III SA/Wa 2478/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postanowieniem z [...] listopada 2013 r. wszczął w stosunku do M. J. (dalej "Strona" lub "Skarżąca") postępowanie kontrolne w zakresie deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. Organ, w wyniku poczynionych ustaleń stwierdził, że Skarżąca 1 kwietnia 1994 r. rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej: hotelu wraz z restauracją pod nazwą H.B. pod adresem J.[...] ul. [...] , natomiast Jej mąż – W.J. był osobą współpracującą. Wyrokiem Sądu Okręgowego w J.[...] z dnia [...]stycznia 2006 r. małżeństwo Strony zostało rozwiązane przez rozwód bez orzekania o winie. W dniu 3 stycznia 2007 r. byli małżonkowie zawarli pisemną umowę dotyczącą zasad korzystania z majątku dorobkowego regulującą kwestie korzystania z dwóch sąsiadujących ze sobą, połączonych funkcjonalnie, nieruchomości budynkowych w J.[...] przy ul. [...], stanowiących w częściach równych współwłasność obojga. Zgodnie z tą umową z całego obiektu - w jego części hotelowej i gastronomicznej - korzystał wyłącznie W.J. w ramach działalności gospodarczej uruchomionej przez siebie w dniu 1 stycznia 2007 r. oraz świadczył na rzecz byłej żony wynagrodzenie z tytułu korzystania z jej udziału we współwłasności w majątku dorobkowym stron w wysokości 10.000 zł netto. W dniu 5 czerwca 2008 r. aktem notarialnym Rep. A [...] Skarżąca dokonała sprzedaży mężowi połowy ww. nieruchomości za kwotę 2.000.000 zł, dokonując zapłaty w dniu 10 czerwca 2008 r. na rachunek bankowy Strony. Przychodu ze sprzedaży 50% udziału w nieruchomości nie zaliczyła do przychodów z działalności gospodarczej. Według organu Skarżąca w zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2008 r. zaniżyła: - przychód o kwotę 1.600.000 zł - ze sprzedaży środka trwałego - 50% udziału we własności dwóch nieruchomości położonych w J. [...] przy ul. [...] stanowiących H.B. wraz z restauracją, czym naruszyła art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm., zwanej dalej "u.p.d.o.f.") - koszty uzyskania przychodów o kwotę 197.347,78 zł - dot. niezamortyzowanej wartości sprzedanego 50% udziału środka trwałego – H. B. wraz z restauracją, czym naruszyła art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z [...] czerwca 2014 r. określił Skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 266.133 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpoznaniu odwołania Strony z dnia 24 czerwca 2014 r., decyzją z dnia [...] września 2014 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W., po przeprowadzeniu ponownego postępowania, decyzją z dnia [...] marca 2015 r., określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 276.005 zł. Organ ustalił wartość zaniżonego / niewykazanego do opodatkowania przychodu z działalności gospodarczej Strony za 2008 r., uzyskanego ze sprzedaży środka trwałego - 50% udziału w nieruchomości h. B. wraz z restauracją w kwocie 1.651.956 zł, po wyłączeniu z przychodu ze sprzedaży (wynikającego z aktu notarialnego Rep. A [...] z dnia 5 czerwca 2008 r.) w kwocie 2.000.000 zł wartości: lokalu mieszkalnego - 280.409 zł wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów - 67.635 zł. Ponadto, podtrzymał ustalenia dotyczące zaniżenia kosztów uzyskania przychodów w kwocie 197.347,78 zł, odpowiadającej niezamortyzowanej wartości sprzedanego 50% udziału środka trwałego – H.B. wraz z restauracją. Skarżąca odwołaniem z dnia 31 marca 2015 r. wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz alternatywnie o umorzenie postępowania z powodu jego bezprzedmiotowości, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zarzuciła jej naruszenie: 1) art. 30 § 1 i 4 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.: dalej zwana "O.p.") - polegającego na błędnym przyjęciu odpowiedzialności płatnika za niepobrany podatek wynikający z zobowiązania podatkowego, które wygasło na skutek przedawnienia, 2) art. 70 § 6 pkt 1 O.p. - przez jego błędną interpretację polegającą na przyjęciu, że dla uznania, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania wystarczy fakt zawiadomienia strony o wszczęciu postępowania kamo-skarbowego, a nie zawiadomienie strony o treści postanowienia o przedstawieniu zarzutów, 3) art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. - poprzez jego niezastosowanie i błędne przyjęcie, iż do przychodów z działalności gospodarczej Strony nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, 4) art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 z późn. zm.; dalej zwana u.k.s."), art. 21 § 3 