III SA/Wa 2443/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Janeczko, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2016 r. sprawy ze skargi W. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. oddala skargę W. sp. z o.o. z siedzibą w W., dalej jako Skarżąca, Spółka złożyła w dniu 31 marca 2011 r. w [...] Urzędzie Skarbowym w W. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2010 (CIT-8). W związku z nieuwzględnieniem w pierwotnym zeznaniu różnic remanentowych Spółka w dniu 28 września 2011r. złożyła korektę ww. zeznania CIT-8 za 2010r., W dniu 2 listopada 2015r. wpłynęła do [...] Urzędu Skarbowego w W. kolejna korekta zeznania CIT-8 za 2010r. w którym skorygowano poz. 94 (tj. sumę zaliczek wpłaconych), tym samym wykazując: - sumę wpłaconych zaliczek (poz. 94) 29.042,00 zł, - kwotę do zapłaty 208.923,00 zł. Postanowieniem z dnia [...] maja 2013r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wszczął postępowanie kontrolne wobec Skarżącej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczenia i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 rok oraz ustalenia czy dany podmiot jest instytucją obowiązaną w świetle ustawy z dnia 16 listopada 2000r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2003 Nr 153, poz. 1505 ze zm.), oraz w przypadku uzyskania przez kontrolowanego statusu instytucji obowiązanej postępowanie kontrolne w zakresie wywiązywania się z obowiązków wyżej wymienionej ustawy. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że Spółka na dzień 31 grudnia 2010r. posiadała zgromadzone w kasach kantoru środki pieniężne zarówno w walucie polskiej jak i w walucie obcej w łącznej kwocie 4.863.809,33 zł, które nie zostały wykazane w aktywach obrotowych Spółki. W konsekwencji poczynionych w toku postępowania kontrolnego ustaleń, uznano, że ujawnione środki pieniężne (nadwyżki inwentaryzacyjne) w kwocie 3.756.443,90 zł stanowią przychód Spółki w dacie ich ujawnienia tj. w 2010r. W konsekwencji, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] marca 2015r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010r. Pismem z dnia 30 kwietnia 2014r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie na podstawie art. 233 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; - dalej: O.p.) o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, gdyż rozstrzygniecie sprawy wymaga uprzednio przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie: 1) przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181 O.p. w związku z art. 14c ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm. dalej jako "u.k.s."), polegające na wydaniu decyzji z naruszeniem powołanych powyżej przepisów dotyczących postępowania dowodowego poprzez: - nieuwzględnienie w zaskarżonej decyzji całości materiału dowodowego w szczególności protokołu kontroli podatkowej - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 27.06.2011 r., a także wybiórcze traktowanie materiału dowodowego, polegające na pomijaniu istotnych fragmentów składanych pism oraz wyjaśnień. - nieuwzględnienie podnoszonej przez odwołującego okoliczności, że w korekcie CIT za 2010r. uwzględnione zostały kwoty, które błędnie zostały uznane przez organ kontroli skarbowej za dodatkowy przychód, który nie został uwzględniony w rozliczeniu rocznym CIT Spółki. - nieuwzględnienie podnoszonej przez odwołującego okoliczności dokonania korekty deklaracji CIT za 2009r., co spowodowało, że stan dewiz na dzień 01.01.2010r. w wysokości 1.583.316,23 zł został opodatkowany w 2009r. 2) art. 210 § 4 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób uniemożliwiający odtworzenie przez organ I instancji prawidłowości procesu myślowego prowadzącego do wydania rozstrzygnięcia zawartego w decyzji, w szczególności pominięcia omówienia przedstawionej przez odwołującego argumentacji oraz dowodów na poparcie faktu opodatkowania w roku 2009 kwoty wynikającej z bilansu zamknięcia w tym roku, który był tożsamy z bilansem otwarcia w roku 2010. Z uzasadnienia decyzji nie wynika, żeby organ kontroli skarbowej poddał jakiejkolwiek analizie powoływany przez odwołującego protokół kontroli podatkowej za 2009r. oraz fakt dokonania korekty w podatku dochodowym za 2009 r. 3) art. 193 § 6 O.p. poprzez uznanie ksiąg (ewidencji podatkowych) za nierzetelne i niespełniające wymogów określonych w art. 193 § 1,2,3,4 i 6 O.p. pomimo braku sporządzenia protokołu badania ksiąg z uwagi na dokonanie w tych ewidencjach oraz księgach korekt w trakcie postępowania kontrolnego. Decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż Skarżąca w 2010r. prowadziła działalność gospodarczą - kantor wymiany walut, stosując ewidencję księgową w formie ksiąg rachunkowych, przy użyciu komputerowego systemu ewidencji księgowej " Finka-FK". Za 2010r. Skarżąca sporządziła sprawozdanie finansowe składające się z: - bilansu wykazującego sumy bilansowe w wysokości 527.896,32 zł, - rachunku zysków i strat, uwzględniającego przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów w wysokości 290.288.828,49 zł, koszty finansowe w wysokości 289.631.644,11 zł, zamykającego się zyskiem brutto w kwocie 114.914,34 zł. Spółka, zakup i sprzedaż walut księgowała odpowiednio na kontach koszty finansowe i przychody finansowe. Przychody ze sprzedaży dewiz wykazane w ewidencji księgowej, ewidencjonowane były na koncie 750-6 "przychody ze sprzedaży dewiz". Konto 750 -6 wykazywało obroty w okresie od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2010 r. w wysokości 290.288.829,34 zł i było zgodne z ewidencją sprzedaży dewiz prowadzoną w kasach rejestrowych kantoru. Natomiast zaewidencjonowana na koncie 755-6 "wartość sprzedanych dewiz" w okresie od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2010 r. wartość skupu walut stanowiła łączną kwotę 289.631.325,10 zł i została zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów (w pierwotnym zeznaniu CIT-8 za 2010r.). Ostatnia z wymienionych kwot stanowiła wartość skupionej w 2010r. waluty bez uwzględnienia remanentów początkowego i końcowego. Kwota skupionych walut była zgodna z ewidencją prowadzoną w kasach rejestrowych kantoru. Według ewidencji księgowej Spółka wykazała stan gotówki: na dzień 01.01.2010r. według zestawienia obrotów i sald księgi głównej (konto 102 "kasa krajowych środków pieniężnych") - 21.626,24 zł - według bilansu (aktywa - inwestycje krótkoterminowe i środki pieniężne; w tym 10.475,02 zł-rachunki bankowe) - 32.101,26 zł na dzień 31.12.2010r. według zestawienia obrotów i sald księgi głównej (konto 102 "kasa krajowych środków pieniężnych") - 66.500,71 zł - według bilansu [aktywa - inwestycje krótkoterminowe i środki pieniężne; tj. 66.500,71 zł + 2.943 zł (saldo konta 131 - bieżący rachunek bankowy) - 3.704,26 zł (saldo konta 130 - rachunki bieżące klienci instytucjonalni)] - 65.739,45 zł Spółka przeprowadziła na dzień 31.12.2010r. inwentaryzacje aktywów pieniężnych. Na tę okoliczność w toku postępowania Strona przedłożyła: 1) "Protokół z inwentaryzacji kasy przeprowadzony w dniu 2010-12-31" przez Pana W.F. w którym wskazano, że w wyniku inwentaryzacji stwierdzono stan faktyczny gotówki w kasie w kwocie 66.500,71 zł; 2) "Protokół z inwentaryzacji kasy przeprowadzony w dniu 2010-12-31" przez Pana W. F. z którego wynika, że w wyniku inwentaryzacji stwierdzono stan faktyczny zgodny z kwotami z kas rejestrowych. Organ zwrócił uwagę, że Skarżąca będąc podmiotem prowadzącym działalność kantorową (działalność regulowaną, podlegającą wpisowi do rejestru działalności kantorowej - zaświadczenie Prezesa Narodowego Banku Polskiego z dnia 15.10.2004r. Nr 667/2004) obowiązana była do stosowania przepisów rozdziału 4 ustawy z dnia 27.07.2002r. Prawo dewizowe (Dz. U. z 2002r. Nr 41 poz. 1178 z późn. zm; dalej: " u.p.d." Zaznaczył, iż podstawę zapisów w ewidencji kont przychody finansowe i koszty finansowe stanowiły miesięczne podsumowania wartości sprzedaży i skupu walut obcych we wszystkich kasach kantoru w PLN wykazane w elektronicznie sporządzanym dokumencie pt. ..podsumowanie miesiąca". Wobec faktu, że zakup i sprzedaż dewiz w kantorze rozliczany jest jak zakup i sprzedaż towarów handlowych. Skarżąca obowiązana była do ustalania prawidłowej wysokości kosztu własnego sprzedanych dewiz - uwzględniając remanent dewiz na bilans otwarcia i remanent dewiz na bilans zamknięcia. Skarżąca takie remanenty sporządzała, ale nie uwzględniała ich w urządzeniach księgowych (i tym samym w rozliczeniach podatkowych). W ewidencji prowadzonej w kasach rejestrowych kantoru obejmującej dokumenty sporządzane na koniec każdego miesiąca "remanent dewiz" w zł i "podsumowanie miesiąca", wykazano remanent dewiz: na dzień 31.12.2009r. - zapas środków pieniężnych w walucie polskiej 1.515.624,28 zł - sumę dewiz 1.583.316,23 zł razem 3.098.940,51 zł na dzień 31.12.210r. - zapas środków pieniężnych w walucie polskiej 2.173.126,67 zł - sumę dewiz 2.690.681,66 zł razem 4.863.809,33 zł Środki pieniężne zgromadzone przez Spółkę w łącznej kwocie 4.863.809,33 zł (kwota ta została potwierdzona przeprowadzoną inwentaryzacją na dzień 31.12.2010r.) nie zostały przez nią wykazane w księgach rachunkowych i podatkowych oraz w bilansie za 2010r. W dniu 28.10.2011r. Spółka złożyła korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy 2010. W korekcie tej Skarżąca dokonała korekty (zmniejszenia) wykazanych w zeznaniu pierwotnym kosztów uzyskania przychodów o różnice remanentowe zapasów dewiz w kwocie 1.107.365,43 zł (BO na 01.01.2010r. - 1.583.316,23 zł, BZ na 31.12.2010r.