III SA/Wa 2511/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grażyna Nasierowska, , , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi B. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. -oddala skargę- Decyzją z [...] lipca 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., działając na podstawie art. 233 §1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 220 §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) po rozpatrzeniu odwołania B. T. z 2 czerwca 2005 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z [...] maja 2005 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w 10 % zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w kwocie 4.936,10 zł – uchylił decyzję organu podatkowego I instancji w całości i określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu 10 % zryczałtowanego podatku dochodowego w kwocie 3.343,60 zł. W motywach powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. określił B. T. 10 % podatek dochodowy z tytułu sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego nr 10 usytuowanego w budynku przy ul. [...] w W. od kwoty 49.361,44 zł, ponieważ uznał, że podatniczka nie dopełniła warunków określonych przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) . Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego przedłożone przez podatniczkę rachunki nie stanowią dowodu poniesienia wydatku, o którym mowa w powyższym przepisie. W odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji podatniczka wyjaśniła, że dokonała wydatku w kwocie 52.325 zł na sfinansowanie robót budowlanych zgodnie z treścią rachunków, które zawierają oświadczenie wykonawcy o przyjęciu wymienionej kwoty. Skoro dom został wybudowany a przychody uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostały wydatkowane na budowę, to uzasadniony jest wniosek o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. Dyrektor Izby Skarbowej uchylając decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i określając wysokość zobowiązania podatkowego wyjaśnił, że w sytuacji, gdy podatnik nie przedstawi dokumentów stwierdzających wydatki na cele mieszkaniowe, organ wymierza podatek, lecz uprzednio winien przeprowadzić postępowanie i na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić i uzasadnić nieudowodnienie poniesienia wydatków. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że organ podatkowy I instancji przeprowadził postępowanie wyjaśniające, które dotyczyło uzyskania informacji o podmiocie, który wykonywał prace budowlane przy budowie budynku mieszkalnego podatniczki. Z uzyskanych odpowiedzi z Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji wynika, że w systemie ewidencji ludności figuruje 200 osób o imieniu i nazwisku A. J., natomiast z informacji uzyskanej z Ministerstwa Finansów wynika, że podmiot taki nie występuje. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie stwierdzono jednoznacznie, że osoba figurująca na rachunku nie wykonywała robót budowlanych oraz że podatniczka nie wydatkowała uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe. Należało zatem do rozliczenia kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa do lokalu przyjąć kwotę wydatku na zakup materiałów budowlanych i świadczone usługi budowlane wynikające z przedłożonego rachunku z [...] listopada 1999 r. w wysokości 15.925 zł, Pozostała kwota wynikająca z tego rachunku w wysokości 9.500 zł nie dotyczy budynku mieszkalnego, lecz wykonania ogrodzenia wokół budynku i nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.f. Natomiast przedłożony drugi rachunek z [...] sierpnia 2001 r. zgodnie z cyt. wyżej przepisem nie może być uwzględniony, gdyż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Rachunek z [...] sierpnia 2001 r. został przedstawiony po upływie dwuletniego okresu jaki miała podatniczka na wydatkowanie uzyskanego przychodu, tj. do dnia 6 sierpnia 2001 r. Dlatego też Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że wydatki dotyczące zapłaty w dniu 8 sierpnia 2001 r. pracownikowi, który wykonywał prace budowlane łącznie z zakupem materiałów budowlanych nie mogą stanowić podstawy do rozliczenia uzyskanego w dniu 6 sierpnia 1999 r. przychodu w kwocie 26.900 zł, ponieważ wydatkowanie kwoty nastąpiło po upływie dwóch lat od dnia uzyskania przychodu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie B. T. wniosła o umorzenie postępowania wobec przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżąca stwierdziła, że mieszkanie przy ul. S. 6 m. 10 sprzedała [...] sierpnia 1999 r. Zobowiązanie podatkowe zgodnie z art. 70 §1 Ordynacja podatkowa przedawniło się z dniem 31 grudnia 2004 r. Brak jest zatem podstaw do określenia zobowiązania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o skierowanie sprawy do rozpatrzenia w trybie uproszczonym oraz o oddalenie skargi. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w przypadku złożenia oświadczenia o przeznaczeniu przychodu uprzednio uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na inne cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i b) u.p.d.f. ma zastosowanie art. 70 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności).Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę zgodnie z zakresem swojej właściwości, nie stwierdził podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. W rozpatrywanej sprawie jest niesporne, że B. T. w dniu [...] sierpnia 1999 r. dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. [...] w W. Sprzedaż tej nieruchomości nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z akt podatkowych wynika też, że [...] sierpnia 1999 r. B. T. złożyła oświadczenie, iż "uzyskane pieniądze ze sprzedaży mieszkania przeznaczy na budowę domku jednorodzinnego". Organa podatkowe po przeprowadzeniu postępowania podatkowego uznały, że strona skarżąca w terminie ustawowym uzyskane ze sprzedaży środki finansowe w części wydatkowała na budowę, to jest w kwocie 80.563,56 zł i w tej części uzyskany ze sprzedaży przychód jest wolny od podatku dochodowego. Pozostałą kwotę w wysokości 33.436,44 zł również strona skarżąca wydatkowała na budowę domu i ogrodzenie, lecz w terminie późniejszym, nie pozwalającym na jej uwzględnienie. Zdaniem podatniczki organa podatkowe powinny przyjąć oświadczenie o dokonaniu wydatku w kwocie 52.325 zł na sfinansowanie robót budowlanych zgodnie z art. 180 §2 Ordynacji podatkowej. Ponadto, co podnosi podatniczka w skardze do Sądu – postępowanie powinno być umorzone, gdyż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.f. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży (...) lokalu mieszkalnego (...) oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Zatem przepis ten przewiduje, odnosząc jego brzmienie do sprawy niniejszej, że podatniczka nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży miała prawo uzyskany przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkować na budowę własnego domu, a kwoty wydatkowe były wolne od podatku dochodowego. Sprzedaż nieruchomości nastąpiła w dniu [...] sierpnia 1999 r., zatem do dnia [...] sierpnia 2001 r. podatniczka mogła wydatkować kwotę uzyskaną ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i jednocześnie korzystać z przywileju podatkowego, o którym stanowił art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.f. Wszelkie kwoty mieszczące się w kwocie uzyskanej ze sprzedaży lokalu, lecz wydatkowane po dniu 6 sierpnia 2001 r. prawidłowo nie mogły być uwzględnione przez organa podatkowe. Sąd stwierdza, że w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo wyjaśnił stronie skarżącej, że z rachunku wystawionego dnia [...] listopada 1999 r. nr [...] na kwotę 25.425 zł uznał jedynie wydatek w kwocie 15.925 zł, gdyż kwota 9.500 zł dotyczyła wydatków poniesionych na ogrodzenie, a nie na budowę domu mieszkalnego (por. protokół odbioru robót budowlanych z [...] listopada 1991 r. podpisany przez odbiorcę i wykonawcę – akta podatkowe). Natomiast rachunek wystawiony [...] sierpnia 2001 r. nie mógł być uwzględniony, gdyż został wystawiony po upływie terminu, o którym stanowi art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy. Niezasadne są również zarzuty podnoszone przez stronę skarżącą w skardze do WSA w Warszawie. Cytowany przez podatniczkę w skardze art. 70 §1 Ordynacji podatkowej rzeczywiście stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tak więc zobowiązanie podatkowe za 1999 r. przedawniło się z dniem 31 grudnia 2005 r., a nie z dniem 31 grudnia 2004 r., jak pisze w skardze strona skarżąca. Jednakże w sprawie rozpatrywanej nie mamy do czynienia z normą prawną przewidzianą w art. 70 §1 O.p., lecz w tym przypadku ma zastosowanie art. 70 §2 pkt 2 O.p. ( w brzmieniu obowiązującym w 1999 r.). Otóż zgodnie z tym przepisem bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu od dnia nabycia prawa do ulgi podatkowej do dnia wygaśnięcia tego uprawnienia. Na prawidłowość powyższego rozumowania wskazuje również Sąd Najwyższy w wyroku z 2 kwietnia 2003 r., III RN 50/02 ("Monitor Podatkowy" 2003/6/3). Sąd Najwyższy w wyroku tym wyjaśnił, że w przypadku, gdy osoba fizyczna sprzeda nieruchomość i zadeklaruje, że przychód ze sprzedaży przeznaczy w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe uzasadniające zwolnienie od zryczałtowanego podatku od sprzedaży nieruchomości, po czym nie dokona zadeklarowanych wydatków, termin przedawnienia tego podatku biegnie począwszy od końca roku podatkowego, w którym upłynął wspomniany wyżej dwuletni termin. Sąd wyjaśnił, że dwuletni termin upływał w niniejszej sprawie w dniu [...] sierpnia 2001 r., zatem zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym za 1999 r. przedawni się z dniem 31 grudnia 2006 r. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Sąd orzekł, jak w sentencji.