O.p., art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f. - poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na określeniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. (wskazanie Strony) mimo braku podstaw faktycznych i prawnych do takiego postąpienia, 5) art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 w zw. z art. 180 § 1, art. 180, art. 187 § 1, art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 31 u.k.s. - poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny nieruchomości w celu ustalenia wartości części mieszkalnej nieruchomości strony (udziału wynoszącego 1/2) - pomniejszającej wartość pozostałej części nieruchomości, i dokonanie dowolnej i arbitralnej (a nie swobodnej) oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego z pominięciem ww. opinii biegłego, a w konsekwencji błędne i nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i tym samym prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją art. 121 § 1 O.p. nakazującą organom podatkowym podejmowanie działań mających na celu pogłębianie zaufania podatnika do organów państwa, jak również rażące naruszenie zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 O.p., nakazującej wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu jej indywidualnej sprawy. Uzasadniając zarzuty Skarżąca wskazała na przedawnienie zobowiązania podatkowego, uzasadniające umorzenie postępowania, poczynienie przez organ pierwszej instancji błędnych ustaleń, nie uzasadniających wydania zaskarżonej decyzji oraz pominięcie jej wniosku o powołanie dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny nieruchomości w celu wyjaśnienia jaką wartość posiada część mieszkalna wykorzystywana stricte w celach mieszkaniowych przez jej męża. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] czerwca 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na wstępie organ powołując się na art. 70 O.p. oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 stwierdził, że zobowiązanie podatkowe ciążące na Stronie nie uległo przedawnieniu. Zwrócił uwagę, że Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J.[...] postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r., wszczął dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na narażeniu na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie co najmniej 266.133 zł przez Skarżącą, na skutek podania nieprawdy z złożonym do Urzędu Skarbowego w J.[...] w dniu [...] kwietnia 2009 r. zeznaniu PIT-36L za 2008 r., tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s. Jednocześnie 3 listopada 2014 r. zostało wydane postanowienie o przedstawieniu zarzutów, którego treść ogłoszono Stronie 22 stycznia 2015 r. Ponadto według organu w sytuacji, gdy z akt sprawy wynika, iż Strona wezwana została na podstawie trzech prawidłowo doręczonych w dniach 25 listopada 2014 r., 22 grudnia 2014 r. oraz 7 stycznia 2015 r. wezwań do osobistego stawiennictwa jako podejrzana o czyn z art. 56 § 1 k.k.s., tj. narażenia na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. nie ulega wątpliwości, że organ prowadzący postępowanie wezwał ją na przesłuchanie w charakterze podejrzanego w przedmiotowej sprawie przed upływem terminu przedawnienia. Według organu w wezwaniach dokładnie opisano czyn oraz wskazano w jakim charakterze osoba wzywana będzie przesłuchiwana, a z jego treści wynika, że postępowanie prowadzone w fazie in rem zostaje przekształcone w ad personam. W związku z powyższym uznał, iż wraz z otrzymaniem wezwania od organu skarbowego do stawienia się w charakterze podejrzanego w związku ze sprawą podatkową, jaka toczy się w sprawie podatnika, została ona powiadomiona przez organ o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie. Zdaniem organu takie wezwanie pozwala bowiem podatnikowi na powzięcie wiadomości, że został uznany za podejrzanego w sprawie karnej skarbowej, a więc, że toczy się postępowanie w takiej sprawie, a w konsekwencji, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu. Mając powyższe na uwadze za niezasadne uznał zarzuty naruszenia art. 30 § 1 i 4 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Organ nie zgodził się, ze stanowiskiem Skarżącej, że cała sporna nieruchomość stanowiła budynek mieszkalny, a przychody z jej zbycia nie powinny być opodatkowane. Wskazał że dowody zgromadzone w trakcie postępowania organu pierwszej instancji potwierdzają wykorzystywanie nieruchomości – H. B. wraz z restauracją w J.