— 2.690.681,66 zł). Tym samym w skorygowanym zeznaniu CIT-8 za 2010r. Spółka wykazała: - przychody w kwocie 290.288.829,34 zł; - koszty uzyskania przychodów w kwocie 289.036.382,94 zł (wyliczone w następujący sposób: 290.173.915,00 zł (koszty) + 1.583.316,23 zł (zapas dewiz na 01.01.2010r.) - 2.690.681,66 zł (zapas dewiz na dzień 31.12.2010r.) - 30.166,63 zł (koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów - pozostałe koszty operacyjne i pozostałe koszty finansowe); - dochód w kwocie 1.252.446,40 zł; - należny podatek w kwocie 237.965,00 zł. Dokonując korekty zeznania CIT-8 Skarżąca dokonała skorygowania kosztów zakupu sprzedanych w 2010r. dewiz (które zgodnie z jej wyjaśnieniami traktowała jako towary handlowe). Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż Spółka nie dokonała jednakże - i w tym zakresie w pełni zgodził się z organem I instancji - rozliczenia całości powstałych w wyniku sporządzonej na dzień 31 grudnia 2010r. inwentaryzacji kas kantoru nadwyżek inwentaryzacyjnych dewiz i PLN w łącznej wysokości 4.863.809,33 zł, które - także w ocenie organu odwoławczego - winny być ujawnione w kontrolowanym roku i rozliczone jako przychody zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.). Wskazał, że Skarżąca do pisma z dnia 23.06.2014r. (stanowiącego uzupełnienie do złożonych zastrzeżeń do ustaleń zawartych w protokole badania ksiąg) załączyła kartotekę subkonta kasa środków pieniężnych w PLN - 102-1 za 2014r. na którym wykazała korekty błędów księgowych za 2010 r. dokonując ujawnienia środków pieniężnych w PLN w wysokości 2.173.127,67 zł, oraz subkonto kasa dewiz - 103-1 za 2014r. na którym wykazała korekty błędów księgowych za 2010 r. dokonując ujawnienia dewiz w wysokości 2.690.681,66 zł. Organ zwrócił uwagę, iż Skarżąca wyjaśniła również w powyższym piśmie, że konto "kasa" pełniło rolę konta obrotowego i konta magazynowego jednocześnie, a wartość salda końcowego stanowiła majątek obrotowy w postaci zapasu magazynowego waluty (zarówno dewiz jak i PLN). W toku postępowania przed organem I instancji Skarżąca przesłała notę księgową PK 01/01/2014 z dnia 01.01.2014r" która stanowiła podstawę do dokonania księgowań na wcześniej przesłanych subkontach. Z dokumentu tego wynika, że skutki nieujawnionych nadwyżek inwentaryzacyjnych na 31.12.2010 r. Spółka ujęła w 2014r. na subkontach "kasa" po stronie Wn oraz na subkoncie "rozrachunki wewnętrzne" po stronie M. Podatnik łącznie na koncie "rozrachunki wewnętrzne" (245) ujął kwotę 3.756.443,90 zł, która stanowi wartość zapasów dewiz i PLN na dzień 31.12.2010 r. (4 863 809,33 zł) pomniejszoną o kwotę 1.107.365,43 zł tj. o kwotę dokonanej korekty kosztów wykazaną w korekcie zeznania CIT-8 złożonej dnia 28.10.2011r. W tych okolicznościach, organ I instancji pismem z dnia 14 października 2014r. wezwał Spółkę do przedłożenia dokumentów i ewidencji księgowych za okresy, w których wykazano zapasy dewiz i PLN w kasach kantoru na dzień 31.12.2009r. i na dzień 31.12.2010r. w tym w szczególności konta i subkonta "kasa", "rozrachunki wewnętrzne", "rozliczenie wyniku finansowego", " kapitał własny" wraz z dowodami stanowiącymi potwierdzenie, że zapisy na tych kontach (obroty i salda) zostały ujęte w ewidencjach księgowych i podatkowych. Spółka przy odpowiedzi z dnia 31.10.2014r. na ww. wezwanie, przesłała polecenia księgowania PK nr 01/02/2014 z dnia 01.02.2014r" wydruki kont potwierdzające dokonanie księgowania z dokumentów PK, tj. subkonto rozrachunki wewnętrzne za 2010r. skutki błędów z lat ubiegłych, subkonto kapitał własny za 2010r. Strona przesłała również wyjaśnienia dokonanych księgowań. Organ stwierdził, iż z przedłożonych dokumentów oraz wyjaśnień dotyczących dokonanych księgowań wynika, że: I. Skarżąca dokonała księgowania w 2014r. ujawnionych w wyniku inwentaryzacji na dzień 31.12.2010 r. środków pieniężnych w PLN po stronie W konta kasa (102-1) oraz po stronie Ma konta rozrachunki wewnętrzne (245) w wysokości 2.173.127,67 zł; II. Strona dokonała księgowania w 2014r. ujawnionych w wyniku inwentaryzacji na dzień 31.12.2010 r. środków dewiz w PLN po stronie W (103-1) oraz po stronie M konta 245 "rozrachunki wewnętrzne" w wysokości 1.583.316,23 zł (tj. kwota zapasów na 31.12.2010r. 2.690.681,66 zł pomniejszona o kwotę 1.107.365,43 zł, którą Spółka skorygowała (podwyższyła) dochód do opodatkowania w złożonej korekcie deklaracji CIT-8 w dniu 28.10.2011r.). Zgodnie z wyjaśnieniami Spółki sposób księgowania nadwyżek inwentaryzacyjnych ujawnionych środków pieniężnych na koncie 245-1 Subkonto "rozrachunki wewnętrzne" za 2010 r. nie był właściwy wobec czego "w dniu 01.02.2014 r. na podstawie Polecenia księgowania nr 01/02/2014 z dnia 01.02.2014r. dokonano wyksięgowania całej kwoty salda tego konta po stronie Winien, tj. kwoty 