swym ustawodawstwie sankcję administracyjną, która może być nakładana na podatników podatku VAT, taką jak "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" przewidziane w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o VAT z 2004r. Zdaniem ETS (pkt 25 ww. wyroku) przepisy takie jak art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o VAT z 2004r. nie stanowią "specjalnych środków stanowiących odstępstwo", mających na celu zapobieganie niektórym rodzajom oszustw podatkowych lub unikaniu opodatkowania w rozumieniu art. 27 ust. 1 VI Dyrektywy. ETS w ww. stwierdził ponadto, że art. 33 VI Dyrektywy nie stoi na przeszkodzie utrzymaniu w mocy przepisów, takich jak zawarte w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o VAT z 2004r. Sąd stwierdza, że zawarta w wyżej omówionym orzeczeniu ETS interpretacja dotycząca przepisów prawa wspólnotowego, w kontekście "dodatkowego zobowiązania podatkowego" wiąże nie tylko sądy orzekające w sprawie, w której wystosowano pytanie prawne do ETS, ale i inne organy państwa członkowskiego, co wynika z celu postępowania uregulowanego w art. 234 TWE, jakim jest zapewnienie jednolitej wykładni i stosowania prawa wspólnotowego (por. wyroki ETS z 16 stycznia 1974r., 166/73 RHeinmühlem-Düsseldorf v. Einfuhrund Vorratsstelle für Getreide und Futtermittel, ECXR 19974, s.00033, z 13 maja 1981r., 66/80 SpA International Chemical Corporation v. Amministrazione delle Finanze dello Stato, ECR 1981, s. 01191). Związanie sądów krajowych wykładnią przepisów wspólnotowych określoną przez ETS w orzeczeniach wydanych na podstawie art. 234 TWE ma również uzasadnienie w wywodzonej z art. 10 TWE zasadzie efektywności prawa wspólnotowego, która byłaby zagrożona, gdyby sądy krajowe odmawiały stosowania tego prawa w rozumieniu przyjętym przez ETS. Znajduje to również pośrednie potwierdzenie w treści art. 292 TWE, zobowiązującego państwa członkowskie do niepodawania sporów dotyczących wykładni lub stosowania TWE procedurze innej niż przewidziana. Sąd uznał, mając powyższe rozważania na względzie oraz wykładnię dokonaną w wyroku ETS z 15 stycznia 2009r., w sprawie C-502/07, w którym odniesiono się ogólnie do przepisów, takich jak art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o VAT z 2004r., że dodatkowe zobowiązanie podatkowe wymierzone stronie skarżącej, na mocy art. 109 ust. 4 ustawy o VAT z 2004r. odpowiada prawu wspólnotowemu oraz nie narusza przepisów wskazanych przez stronę w skardze. Sąd, biorąc powyższe pod uwagę, uznał że zasadne było oddalenie skargi na mocy art. 151 P.p.s.a.