[...] na potrzeby działalności gospodarczej, pomimo zapisów w księgach wieczystych, że na działkach gruntu posadowione są budynki mieszkalne. Zaznaczył, że w piśmie z 14 marca 2014 r. W. J., prowadzący w ww. budynkach od dnia 1 stycznia 2007 r. własną działalność gospodarczą, w toku postępowania kontrolnego wyjaśnił, że nieruchomości [...] przeznaczone zostały na cele działalności gospodarczej – odpowiednio od 1 kwietnia 1994 r. i 1 września 1995 r. Ponadto biegły rzeczoznawca powołany przez Sąd Rejonowy w J. [...] w sprawie o zniesienie współwłasności w operacie szacunkowym z dnia 24 października 2007 r. stwierdził, że była to "Nieruchomość zabudowana budynkami usługowymi w J.[...] ", a Wojewoda D. w decyzji z dnia [...] listopada 2001 r. zaszeregował obiekt hotelarski o nazwie B., zlokalizowany przy ul. [...] w J [...] i zarządzany przez Skarżącą do rodzaju: h. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy zajął stanowisko, że organ kontroli skarbowej prawidłowo ustalił przychód z działalności gospodarczej Strony za 2008 r. z tytułu sprzedaży środka trwałego - 50% udziału w nieruchomości h. B. wraz z restauracją w kwocie 1.651.956 zł, po pomniejszeniu faktycznie uzyskanego przychodu ze sprzedaży (wynikającego z aktu notarialnego Rep. A [...] z dnia 5 czerwca 2008 r.) w kwocie 2.000.000 zł o wartości lokalu mieszkalnego - 280.409 zł wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów - 67.635 zł. W dalszej części uzasadnienia za niezasadny uznał zarzut nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego. W jego ocenie nie było podstaw do powoływania biegłego rzeczoznawcy, ponieważ ustalenie rzeczywistej podstawy opodatkowania możliwe było w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, w tym opinię biegłego z zakresu budownictwa mgr inż. arch. L. T. wraz z operatem szacunkowym wartości nieruchomości z 2007 r. W skardze z 1 sierpnia 2015 r. Strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2015 r. w całości oraz umorzenie postępowania z powodu jego bezprzedmiotowości, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postepowania, zarzuciła naruszenie: 1) art. 30 § 1 i § 4 O.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt. 9 O.p. w zw. z art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 70 § 6 pkt. 1 O.p. polegające na błędnym przyjęciu odpowiedzialności płatnika za niepobrany podatek wynikający z zobowiązania podatkowego, które wygasło na skutek przedawnienia; 2) art. 70 § 6 pkt. 1 O.p. - przez jego błędną interpretację i zastosowanie polegające na przyjęciu, że dla uznania, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania wystarczy fakt zawiadomienia strony o wszczęciu postępowania karno-skarbowego, a nie zawiadomienie strony o treści postanowienia o przedstawieniu zarzutów; 3) art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. poprzez jego niezastosowanie i błędne przyjęcie, iż do przychodów z działalności gospodarczej strony nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku; 4) art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a u.k.s. oraz art. 21 § 3 O.p. oraz art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f. poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na określeniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. mimo braku podstaw faktycznych i prawnych do takiego postąpienia; 5) art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 w zw. z art. 180 § 1, art. 180, art. 187 § 1, art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 31 u.k.s. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny nieruchomości w celu ustalenia wartości części mieszkalnej nieruchomości strony (udziału wynoszącego 1/2) - pomniejszającej wartość pozostałej części nieruchomości, i dokonanie dowolnej i arbitralnej (a nie swobodnej) oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego z pominięciem ww. opinii biegłego, a w konsekwencji błędne i oczywiście nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia i tym samym prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją przepisu art. 121 § 1 O.p. nakazującą organom podatkowym podejmowanie działań mających na celu pogłębianie zaufania podatnika do organów państwa, jak również rażące naruszenie wyrażonej w art. 124 O.p. zasady przekonywania, nakazującej wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu jej indywidualnej sprawy. W uzasadnieniu Skarżąca nie zgodziła się z ustaleniami organów obu instancji wskazując, iż w jej ocenie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego 31 grudnia 2014 r. Stwierdziła, że bieg terminu przedawnienia mógł zostać zawieszony tylko przez przedstawienie zarzutów w postępowaniu karnoskarbowym, co w niniejszej sprawie nastąpiło 22 stycznia 2015 r., czyli po upływie terminu przedawnienia. W związku z tym Skarżąca wskazała, iż organ błędnie przyjął odpowiedzialność płatnika za niepobrany podatek wynikający z zobowiązania podatkowego, które wygasło na skutek przedawnienia. Skarżąca zakwestionowała także ustalenia organów dotyczące nieruchomości położonych w J.