3.756.443,90 PLN i zaksięgowania na konto nr 803-1 "subkonto kapitał własny za 2010r." jako zmiana (zwiększenie) kapitału własnego po stronie M za 2010r nie stanowiąca przychodu. " W przesłanych wyjaśnieniach Spółka wskazała również, że pozostałe zapisy księgowań oraz kwoty zawarte w zestawieniach na kontach syntetycznych i analitycznych wymienionych w powyższym wezwaniu organu I instancji (powiązanie z ewidencją syntetyczną i podatkową) dotyczą księgowań zdarzeń gospodarczych roku 2014, za który nie jest prowadzone postępowanie kontrolne. Organ wskazał na treść zeznań m. in: W. F. - współwłaściciela Spółki (protokół przesłuchania z dnia 19.08.2014r.), U. K. - prowadzącej działalność Biuro Rachunkowe (protokół przesłuchania z dnia 19.08.2014r.), K. N. - pracownika biura (protokół przesłuchania z dnia 07.10.2014r.) oraz D. G - zatrudnionej w Spółce na stanowisku kasjera walutowego (protokół przesłuchania z dnia 21.10.2013r.) Dyrektor Izby Skarbowej w W. w pełni podzielił stanowisko organu I instancji, iż Spółka na dzień 31.12.2010r. posiadała zgromadzone w kasach kantoru środki pieniężne w łącznej wysokości 4.863.809,33 zł, które to środki nie zostały prawidłowo wykazane w aktywach obrotowych Skarżącej. W wyniku bowiem przeprowadzonej inwentaryzacji ujawnione zostały różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych w ww. wysokości. Skarżąca dokonując korekty zeznania CIT-8 za 2010r. w której zwiększyła dochód do opodatkowania o kwotę 1.107.365,43 zł, tj. o kwotę różnic remanentowych dewiz na początek i koniec 2010 roku, dokonała de facto tylko częściowej korekty dochodu za 2010 r., nie dokonała zaś ujawnienia wszystkich aktywów obrotowych Spółki. Pozostałą zaś wartość ujawnionych w wyniku inwentaryzacji środków pieniężnych tj. kwotę 3.756.443,90 zł Strona zaksięgowała na konta kasowe w korespondencji z kontem rozrachunkowym a następnie bezpośrednio przeksięgowała na konto funduszu własnego Spółki, z pominięciem konta przychodów. Słusznie zatem organ I instancji uznał, iż takie działanie Spółki było nieprawidłowe. Zasadnie również organ wskazał, że nie można przyjąć, że Spółka dokonała już rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych w latach wcześniejszych skoro sama wskazała, że ,.księguje skutki błędów z 201 Or. w łącznej wysokości 3.756.443,90 zł" a zestawienie obrotów i sald (ewidencja księgowa) oraz bilans (aktywa obrotowe) na dzień 01.01.2010 r. wykazywały stany zerowe zarówno gotówki jak i dewiz w kasach kantoru. W ocenie organu odwoławczego, rację ma organ I instancji wskazując, że "ujęcie nadwyżek inwentaryzacyjnych bezpośrednio na koncie kapitałów własnych z pominięciem konta pozostałych przychodów operacyjnych jest niezgodne z art. 12 ust. 1u.p.d.o.p., jak również z zasadami prowadzonej ewidencji księgowej. Organ powołując się na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. w z dnia 26 maja 2011r. sygn. akt I SA/Po 312/11 za prawidłowe uznał stanowisko organu I instancji, że ujawnienie środków pieniężnych w walucie polskiej i w walucie obcej, w kasie kantoru Skarżącej, nie wykazanych w prowadzonych ewidencjach księgowych i podatkowych stanowi zwiększenie aktywów obrotowych Spółki stanowiących przychód w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p. Organ zauważył, iż w przytoczonym powyżej orzeczeniu sąd stwierdził również powołując się na definicję słownikową wyrazu "otrzymać", że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia może być konsekwencją działań własnych a więc jednostronnych. Wskazał, że w toku prowadzonego postępowania organ I instancji zwracał się do Spółki o wyjaśnienie z jakich źródeł pochodzą ujawnione nadwyżki PLN i dewiz. W.F.w toku przesłuchania z dnia 19.08.2014r. na pytanie czy wprowadzał do kas kantoru jako właściciel gotówkę zeznał, że nie pamięta oraz, że nie ma również takiej możliwości, aby drugi udziałowiec bez Jego wiedzy wprowadzał gotówkę do kas kantoru. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., organ I instancji postąpił prawidłowo ustalając, że wielkość przychodów Skarżącej zgodnie z prowadzoną ewidencją księgową oraz dokonanymi korektami na podstawie dokumentów PK powinna zatem wynosić 294.045.272,39 zł (tj. 290.288.828,49 zł + 3.756.443,90 zł) zaś koszty uzyskania przychodu - 289.036.382,94 zł (tj. w wysokości wykazanej przez Skarżącą w korekcie zeznania CIT-8 z dnia 28.09.2011r.). W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. na uwzględnienie nie zasługuje zarzut dotyczący korekty deklaracji CIT-8 za 2009 r oraz za 2010 r. Nadwyżki inwentaryzacyjne zostały ujawnione w 2010r. i powinny być rozliczone w roku w którym przypadał termin inwentaryzacji (ujawniono nadwyżki w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji). Natomiast Spółka