[...] przy ulicy [...], wskazując iż nieruchomości te zabudowane są budynkami mieszkalnymi wykorzystywanymi przez nią do czasu ich zbycia na potrzeby działalności gospodarczej. W jej opinii nie zaniżyła ona kosztów uzyskania przychodu za 2008 r., ponieważ przychód ze sprzedaży 50% udziału w ww. nieruchomościach nie powinien być zaliczony do przychodów z działalności gospodarczej. Ponadto stanęła na stanowisku, że organ nie uwzględniając jej wniosku o powołanie dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny nieruchomości w celu wyjaśnienia jaką wartość posiada część mieszkalna wykorzystywana w celach mieszkaniowych ustalił stan faktyczny w sposób błędny i nieprawidłowy. Według niej oszacowanie wymagało bowiem wiedzy specjalistycznej. Ponadto, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst. jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania z uwagi na okoliczność, że rozstrzygniecie niniejszej sprawy zależy od wyniku postępowania przez Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie o sygn. akt K 31/14. W związku z tym Sąd postanowieniem z dnia 26 listopada 2015r. zawiesił postępowanie sądowe, a następnie postanowieniem z dnia 9 maja 2017r. podjął zawieszone postępowanie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi uznał za bezzasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Kontroli Sądu poddana została decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie określenia Skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. Podniesione w skardze zarzuty dotyczą naruszenia prawa procesowego jak i materialnego, a także przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Rozpatrzenie tych zarzutów należy rozpocząć od kwestii przedawnienia jako, że uwzględnienie tego zarzutu wywołałoby skutek najdalej idący. W związku z tym wskazać należy, że jak wynika z akt sprawy pismem z dnia 19 listopada 2014 r., doręczonym Skarżącej w dniu 25 listopada 2014 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego, w trybie art. 70c O.p., powiadomił Stronę o zawieszeniu z biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na wystąpienie przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Z akt tych wynika także, że w dniu 3 listopada 2014 r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na narażeniu na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie co najmniej 266.133 zł przez Skarżącą, na skutek podania nieprawdy z złożonym do Urzędu Skarbowego w J.[...] w dniu 28 kwietnia 2009 r. zeznaniu PIT-36L za 2008 r., tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s. Jednocześnie w dniu 3 listopada 2014 r. zostało wydane postanowienie o przedstawieniu zarzutów, którego treść ogłoszono Stronie dnia 22 stycznia 2015 r. Zdaniem Sądu powyższe oznacza, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania uległ zawieszeniu z dniem 3 listopada 2014 r. na skutek wystąpienia przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., co z kolei oznacza, że ww. zobowiązanie nie uległo przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 O.p. z dniem 31 grudnia 2014 r. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. stanowiącym, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku – zobowiązanie to powinno ulec przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2014r. Stosownie natomiast do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (w brzmieniu od 15 października 2013r.) bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Jak natomiast stanowi art. 70c O.p. organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Przywołane brzmienie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest wynikiem jego zmiany w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. P 30 /11, w którym to wyroku Trybunał stwierdził, że przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym orzeczeniem do przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wprowadzono więc dwa warunki, od których uzależnione zostało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Po pierwsze stosowne organy musiały wszcząć postępowanie w sprawie przestępstwa karnoskarbowego lub wykroczenia karnoskarbowego, z którym związane było niewykonanie zobowiązania podatkowego, zaś po drugie, o wszczęciu takiego postępowania podatnik musiał zostać zawiadomiony. Od tych dwóch