dokonała w korekcie zeznania za 2010r. tylko częściowej korekty dochodu za 2010 r. zmniejszając koszty o kwotę 1.107.365,43 zł, a pozostałą kwotę tj. 3.756.443,90 zł zaksięgowała bezpośrednio na konto kapitałów własnych z pominięciem konta przychodów. W tych okolicznościach zdaniem organu odwoławczego zasadnym było skorygowanie dochodu wykazanego przez Stronę w korekcie zeznania CIT-8 za 2010r. o kwotę 3.756.443,90 zł. Także korekta złożona przez Stronę za 2009r. w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej odnosiła się jedynie do prawidłowego ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w 2009r. a nie ujawnienia różnić inwentaryzacyjnych. Za niezasadne Organ uznał również pozostałe zarzuty. W skardze powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art., 121 § 1, 122, 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 art. 188 O.p. polegającym na: a. nieuwzględnieniu w zaskarżonej decyzji całości materiału dowodowego w szczególności protokołu kontroli podatkowej - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. - z dnia 27 czerwca 2011 r., a także wybiórcze traktowanie materiału dowodowego, polegające na pomijaniu istotnych fragmentów składanych pism oraz wyjaśnień, b. nieuwzględnieniu w zaskarżonej decyzji przy obliczeniu dodatkowego przychodu spółki w 2010 r. kwot stanowiących bilans otwarcia roku 2010, który był tożsamy z bilansem zamknięcia 2009 r., który został już opodatkowany, c. dokonania pomyłek rachunkowych w obliczeniach. 2. art. 210 § 4 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób uniemożliwiający odtworzenie przez organ I instancji prawidłowości procesu myślowego prowadzącego do wydania rozstrzygnięcia zawartego w decyzji, w szczególności pominięcia omówienia przedstawionej przez odwołującego argumentacji oraz dowodów na poparcie faktu opodatkowania w roku 2009 kwoty wynikającej z bilansu zamknięcia w tym roku, który był tożsamy z bilansem otwarcia w roku 2010. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył co następuje: Skarga jest bezzasadna. Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm. - zwanej dalej: "p.p.s.a."). Ponadto, Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą (art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez pełnomocnika Skarżącej decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia nieważności. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu organu odwoławczego (por. uchwała NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Skarga zawiera jedynie zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jednakże istotną w sprawie kwestią do dalszych rozważań, pozostaje ustalenie czy nadwyżki inwentaryzacyjne stanowią przychów w rozumieniu u.p.d.o.p. W tej kwestii Sąd podziela stanowisko prezentowane w cytowanym przez organ odwoławczy, wyroku WSA W Poznaniu z dnia 26 maja 2011 r, sygn. Akt I SA/Po 312/1 i poglądy w nim prezentowane, przyjmuje za własne. Nie budzi wątpliwości, iż przepisy u.p.d.o.p. nie zawierają definicji przychodu, a w art. 12 ust. 1 dokonano jedynie przykładowego wyliczenia pewnych kategorii przychodów. Z drugiej strony w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. prawodawca dokonał negatywnego wyliczenia tych przychodów, które co do zasady spełniają warunki zaliczania ich do przychodów, lecz zostały z tego katalogu wyłączone. Dokonując wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie można wreszcie abstrahować od przepisu art. 7 ust. 1 zd. 1 u.p.d.o.p., który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów. Należy zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej (por. analogicznie L. Błystak, t. I do art.12 w S. Babiarz i inni – Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2011, Unimex, str. 291-2). U.p.d.o.p. nie definiuje źródeł przychodów, a zasadą jest, że za źródło przychodu uznaje się każdy zindywidualizowany stosunek prawny, zdarzenie lub stan faktyczny, z którym wiąże się uzyskanie przychodu, a wyjątki od tej zasady wynikać muszą z konkretnego przepisu ustawy wyłączającego bądź zwalniającego konkretny dochód od opodatkowania. Podatek dochodowy od osób prawnych ma bowiem cechy podatku powszechnego obejmującego swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na ich charakter. Dokonując wskazania cech istotnych dla kategoryzacji nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt. 2 u.p.d.o.p. należy podnieść, że za takie mogą być uznane te, które po pierwsze mają wymierny dla podatnika efekt finansowy powiększając stan jego aktywów, po drugie co do zasady korzyść wynikająca z nich nie może być dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów, gdyż w przeciwnym razie każdy uczestnik obrotu gospodarczego w równym stopniu byłby nieodpłatnie wzbogacony, a po trzecie jej uzyskanie nie wiąże się z obowiązkiem ponoszenia żadnego ekwiwalentu na rzecz innych osób. Nie można zaś każdorazowo uznawać za element konstytutywny dla nieodpłatnych świadczeń obowiązku ich wynikania z dwustronnych stosunków prawnych lub gospodarczych ( inaczej postrzega ten element W. Varga w Nieodpłatne świadczenia w podatku dochodowym od osób prawnych, publ. Przegląd Podatkowy 2011 nr 4 str. 39). Należy wobec tego dokonać rozstrzygnięcia podstawowego zagadnienia sporu, a mianowicie co należy rozumieć przez pojęcie świadczenia. Z odwołaniem się do uzasadnienia uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. (sygn. akt II FPS 1/06, publ. ONSAiWSA 2006, z. 6, poz. 153) należy wyrazić pogląd, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Stanowisko to wynika z konstatacji, że o ile w prawie cywilnym nie ma świadczenia bez świadczącego, o tyle w u.p.d.o.p. nie jest istotne, kto świadczył, ani czy w ogóle działanie innego podmiotu było źródłem przysporzenia majątkowego. Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Właśnie ta zasada stanowi podstawę do odmiennego od cywilistycznego rozumienia pojęcia "świadczenie" na gruncie omawianej ustawy podatkowej. Skoro bowiem nie jest ważne źródło przychodów, lecz sam fakt osiągnięcia dochodu, to tym bardziej nie jest ważne, czy osiągnięty dochód był następstwem działania (zaniechania) innej osoby, czy też nie. Gdyby przyjąć cywilistyczne pojęcie świadczenia, określone dochody Spółki znalazłyby się poza opodatkowaniem jedynie z tej przyczyny, że do ich powstania nie przyczyniła się inna osoba, a w szczególności - że brak było osoby świadczącego. Taka wykładnia pozostawałaby w sprzeczności nie tylko z zasadą wymienioną w art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., ale także z wolą ustawodawcy, wyrażoną w art. 12 ust. 4 tej ustawy, enumeratywnie wyliczającym przychody, których wystąpienie nie prowadzi do powstania obowiązku podatkowego. Nie ma wśród nich przychodów związanych z powstawaniem nadwyżek inwentaryzacyjnych. Skoro więc każdy przychód, poza wymienionymi w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. stanowi - po odliczeniu kosztów jego uzyskania - przedmiot opodatkowania, a wyliczenie przychodów w art. 12 ust. 1-3 ma jedynie charakter przykładowy, to pojęcie nieodpłatnego świadczenia, przywołane w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., nie może być zawężone do jego cywilistycznego znaczenia. Nie przeczy temu także użycie przez ustawodawcę w tym przepisie wyrazu "otrzymanych" w odniesieniu do nieodpłatnych świadczeń. Okoliczność ta nie przesądza wcale o konieczności występowania podmiotu świadczącego i podmiotu odbierającego świadczenie. W "Słowniku języka polskiego" (red. M. Szymczak, t. II, s. 569, PWN 1984) zwrócono uwagę, że wyraz "otrzymać" znaczy również "wyprodukować, uzyskać coś z czegoś". Niewątpliwie oznacza to działanie własne i czynność jednostronną. Podobnie zresztą rozumie ten wyraz "Słownik frazeologiczny języka polskiego" (red. S. Skorupka, t. I, s. 628), który określa jego znaczenie m.in. jako "otrzymanie skutku". Wobec tego otrzymanie nieodpłatnego świadczenia może być także konsekwencją działań własnych, a więc jednostronnych. Jeżeli zatem chodzi o nieodpłatność świadczenia, to wynika ona w stanie faktycznym opisanym przez podatnika z faktu, że w sytuacji powstania nadwyżki inwentaryzacyjnej nie ma w ogóle mowy o jakimkolwiek świadczeniu wzajemnym dla kogokolwiek. Reasumując należy stwierdzić, iż za przychody stanowiące nieodpłatne świadczenia, o których stanowi art. 12 ust. 1 pkt. 2 u.p.d.o.p. należy uznać także nadwyżki inwentaryzacyjne, które nie stanowią świadczenia otrzymanego od innego podmiotu . W konsekwencji trafnie wskazały organy podatkowe, iż ujawnienie środków pieniężnych w walucie polskiej i w walucie obcej, w kasie kantoru Skarżącej, nie wykazanych w wprowadzonych ewidencjach księgowych i podatkowych stanowi zwiększenie aktywów obrotowych Spółki stanowiących przychód w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe jak również wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W rozpoznawanej sprawie w toku prowadzonego postępowania kontrolnego organ zwracał się do Spółki o wyjaśnienie z jakich źródeł pochodzą ujawnione nadwyżki waluty polskiej i zagranicznej. Jak wyjaśniono w zaskarżonej decyzji W. F. w toku przesłuchania z dnia 19 sierpnia 2014r. na pytanie czy wprowadzał do kas kantoru jako właściciel gotówkę zeznał, że nie pamięta oraz, że nie ma również takiej możliwości, aby drugi udziałowiec bez jego wiedzy wprowadzał gotówkę do kas kantoru. W ocenie Sądu bezzasadny jest zarzut podnoszony w skardze dotyczący- nieuwzględnienia materiału dowodowego w szczególności protokołu kontroli podatkowej sporządzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 27 czerwca 2011 r. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1 stycznia 2009 - 31 grudnia 2009 r. Zarzutom skargi w tym zakresie przeczy fakt, iż protokół ten znajduje się w zgromadzonym materiale dowodowym a Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. odniósł się do niego pismem (odpowiedź na zastrzeżenia do protokołu z badania ksiąg) z dnia 7 lipca 2014r. nr UKS1491 /W4P3/42/27/13/27/018 (karty 229-231 akt podatkowych). Za bezzasadny Sąd uznał zarzut, nieuwzględnienia w zaskarżonej decyzji przy obliczeniu dodatkowego przychodu spółki w 2010 r. kwot stanowiących bilans otwarcia roku 2010 tożsamy z bilansem zamknięcia 2009 r, który został już opodatkowany. Jak wynika z akt sprawy Strona nie sporządziła remanentu początkowego ani też końcowego w latach 2009 i 2010 i nie były one wykazywane przez Skarżącą w ewidencji księgowej prowadzonej w systemie komputerowym ani w sprawozdaniach finansowych, lecz były wykazywane jedynie w ewidencji kas kantoru, których zapisy stanów remanentowych nie były ujmowane w księgach podatkowych i tym samym w rozliczeniach podatkowych. Trafnie wskazał organ w zaskarżonej decyzji, iż Strona będąc podmiotem prowadzącym działalność kantorową (działalność regulowaną, podlegającą wpisowi do rejestru działalności kantorowej - zaświadczenie Prezesa Narodowego Banku Polskiego z dnia 15.10.2004r. Nr 667/2004) obowiązana była do stosowania przepisów rozdziału 4 upd. Stosownie do zawartych w tym rozdziale przepisów Podatnik obowiązany był (art. 14 ust. 1 pkt 1 upd) prowadzić na bieżąco, w sposób trwały i ciągły oraz zgodny z przepisami, ewidencji wszystkich operacji powodujących zmianę stanu wartości dewizowych i waluty polskiej. Stosownie zaś do postanowień § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 września 2004r. w sprawie wyposażenia lokalu przeznaczonego do wykonywania działalności kantorowej oraz sposobu prowadzenia ewidencji i wydawania dowodów kupna i sprzedaży wartości dewizowych(Dz. U. z 2004, Nr 219, poz.2220 ), ewidencja, o której mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 upd obejmuje wszelkie transakcje i operacje powodujące zmianę stanu wartości dewizowych i waluty polskiej, w tym: 1) transakcje rozliczane w kantorze; 2) transakcje rozliczane za pośrednictwem rachunków bankowych; 3) transakcje rozliczane w części w kantorze i w części za pośrednictwem rachunków bankowych; 4) operacje przemieszczania wartości dewizowych lub waluty polskiej między kasą a rachunkami bankowymi. Stosownie do obowiązujących Spółkę regulacji prowadziła ona również ewidencję transakcji rozliczanych w kantorze za pomocą kas rejestrowych. Z poczynionych przez organy podatkowe ustaleń wynika, że podstawę zapisów w ewidencji kont przychody finansowe i koszty finansowe stanowiły miesięczne podsumowania wartości sprzedaży i skupu walut obcych we wszystkich kasach kantoru w PLN wykazane w elektronicznie sporządzanym dokumencie pt. "podsumowanie miesiąca". Wobec faktu, że zakup i sprzedaż dewiz w kantorze rozliczany jest jak zakup i sprzedaż towarów handlowych, Skarżąca obowiązana była do ustalania prawidłowej wysokości kosztu własnego sprzedanych dewiz - uwzględniając remanent dewiz na bilans otwarcia i remanent dewiz na bilans zamknięcia. Jak wynika z akt sprawy Strona takie remanenty sporządzała, ale nie uwzględniała ich w urządzeniach księgowych (i tym samym w rozliczeniach podatkowych).Z tych względów zarzuty skargi o błędnym rozliczeniu przychodów Spółki nie mogły zostać uznane za zasadne. W toku postępowania prowadzonego przez organ I instancji zostali przesłuchani m. in: W. F. (protokół przesłuchania z dnia 19 sierpnia 2014r.), U. Ka. (protokół przesłuchania z dnia 19 sierpnia 2014r.), K. N. (protokół przesłuchania z dnia 7 pażdziernika 2014r.) oraz D. G. (protokół przesłuchania z dnia 21 pażdziernika 2013r.) W ocenie Sądu analiza powyższych zeznań, szeroko omówiona i cytowana w zaskarżonej decyzji, nie pozostawia wątpliwości, iż Spółka na dzień 31 grudnia 2010 r. posiadała zgromadzone w kasach kantoru środki pieniężne w łącznej wysokości 4.863.809,33 zł, które to środki nie zostały prawidłowo wykazane w aktywach obrotowych Skarżącej, bowiem w trakcie postępowania kontrolnego ujawnione zostały różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych. Skarżąca dokonując korekty zeznania CIT-8 za 2010 r. w której zwiększyła dochód do opodatkowania o kwotę 1.107.365,43 zł, tj. o kwotę różnic remanentowych dewiz na początek i koniec 2010 roku, dokonała w istocie tylko częściowej korekty dochodu za 2010 r., nie dokonała zaś ujawnienia wszystkich aktywów obrotowych Spółki. Pozostałą wartość ujawnionych w wyniku inwentaryzacji środków pieniężnych tj. kwotę 3.756.443,90 zł