przesłanek przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. uzależnia zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Jednocześnie w uzasadnieniu wyroku, o którym mowa była powyżej, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że zgodne ze standardami konstytucyjnymi będzie tylko takie postępowanie organów podatkowych, kiedy podatnik zostanie zawiadomiony przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, że do przedawnienia takiego nie dochodzi z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia. W związku z tym do O.p. został wprowadzony, przywołany powyżej, art. 70c. W niniejszej sprawie zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe o przestępstwo, w związku z którym doszło do niewykonania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt ten przesądza o spełnieniu pierwszej przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. O tym, że postępowanie takie zostało wszczęte podatnik został poinformowany. Jak już była o tym mowa, z akt sprawy wynika, że pismem z dnia 19 listopada 2014 r., doręczonym Skarżącej w dniu 25 listopada 2014 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego, w trybie art. 70c O.p., powiadomił Stronę o zawieszeniu z biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na wystąpienie przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Podsumowując dotychczasowe rozważania Sąd uznaje, że w dniu 3 listopada 2014 r. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., a Strona została o tym zawiadomiona przed upływem terminu przedawnienia. Zaskarżona do sądu decyzja nie została więc wydana po upływie terminu przedawnienia. Wobec powyższego okoliczność podnoszona w skardze, że do ogłoszenia Skarżącej postanowienia o przedstawieniu zarzutu z art. 56 § 1 k.k.s. doszło dopiero w dniu 22 stycznia 2015r., a więc po upływie terminu przedawnienia, nie ma wpływu na zawieszenie biegu tego terminu, które nastąpiło w związku z zaistnieniem przesłanek opisanych powyżej. Sąd nie podziela przy tym opinii Strony, że warunkiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest ogłoszenie Stronie postanowienia o przedstawieniu zarzutów. Jak wskazano powyżej, z powołaniem się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012r., w odniesieniu do zawieszenia biegu terminu przedawnienia istotne jest wszczęcie postępowania karnego lub karnoskarbowego i poinformowanie o tym fakcie podatnika, co miało miejsce w tej sprawie. Przechodząc więc do analizy kolejnych zarzutów skargi należy przede wszystkim wskazać, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży przez Skarżącą w dniu 5 czerwca 2008 r. 50% udziału we własności dwóch nieruchomości położonych w J. [...] przy ul. [...] , stanowiących H. B. wraz z restauracją. Skarżąca przychodu z tego tytułu nie zaliczyła do przychodów z działalności gospodarczej. Według organów podatkowych okoliczności niniejszej sprawy uzasadniały tezę, że uzyskany przez Skarżącą przychód stanowił przychód z działalności gospodarczej. W trakcie toczącego się postępowania Skarżąca nie kwestionowała tego stanowiska, a podnosiła, że cała nieruchomość stanowiła budynek mieszkalny (lokale mieszkalne) co powinno skutkować brakiem opodatkowania z uwagi na treść art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. Organ drugiej instancji nie zgodził się z tym stanowiskiem i wskazał, że dowody zgromadzone w trakcie postępowania potwierdzają wykorzystywanie nieruchomości – H. B. wraz z restauracją w J. .[...] na potrzeby działalności gospodarczej, pomimo zapisów w księgach wieczystych, że na działkach gruntu posadowione są budynki mieszkalne. W ocenie Sądu zasadne jest stanowisko organów podatkowych wyrażone i uzasadnione w wydanych rozstrzygnięciach. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy zasadnie odwołał się w uzasadnieniu prawnym do art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. Stosownie do art. 14 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących: a) środkami trwałymi, b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł, c) wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Mając na uwadze treść przywołanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f., należy stwierdzić, że do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej, niezbędne jest spełnienie łącznie trzech przesłanek: 1) sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego, 2) ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, 3) wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Taka sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, co nie było przedmiotem sporu. Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 (a więc przychodów z działalności gospodarczej – przyp. Sądu), nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio. Przepis ten potwierdza, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynków mieszkalnych, ich części lub udziałów w takim budynku, a ponadto nakazuje w przypadku zbycia powyższych rzeczy oraz praw majątkowych wykorzystywanych na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą odpowiednio stosować przepisy art. 30e u.p.d.o.f. Przepis art. 30e, regulujący zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a) – c), w ust. 6 wyłącza zastosowanie tych regulacji w przypadkach gdy budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika oraz gdy przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust 2 pkt 1 u.p.d.o.f. A zatem w sytuacji, gdy przychód ze sprzedaży wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynków mieszkalnych, ich części lub udziałów w takim budynku jest zaliczony do przychodu z działalności gospodarczej, wówczas art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. nie ma zastosowania. W związku z tym oraz wobec okoliczności niniejszej sprawy, należało przyznać rację Dyrektorowi Izby Skarbowej, że przepis 14 ust. 2c u.p.d.o.f. nie mógł mieć w niniejszej sprawie zastosowania. W związku z tym należy wskazać, że organ podatkowy II instancji przeprowadził postępowanie wskazujące, że nieruchomości, będące przedmiotem sprzedaży, nie miały charakteru mieszkalnego, a użytkowy – co było kluczowe w kwestii braku podstaw do zastosowania art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. Sąd podziela to stanowisko i uznaje, że materiał dowodowy zgromadzony w tym zakresie je potwierdza. Strona na poparcie tezy o mieszkalnym charakterze spornych nieruchomości wskazywała na: wpisy w księgach wieczystych, położenie na terenach mieszkaniowych, wpisy do rejestru zabytków oraz fakt nie dokonania zmiany przeznaczenia obu budynków do chwili obecnej. Jak wynika z akt sprawy z zarówno w księgach wieczystych jak i ewidencji gruntów nieruchomości te są wpisane jako "mieszkalne" oraz zostały wpisane do rejestru zabytków. Jednak, zdaniem Sądu, rację należy przyznać Dyrektorowi Izby Skarbowej, który wskazał na szereg innych dowodów, z których wynika, że sporne nieruchomości nie mają charakteru mieszkalnego. Dowodami tymi są: pozwolenie na użytkowanie dwóch nieruchomości położonych przy ul. [...] w J.[...] (z dnia 17.10.2000 r.), decyzja Wojewody D. z dnia 28.11.2001 r. o zaszeregowaniu obiektu h. o nazwie B., zlokalizowanego pod adresem ul. [...] , [...] J.[...] i zarządzanego przez Panią M. J. do rodzaju: hotel, kategorii *** (trzy gwiazdki), kategorii ewidencyjnej nr:[...] - przedłożona przez Pana W.J. wraz z wyjaśnieniami przy piśmie z dnia 14.03.2013 r., a także wycena i opinia biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w J.[...] (odpowiednio z dnia 24 i 25.10.2007 r.). Dowody te potwierdzają, zdaniem Sądu, że przedmiotowe budynki były w całości budynkami mieszkalnymi. Organ II instancji zasadnie podkreślił wagę i znaczenie danych oraz wniosków zawartych w opinii biegłego rzeczoznawcy (L.T. z dnia 25 października 2007r., powołanego przez Sąd Rejonowy w J. [...] w sprawie o zniesienie współwłasności pomiędzy Skarżącą a jej mężem oraz dokonania wyceny wartości nieruchomości zabudowanych budynkiem mieszkalnym o funkcji hotelowo - gastronomicznej, należącym do stron w operacie szacunkowym wartości nieruchomości z dnia 24.10.2007 r., stanowiącym załącznik Nr 2 do tej opinii. Biegły, wydając opinię, oparł się nie tylko na dowodach wskazywanych przez Stronę, tj.: wypisie z księgi wieczystej [...] , wypisie i wyrysie z rejestru gruntów, ale także na szeregu innych dowodach, tj.: - własnych informacjach zgromadzonych w trakcie wizji lokalnej w dniu 17.09.2007 r., - informacji z Wydziału Gospodarki Przestrzennej, Architektury i Nadzoru Budowlanego Urzędu Miejskiego w J.[...] , mapie sytuacyjno - wysokościowej, - zasobach aktów notarialnych Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjno Kartograficznej w J. [...], - projekcie budowlanym "Dobudowa podcienia z pomieszczeniami administracyjno- gospodarczymi ul. [...] ", 1997 r., - aneksie do projektu technicznego "Nadbudowa kondygnacji poddasza - ul. [...] - "Inwentaryzacji architektoniczno-budowlanej. Budynek mieszkalno-usługowy ul. [...] 1992 r., - projekcie technicznym "Odbudowa z modernizacją budynku mieszkalno-usługowego ul. [...] 1989 r. - "Inwentaryzacji architektonicznej. Budynek mieszkalno-usługowym ul. [...] ", 1989 r., - "Inwentaryzacji budowlanej. Kamienica mieszkalno-usługowa ul. [...] " 1989 r., - własnej bazie danych. W operacie szacunkowym z dnia 24.10.2007 r. stwierdził, że była to "Nieruchomość zabudowana budynkami usługowymi w J. [...] ". Powyższe potwierdził też mąż Skarżącej, który w piśmie z dnia 14 marca 2014r. wyjaśnił, że nieruchomości [...] przeznaczone zostały na cele działalności gospodarczej – odpowiednio od 1 kwietnia 1994 r. i 1 września 1995 r., a także Wojewoda D., który w decyzji z dnia [...] listopada 2001 r. zaszeregował obiekt hotelarski o nazwie B., zlokalizowany przy ul. [...] w J.[...] i zarządzany przez Skarżącą do rodzaju: hotel. W związku z powyższym oraz wobec ujęcia przedmiotowego budynku w ewidencji środków trwałych jako budynku niemieszkalnego, brak było podstaw prawnych do przyjęcia, iż w niniejszej sytuacji zastosowanie będzie miał przepis wyrażony w art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. W związku z tym Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia tego przepisu przez organy podatkowe. Zdaniem Sądu niezasadny okazał się także zarzut nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny nieruchomości w celu ustalenia wartości części mieszkalnej nieruchomości strony (udziału wynoszącego 1/2) - pomniejszającej wartość pozostałej części nieruchomości. Odnosząc się do tego zarzutu należy wyjaśnić, że organy podatkowe uznały w niniejszej sprawie, że zbycie spornej nieruchomości stanowiło przychód z działalności gospodarczej, z wyłączeniem sprzedaży lokalu mieszkalnego o powierzchni 220,29 mkw., znajdującego się w budynku przy ul. [...] (oraz związanego z tym lokalem gruntu), który – zdaniem organów podatkowych - miał charakter mieszkalny. Z uwagi na fakt, że sprzedaż nastąpiła po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie organy podatkowe uznały, że sprzedaż nieruchomości w tej części (220,29 mkw.) nie skutkuje powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Natomiast w pozostałej części przychód ze sprzedaży (budynków usługowych) podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W związku z tym organy podatkowe ustaliły przychód z działalności gospodarczej Skarżącej za 2008 r. z tytułu sprzedaży środka trwałego - 50% udziału w nieruchomości h. B. wraz z restauracją w kwocie 1.651.956 zł, pomniejszając faktycznie uzyskany przychód ze sprzedaży w kwocie 2.000.000 zł (wynikający z aktu notarialnego Rep. A Nr [...] z dnia 5 czerwca 2008 r.) o wartości lokalu mieszkalnego w kwocie 280.409 zł wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów w kwocie 67.635 zł. W związku z takim ustaleniem przychodu w skardze zgłoszono wskazany powyżej zarzut nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny nieruchomości wskazując przy tym na naruszenie przez organy podatkowe w tym kontekście art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 w zw. z art. 180 § 1, art. 180, art. 187 § 1, art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 31 u.k.s. Zdaniem Sądu zarzut ten jest niezasadny, a w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych przepisów postępowania. Tożsamy zarzut został sformułowany w odwołaniu, w związku z czym Dyrektor Izby Skarbowej, odnosząc się do tego zarzutu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uznał go za niezasadny i wskazał, że – zdaniem tego organu - nie było podstaw do powoływania biegłego rzeczoznawcy, ponieważ ustalenie rzeczywistej podstawy opodatkowania możliwe było w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, w tym opinię biegłego z zakresu budownictwa mgr inż. arch. L. T. wraz z operatem szacunkowym wartości nieruchomości z 2007 r. Sąd podziela to stanowisko. W sytuacji, gdy organy są w stanie określić rzeczywistą wielkość podstawy opodatkowania, poprzez ustalenie faktycznych wartości poszczególnych transakcji, to szacowanie pozbawione jest podstaw. Przepis art. 23 § 2 O.p. stanowi bowiem, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 2 O.p. jest możliwe także wtedy gdy brak jest ksiąg podatkowych i gdy przy pomocy dowodów uzupełniających możliwe jest ustalenie rzeczywistej podstawy opodatkowania. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, gdzie podstawa opodatkowania była możliwa do określenia. I tak: przychód określono na podstawie aktu notarialnego z dnia 05.06.2008 r. oraz informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J.[...] (który w piśmie z dnia 14.11.2014 r. poinformował o wartościach lokali mieszkalnych o przybliżonej powierzchni położonych w J.[...] począwszy od 114,64 m kw. w cenie 2.097,00 zł /m kw. do 294,60 m kw. w cenie 2.545,82 zł / m kw.), Urzędu Miasta J. [...] (który w piśmie z dnia 20.10.2014 r. określił wartość działek położonych w J. [...] przy ul. [...], których użytkownikiem wieczystym jest Pan W. J. w łącznej kwocie 135.270,00 zł, w tym: Nr 17/4 32.900.00 zł, Nr 17/5 - 65.800,00 zł, Nr 17/26 - 11.200,00 zł i Nr 17/27 - 25.370,00 zł)), a koszty uzyskania przychodów z tej sprzedaży - na podstawie zeznań Strony, elektronicznych zapisów podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2008 r. oraz dokumentacji z postępowania kontrolnego, przeprowadzonego u Pana W.J. Organ podatkowy wyjaśnił ponadto, że wartość przychodu Strony do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. przyjęto w kwocie 1.651.956,00 zł, po wyłączeniu wartości lokalu mieszkalnego - ustalonego w kwocie 280.409,00 zł (czyli 2.000.000,00 zł - 280.409,00 zł), jako ceny 2.545,82 zł za m kw. powierzchni. Przyjęta cena jest najwyższą z odnotowanych w organie podatkowym transakcji sprzedaży lokali mieszkalnych położonych w J. o przybliżonej powierzchni i dokonanych w 2008 r. Cena całego lokalu mieszkalnego wyliczona w taki sposób wynosi 560.819,00 zł (2.545,82 zł / m kw. x 220,29 m kw.) i uwzględnia wartość przynależnego gruntu, który w niniejszym przypadku został odliczony odrębnie (w formie użytkowania wieczystego). Dodatkowo organy podatkowe wskazały, że Pan W. J. po zakupie przedmiotowej nieruchomości od Skarżącej wprowadził ją do swojej ewidencji środków trwałych przyjmując jej wartość początkową w kwocie 1.646.819,00 zł - po odliczeniu od ceny sprzedaży 2.000.000,00 zł proporcjonalnie ustalonej wartości pomieszczeń wykorzystywanych dla celów mieszkalnych własnych i rodziny na poziomie 400.000,00 zł i doliczeniu kosztów zakupu. Powyższe wynika z wyjaśnień Pana W. J.z dnia 14.03.2013 r. Skarżąca natomiast w toku przesłuchania w charakterze Strony w dniu 22.01.2015 r. oszacowała cenę lokalu mieszkalnego w wysokości minimum 1.000.00,00 zł, wskazując na bardzo wysoki standard mieszkania oraz okoliczność, że do umeblowania, wykańczania i wyposażenia były używane najlepsze jakościowo materiały. W związku z tym przyjęta do opodatkowania przez organ kontroli skarbowej cena lokalu mieszkalnego prawie o połowę przewyższała cenę przyjętą przez byłego małżonka Skarżącej w momencie sprzedaży. Zasadnie przy tym organ ten wskazywał, że wskazane przez Stronę wyposażenie i umeblowanie lokalu mieszkalnego nie może wpłynąć na podwyższenie jego wartości prawie dwukrotne - w stosunku do wartości przyjętej przez organ I instancji i ponad dwukrotne - w odniesieniu do wartości przyjętej przez byłego małżonka do ewidencji środków trwałych. Zasadnie też przywołał organ w tym zakresie wskazane w opinii biegłego L.T. okoliczności niewątpliwie wpływające na zaniżenie wartości rynkowej lokalu mieszkalnego, wynikające z usytuowania na III i IV piętrze budynku Nr 4 (ograniczoną wysokość na znacznej powierzchni ze względu na skośne ściany), wspólnej klatki schodowej dla mieszkania i pokoi hotelowych, wspólnej kotłowni dla całego obiektu usytuowanej w piwnicy. W odniesieniu zaś do prawa wieczystego użytkowania gruntów - ustalonego na poziomie 50% udziału Strony w całości nieruchomości w kwocie 67.635,00 zł, organ posłużył się opinią biegłego sądowego, z której wynikało, że gruntowna przebudowa obiektów na cele handlowo - gastronomiczne doprowadziła do architektoniczno - funkcjonalnego wewnętrznego zespolenia, dwóch powiązanych ze sobą funkcjonalnie kamienic. Natomiast koszty uzyskania przychodów z tej sprzedaży ustalono w kwocie 197.347,78 zł, odpowiadającej niezamortyzowanej wartości sprzedanego 50% udziału środka trwałego – H.B.wraz z restauracją. Odnosząc się jeszcze do posłużenia się przez organy podatkowe w tym postępowaniu opinią biegłego sądowego L. T. należy stwierdzić, że działanie to było tym bardziej uzasadnione, że opinia ta wraz z operatem szacunkowym wartości nieruchomości, zawierała opis stanu technicznego i dokumentację fotograficzną wszystkich pomieszczeń wchodzących w skład tej nieruchomości. Dokumentacja ta sporządzona została przed dokonaniem sprzedaży (w październiku 2007 r.), na wniosek Skarżącej w postępowaniu sądowym o zniesienie współwłasności. W związku z tym zasadnie uznały organy podatkowe, że brak było podstaw do ponownego powoływania biegłego rzeczoznawcy, zwłaszcza, że od dokonania sprzedaży minęło ponad 6,5 roku. Reasumując, Sąd, nie dopatrując się wskazanych w skardze naruszeń, a także innych uchybień, które należało wziąć pod rozwagę z urzędu, a które mogłyby dawać podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.