Strona zaksięgowała na konta kasowe w korespondencji z kontem rozrachunkowym a następnie bezpośrednio przeksięgowała na konto funduszu własnego Spółki, z pominięciem konta przychodów. Ujęcie nadwyżek inwentaryzacyjnych bezpośrednio na koncie kapitałów własnych z pominięciem konta pozostałych przychodów operacyjnych jest niezgodne z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p, jak również z zasadami prowadzonej ewidencji księgowej (konta "kapitały własne" mogą być zasilane zyskiem po opodatkowaniu, dopłatami udziałowców zgodnie z umową spółki, kapitałem z aktualizacji wyceny środków trwałych)". Wobec powyższego prawidłowo organy uznały, że ujawnienie środków pieniężnych w walucie polskiej i w walucie obcej, w kasie kantoru Skarżącej, nie wykazanych w prowadzonych ewidencjach księgowych i podatkowych stanowi zwiększenie aktywów obrotowych Spółki stanowiących przychód w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p, Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego określonych w skardze, Sąd w składzie orzekającym w sprawie stwierdza, że postępowanie dowodowe miało wyczerpujący zakres. Materiał dowodowy został w sposób rzetelny zebrany i poddany szczegółowej, wnikliwej analizie. Każdy z dowodów został omówiony i prawidłowo oceniony. Granice swobodnej oceny dowodów nie zostały przekroczone, a odmienna od oczekiwań Skarżącej ocena materiału dowodowego wynika z jej interesu w korzystnym dla niej rozstrzygnięciu sprawy. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. stwierdził, że ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważenia dokonanych w ten sposób ustaleń. Sąd uznał, że organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń i podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Zarzuty postawione organom podatkowym w skardze nie stanowiły w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy art. 191 O.p. oraz pozostałych wskazanych w skardze przepisów prawa art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 188 .p. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji. Oczekiwania Skarżącej w zakresie formy i treści skarżonej decyzji ocenić należy za nieznajdujące oparcia w rzeczywistości, ponieważ decyzja przywołuje fakty ustalone przez organ kontroli skarbowej, które ocenione ponownie zostały opisane w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Fakt, iż ocena dowodów w sprawie została przez organ odwoławczy dokonana w sposób odmienny od sugerowanej przez Skarżącego nie oznacza, że naruszono zasady postępowania, które jako zarzuty pełnomocnik Strony podnosi w skardze. Zaskarżona decyzja, wskazuje, że organ odwoławczy oparł swoje rozstrzygnięcie na przekonywujących podstawach, przedstawił i omówił wszystkie dowody zebrane w sprawie uzasadniając wyczerpująco zajęte stanowisko, czym uczynił zadość dyspozycji art. 210 § 4 O.p. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w W. w uzasadnieniu decyzji, przytoczył w sposób obszerny wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonał na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego jego oceny uzasadniając, dlaczego nie uznał zarzutów odwołania. W ocenie Sądu w trakcie toczącego się postępowania organy zapewniły Stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, umożliwiając wypowiedzenie się co do zebranych dowodów materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 § 1 O.p.). Postępowanie zostało przeprowadzone z pełnym uwzględnieniem realizacji zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej wart. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p.. Odnosząc się do zarzucanej "pomyłki rachunkowej", znajdującej się na str. 6 zaskarżonej decyzji, polegającej na błędnym wykazaniu sumy środków pieniężnych w walucie polskiej i dewiz na dzień 31 grudnia 2010r. w wysokości 4.863.809,33 zł zamiast 4.863.808,33 zł, (która wynika z podsumowania wskazanych przez organ odwoławczy kwot na dzień 31 grudnia 2010 r.: zapas środków pieniężnych w walucie polskiej i suma dewiz) w pozycji: "na dzień 31 grudnia 2010r. - zapas środków pieniężnych w walucie polskiej" wpisano pomyłkowo kwotę 2.173.126, 67 zł prawidłowej kwoty 2.173.127,67, która zgodna jest z dokumentem źródłowym "remanent dewiz w zł: 31 grudnia 2010" (karta 116 akt podatkowych ). Jednakże istotne jest to, że suma środków pieniężnych w walucie polskiej i zagranicznej faktycznie wynosiła 4.863.809,33 zł i taką kwotę wskazano na str. 6 skażonej decyzji - 4.863.809,33 zł. Wartość ta zgodna jest z danymi zawartymi w dokumentacji Spółki. Zgodzić się trzeba z organem, iż jest to w istocie błąd pisarki pozostający bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie w tym dla prawidłowości określenia skarżącej wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę.