III SA/Wa 252/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agata Zdunek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2012 r. sprawy ze skargi J. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. oraz 2009 r. oddala skargę I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przeprowadził u Pana J. H., (dalej Skarżący lub Strona) postępowanie podatkowe, w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2008 r. do grudnia 2009 r. Stwierdził, że w kontrolowanym okresie Skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży: wyrobów czekoladowych, napoi, kawy i innych artykułów spożywczych. W opinii organu pierwszej instancji w ewidencjach i deklaracjach za kontrolowane okresy strona zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę 418.552 zł poprzez zaewidencjonowanie i rozliczenie 87 faktur VAT od podmiotu nieistniejącego, tj. firmy H., C. P., ul. [...], [...], NIP [...] oraz 2 faktur VAT dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane, jako wystawca których wskazana została firma P., [...], [...], NIP [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] lutego 2011 r. wydał decyzję nr [...], w której określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2008 r. do grudnia 2009 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: styczeń 2008 r. - styczeń 2009 r. oraz kwiecień, maj, październik, listopad i grudzień 2009 r. W uzasadnieniu organ stwierdził, że podatnik nie dołożył należytych starań w wyborze kontrahenta a wręcz przeciwnie dopuścił się zaniedbania w stopniu uzasadniającym twierdzenie, że nabywając towar uczestniczył w transakcjach wykorzystanych do popełnienia oszustwa. W związku z powyższym organ pierwszej instancji stwierdził, że faktury na których jako sprzedawca widnieje firma "C.", C. P., zostały wystawione przez podmiot nieistniejący i stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) - dalej: ustawa o VAT, odmówił stronie prawa odliczenia podatku naliczonego w tychże fakturach. Organ pierwszej instancji stwierdził ponadto, że faktur wystawionych przez P. nie można uznać za prawidłowe, gdyż dotyczą zdarzeń gospodarczych, które w ogóle nie zaistniały. Zdaniem organu pierwszej instancji prawo do odliczenia może bowiem dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. W konsekwencji czego organ na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, odmówił Stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego ze spornych faktur. 2. Pismem z dnia 2 marca 2011 r. strona złożyła odwołanie od ww. decyzji wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Ponadto Strona zawarła w odwołaniu wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania J. H. na okoliczność rzeczywistości dokonywanych transakcji, rodzaju dokumentów stwierdzających dokonanie transakcji oraz zasad płatności za towar. Odwołanie zostało oparte na zarzutach: 1) naruszenia przepisów postępowania podatkowego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 180 § 1, 187 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) - dalej: O.p., poprzez zaniechanie wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zaniechanie zgromadzenia i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, niezbędnego do dokonania pełnych ustaleń faktycznych, błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, niewyjaśnienie kwestii sprzedaży towaru nabytego na podstawie kwestionowanych faktur, 2) naruszenia przepisu prawa materialnego - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, 3) naruszenia przepisu prawa materialnego - art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że faktury wystawione zostały przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony, co skutkowało uznaniem, że kwota podatku naliczonego VAT nad należnym jest zawyżona. 3. Po rozpatrzeniu zarzutów odwołania decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010 r., nr [...]. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji wykazał w sposób niebudzący wątpliwości, że wskazana jako wystawca części spornych faktur firma H., C. P., ul. [...], [...], NIP [...], nie istnieje, w konsekwencji czego nie mogła zrealizować spornych dostaw. Wynika to z faktu, że Pan C. P. nie figuruje w bazie urzędu skarbowego, wskazany na fakturach adres nie istnieje (co wskazuje, że faktury celowo sporządzono z zamiarem wprowadzenia w błąd m.in. organów podatkowych), natomiast podany na fakturach NIP należy do Pani B. K., tj. podatnika niemającego nic wspólnego z firmą wskazaną na spornych fakturach jako sprzedawca. Dyrektor Izby Skarbowej uznał zarzuty Strony za niemające oparcia w obowiązujących przepisach prawa, ani też w okolicznościach faktycznych zaistniałych w sprawie. Organ odwoławczy nie stwierdził nieprawidłowości w ustaleniach dokonanych przez organ pierwszej instancji, a ponadto organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. W związku z powyższymi okolicznościami podkreślił, że z uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji wynika, że w oparciu o właściwie ustalony i oceniony stan faktyczny i prawny sprawy, dokonane zostało prawidłowe pod względem formalnym i merytorycznym rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie. 4. Na powyższą decyzję, Skarżący J. H. wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenia przepisów postępowania podatkowego, przede wszystkim art. 120 O.p. poprzez nałożenie na podatnika obowiązków niemających podstaw w ustawie, wyrażonej w art. 121 O.p. zasady zaufania do organów podatkowych poprzez zaniechanie przeprowadzenia wyczerpującego postępowania wyjaśniającego i ukierunkowanie czynności organu na interesy jedynie Skarbu Państwa, art. 122 O.p. poprzez istotne i niedopuszczalne ograniczenie podejmowania czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego, co skutkowało zgromadzeniem materiału dowodowego w zakresie niewystarczającym dla rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy. Ponadto organom podatkowym zarzucono naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy w sposób wyczerpujący, art. 188 O.p. poprzez bezpodstawne zaniechanie przeprowadzenia dowodów, art. 124 O.p. w zw. z art. 210 O.p. poprzez zaniechanie wyjaśnienia stronie zasadności przestanek, którymi kierował się organ podatkowy i uzasadnienia decyzji w sposób wyczerpujący, a także art. 199 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań podatnika i art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego jakim dysponował organ. Wreszcie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie. Skarżący zarzucił też decyzji organu drugiej instancji naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez jego bezpodstawne zastosowanie. W ocenie skarżącego organ podatkowy bez podstawy prawnej nałożył na niego obowiązek weryfikacji kontrahenta przy użyciu szeregu dostępnych środków. Jego zdaniem obowiązek taki nie wynika z obowiązujących przepisów. Skarżący uznał za absurdalne twierdzenia organu o konieczności weryfikacji każdego kontrahenta w urzędzie skarbowym, z uwagi na fakt utrzymywania z nim długiej współpracy oraz znacznych obrotów gospodarczych. Wręcz przeciwnie stwierdził, że wielkość obrotu, a przy tym brak jakichkolwiek zastrzeżeń ze strony nie tylko organów podatkowych upewniły go, że dokonuje czynności obrotu gospodarczego z zaufanym i działającym zgodnie z prawem kontrahentem. Skarżący podniósł, że postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone przez organy podatkowe w sposób niekompletny, a także nie zaszły okoliczności, które przemawiałaby za oddaleniem wniosku o przesłuchanie podatnika jako strony. Ponadto Skarżący wyjaśnił, że błędnie przyjął, iż ustalenia danych dotyczących podmiotu, z którym współpracował, organ uczyni we własnym zakresie. Stąd złożone przez niego wyjaśnienia były tak ograniczone. Stwierdził ponadto, że przy współdziałaniu organów podatkowych byłby w stanie ustalić dane kontrahenta, z którym przez okres dwóch lat stale współpracował. Zdaniem Strony organ nie prowadził postępowania w sposób, który zmierzałby do ustalenia prawdy obiektywnej i jednakowo chronił interesy podatnika i Skarbu Państwa. Podniósł, że organ nie skorzystal z wszystkich przysługujących mu narzędzi do wyjaśnienia wątpliwosci w sprawie, dając jedynie wiarę twierdzeniom świadków. W ocenie podatnika wskazane przez organ podatkowy uzasadnienie dla takiego prowadzenia postępowania podatkowego jest w zupełności nieprzekonujące, a co więcej uznać je można za dowolne i w niedopuszczalny sposób stronnicze. Ponadto w ocenie skarżącego ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie mogła być właściwa skoro tenże materiał nie został zgromadzony w sposób kompletny, tj. w takim zakresie, aby można było rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę w sposób niebudzący uzasadnionych zastrzeżeń. Strona stwierdziła, że bezpodstawnie organ przyjął jakoby tranzakcje z firmą C. C. P. były dokonywane z podmiotem nieistniejącym skoro możliwe jest ustalenie danych tego podmiotu. Jednocześnie zwrócił uwagę na to, że organ zbyt przedwcześnie uznał, że tranzakcje dokonywane pomiędzy nim a W. L. nie miały charakteru rzeczywistego skoro możliwa jest weryfikacja transakcji dokonywanych przez nią. 5. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 1. Skargę należało oddalić. 2. Należy zauważyć, że w sprawie, organy podatkowe I i II instancji jako podstawy rozstrzygnięcia prawidłowo przyjęły art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący (ust. 3a pkt 1 lit. a przedmiotowego przepisu) lub stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności (ust. 3a pkt 4 lit. a przedmiotowego przepisu). Zarzuty skargi w zakresie naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego są więc niezasadne. 3. Przedmiotem sporu w sprawie była ocena faktur sprzedaży wystawionych dla Skarżącego przez firmy C. i A.. Analizując czy doszło do transakcji sprzedaży pomiędzy podmiotami wskazanymi w kwestionowanych przez organ pierwszej instancji fakturach VAT oraz czy strona wiedziała lub powinna była wiedzieć, iż uczestniczy w oszustwie podatkowym oraz czy podjęła wszelkie możliwe działania, aby do takiej sytuacji nie dopuścić, Sąd uznał na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, że organy prawidłowo uznały fikcyjność zakwestionowanych faktur. W toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej i postępowania podatkowego przeprowadzonego przez organy podatkowe ustalono, że w przypadku firmy C. chodzi o podmiot nieistniejący, a więc czynności stwierdzone w fakturach nie miały miejsca. Organy podatkowe w sposób bezsporny ustaliły, że firma "C.", , C. P., nie istnieje pod wskazanym w fakturach adresem, a C. P. nie figuruje w bazie podatników. Natomiast znajdujący się na spornych fakturach numer NIP: [...] został wygenerowany przez Urząd Skarbowy W. i należy do Pani B. K.. Zeznała ona, a Sąd uznał jej zeznania za spójne i logiczne, a więc wiarygodne. Wynika z nich, że w kontrolowanym okresie korzystała Ona ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i nie wystawiała faktur VAT. Ponadto zaprzeczyła jakoby dokonała spornych dostaw lub wystawiła okazane Jej sporne faktury, na których widnieje Jej numer NIP. Oświadczyła również, że nie jest jej znana firma "C.", C. P., ani firma Pana J. H.. Ponadto Pani B. K. wskazała, że nie jest Jej znany charakter pisma widniejącego na fakturach, a pieczątka którą ostemplowano niektóre ze spornych faktur nie była pieczątką używaną przez Jej firmę. 4. Odnośnie faktur na których jako wystawca widnieje firma P., [...], 03-747 W., NIP [...], organy prawidłowo stwierdziły ponad wszelką wątpliwość, że dokumentują one czynności, które nie zostały wykonane (faktura nr FS 419/2009 z dnia 2 grudnia 2009 r., wartość netto 18.994,60 zł, VAT 4.178,81 zł oraz faktura nr FS 438/2009 z dnia 16 grudnia 2009 r., wartość netto 27.767,90 zł, VAT 5.753,73 zł). Skarżący zeznał, że artykuły wyszczególnione na tych fakturach nabył za gotówkę w W. na giełdzie rolno - spożywczej na O. od przedstawiciela lub kierowcy firmy A., bezpośrednio z samochodu, przy odbiorze towaru otrzymując przygotowane już i podpisane faktury VAT. Zeznania te nie są jednak wiarygodne. Na żadnym etapie postępowania podatkowego Strona nie wskazała jednak nazwiska dostawcy, numeru telefonu, ani numeru rejestracyjnego samochodu, z którego nabywała towar. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie podważył wiarygodność wyjaśnień złożonych w sprawie przez Skarżącego, który zeznał, że za zakupiony towar płacił gotówką bez pokwitowania, natomiast na spornych fakturach od firmy A. wskazano numer rachunku bankowego wystawcy a termin płatności ustalono 14 dni po dacie wystawienia faktur. Na okoliczność współpracy skarżącego z firmą A., w dniu 14 lipca 2010 r. przesłuchano Panią W. L. prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu wyrobami tytoniowymi, biletami autobusowymi, kartami telefonicznymi oraz w niewielkiej ilości słodyczami, napojami i środkami higienicznymi. Zeznała ona, że w roku 2009 nie dokonywała sprzedaży na rzecz firmy J. H., aczkolwiek z firmą tą współpracowała przeszło 4 lata wcześniej. Pani W. L. zeznała, że okazane jej dwie sporne faktury na sprzedaż słodyczy i kawy wystawione w grudniu 2009 r. nie zostały przez nią wystawione, ani przez jej pracowników, oświadczyła ponadto, że nie wystawia faktur w takiej formie jak okazane, nie posiada także pieczątki "upoważniony do wystawienia i odbioru", a widniejący na fakturach pod tą pieczątką podpis nie jest Jej podpisem, ani podpisem Jej pracowników. Poinformowała także, że od lipca 2008 r. posługuje się inną nazwą firmy niż wskazana na fakturach. Ponadto zeznała, że nie dokonuje sprzedaży tak dużych ilości artykułów, dokumentowanych jedną fakturą, a sprzedaży słodyczy i kawy dokonuje w ilościach niewielkich, do ok. 1.000 zł wartości sprzedaży. W tym miejscu należy zauważyć, iż wartość dostaw udokumentowanych spornymi fakturami wynosi odpowiednio 23.173,41 zł oraz 33.521,63 zł, a więc wielokrotnie przekracza wartość transakcji dokonywanych przez Panią W. L.. Jej zeznania są spójne oraz logiczne, a Sąd uznał je za wiarygodne w przeciwieństwie do zeznań Skarżącego. 5. Wbrew twierdzeniom Strony, w opinii Sądu organ pierwszej i drugiej instancji wykazał w sposób niebudzący wątpliwości, że wskazana jako wystawca części spornych faktur firma H. "C.", nie istnieje, a w konsekwencji czego nie mogła zrealizować spornych dostaw. Wynika to z faktu, że Pan C. P. nie figurował w bazie urzędu skarbowego, wskazany na fakturach adres nie istniał (co wskazuje, że faktury celowo sporządzono z zamiarem wprowadzenia w błąd m.in. organów podatkowych), natomiast podany na fakturach NIP należy do Pani B. K., tj. podatnika niemającego nic wspólnego z firmą wskazaną na spornych fakturach jako sprzedawca. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu organy podatkowe zobowiązane były zastosować do rozstrzygnięcia decyzji art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, po ustaleniu, że wystawca spornych faktur jest podmiotem nieistniejącym a Skarżący nie przedsięwziął wszystkich środków, których zastosowania można od niego racjonalnie żądać w celu zagwarantowania, by dokonana przez Niego czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym. Od wypełnienia powyższego warunku zarówno sądy administracyjne, jak i Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uzależniają uwolnienie podatnika od konsekwencji podatkowych, których powodem były niezgodne z prawem działania kontrahenta. Pomimo trzyletniej współpracy z ww. firmą C. Skarżący nie jest w stanie wskazać, adresu, nr telefonu ani jakichkolwiek innych danych umożliwiających kontakt z tą firmą, od której w kontrolowanym okresie rzekomo zakupił towary o łącznej wartości ponad 1,8 mln zł. Sąd podziela zdanie organów, że opisany całkowity brak zainteresowania wiarygodnością swojego istotnego kontrahenta pozwala, w opinii organu odwoławczego stwierdzić, że Skarżący nie przedsięwziął wszystkich środków, których zastosowania można od niego racjonalnie żądać w celu zagwarantowania, by dokonana przez Niego czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym. Skarżący zeznał w dniu 12 lipca 2010 r., że nie zna adresu zamieszkania Pana C. P., jak też nie zna żadnego numeru telefonu, czy adresu email. 6. W tym miejscu należy wskazać, iż niezasadna jest skarga w zakresie niesłusznej odmowy wniosku o ponowne przesłuchanie Strony na okoliczności związane z transakcjami udokumentowanymi spornymi fakturami. W aktach sprawy znajdują się dwa protokoły przesłuchań Pana J. H. z dnia 12 lipca 2010 r. oraz z dnia 19 lipca 2010, podczas których nie potrafił on wskazać jakichkolwiek danych umożliwiających kontakt z wystawcami faktur. Mając na uwadze wskazaną argumentację Dyrektor Izby Skarbowej, zasadnie postanowieniem odmówił ponownego przesłuchania Pana J. H.. 7. Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (por. wyroki NSA z dnia 13 grudnia 2005r., sygn. akt I FSK 301/05, z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1210/06, oraz wyrok WSA w Łodzi z dnia 02.12.2010r., sygn. akt I SA/Łd 1033/10). Powyższe, ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, które skład orzekający w przedmiotowej sprawie w pełni podziela, pozwala stwierdzić, iż cechą charakterystyczną prawa podatkowego jest odnoszenie obowiązków podatkowych przede wszystkim do rzeczywistych, a nie tylko formalnych, zachowań podmiotów uczestniczących w obrocie prawnym. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje rzeczywistej transakcji, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Pod pojęciem transakcji rzeczywistych, faktycznie dokonanych należy przy tym rozumieć nie tylko taką sytuację, w której dana transakcja została realnie przeprowadzona, lecz dodatkowo gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Tylko w takim przypadku można bowiem mówić o podatku naliczonym związanym z nabyciem przez podatnika towarów i usług. Nie do przyjęcia jest natomiast sytuacja, w której podatnik odliczałby podatek naliczony z faktury dokumentującej transakcje faktycznie dokonane pomiędzy podmiotami trzecimi (nawet wówczas, gdy faktura została wystawiona dla tego właśnie podatnika). Odnosząc powyższe rozważania do przedmiotowej sprawy, zdaniem Sądu, organy ustaliły w sposób niebudzący wątpliwości, iż wskazana na części spornych faktur firma P., nie dokonała opisanych ww. spornych fakturach, dostaw towarów na rzecz Skarżącego. Powyższe okoliczności zostały udowodnione na podstawie przytaczanych już zeznań Pani W. L.. 8. W ocenie Sądu niezasadny jest również postawiony przez Skarżącego zarzut, że ustalając stan faktyczny sprawy, organy podatkowe powinny zasięgnąć informacji z innych (niesprecyzowanych) urzędów podatkowych w przedmiocie prowadzenia działalności gospodarczej przez firmę P.. Zauważyć, należy że w toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji zweryfikował dane o firmie P. (posługującej się wskazanym na spornych fakturach numerem NIP, która w przeszłości prowadziła działalność pod wskazanym w tychże fakturach adresem) i w sposób niebudzący wątpliwości ustalił, że firma ta nie dokonała spornych dostaw. Organ odwoławczy za niezasadny uznał zarzut, że ustalając stan faktyczny sprawy, organy podatkowe nie zasięgnęły informacji z innych urzędów podatkowych w przedmiocie prowadzenia działalności gospodarczej przez firmę P.. Zauważył, że w toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji dotarł do firmy P. (posługującej się wskazanym na spornych fakturach numerem NIP, która w przeszłości prowadziła działalność pod wskazanym w tychże fakturach adresem) i w sposób niebudzący wątpliwości ustalił, że firma ta nie dokonała spornych dostaw. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie uznał, iż bezpodstawne jest twierdzenie Strony, że sporne transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmy C. oraz P. rzeczywiście zaszły, a odnalezienie osób które podawały się za przedsiębiorców jest możliwe przy współpracy z organami podatkowymi. Podkreślić należy, że Strona ani w trakcie przesłuchań ani przez cały okres trwania postępowań przed organami podatkowymi obu instancji, nie wskazała jakichkolwiek danych umożliwiających kontakt z wystawcami faktur. Opisane zachowanie Strony twierdzącej, że sporne dostawy miały miejsce, świadczy jedynie o przerzucaniu na organ podatkowy ciężaru dowodu, bez jakiejkolwiek współpracy Strony. 9. Sąd stwierdza, że wbrew zarzutom skargi ciężar dowodu spoczywa nie tylko na organie, ale i na podatniku. Zgodnie z ugruntowanymi poglądami piśmiennictwa "ciężar dowodu spoczywa na stronie postępowania, która twierdzi, iż istnieją inne dowody (mające wpływ na wynik sprawy), niż zawarte w podstawie faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego". Jeżeli strona nie zgadza się z ustaleniami organu podatkowego, może przedstawić dowody popierające swoje stanowisko. Dowód przeprowadzać mają bowiem nie tylko organy podatkowe, lecz także strony postępowania. Wobec tego ciężar dowodu musi spoczywać na każdym, kto formułuje swoje twierdzenia (por. prof. A. Hanusz, "Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu", Przegl. Pod. z 2004 r. nr 9, s. 49). Zarzuty skarżącego w tym zakresie są więc niezasadne. Zarzut Skarżącego o braku czynności dowodowych np. skontrolowania bazaru przez pracowników kontroli skarbowej wspólnie ze Skarżącym nie mógł być uwzględniony. Skarżący był w stanie sam odszukać stoisko swojego kontrahenta, jeśli faktycznie on istniał. Zresztą Skarżący w postępowaniu nie zgłosił wniosku o powyższej treści. Po drugie on sam jako sprzedawca współpracujący z kontrahentami przez 3 lata mógł z pewnością wskazać na dane, czy też informacje które pozwolą go odnaleźć organom skarbowym. Zwłaszcza, gdy już po ustaleniach kontroli podatkowej wiedział jakie rodzaju są zastrzeżenia zgłaszane przez organy. 10. Odnośnie zarzutów skargi co do oceny zeznań świadka W. L. to nie są one zasadne. Sąd, tak jak i organy podatkowe, uznał je za spójne i prawdziwe. Zostały one złożone stosownie do wymogów art. 196 § 3 O.p., tj. z uprzedzeniem o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Natomiast skarżący nie skorzystał pomimo przysługującego mu prawa do czynnego udziału w przesłuchaniu świadka. Ponadto faktury wystawiane przez firmę P. (dwie sporne z grudnia 2009 r.) określają inny sposób płatności niż zeznał Skarżący - 14 dni przelew, a nie gotówka. Zawierają dane nieprawidłowe (stary adres i nazwę kontrahenta), a więc wystawiła je osoba, która firmę znała, z firmą współpracowała wcześniej i posłużyła się jej danymi do wystawienia fikcyjnej faktury. Fakty w tym zakresie świadczą o tym, że Skarżący zachowując należytą staranność i postępując zgodnie z zasadami rzetelności kupieckiej, powinien zauważyć, że ma miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa. 11. Oceniając zarzut, że Skarżący nie miał obowiązku weryfikacji swoich kontrahentów art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, uznać należy, że organ drugiej instancji słusznie wykazał w sprawie, że Skarżący nie zachował należytej staranności w ocenie kontrahenta i mógł oraz powinien się był spodziewać, że jest on nieuczciwy. Skarżący nie zna adresu, telefonów, cech samochodów i innych charakterystycznych danych sprzedawcy, od którego nabył towar za prawie 2 mln zł w ciągu 2 lat. Poza tym sam Skarżący zeznał, że towar nabywał, ponieważ ten sprzedawca C. miał bardzo atrakcyjne ceny, a więc już sam powyższy fakt powinien wzbudzić jego ostrożność i skłonić do weryfikacji sprzedawcy. 12. Reasumując, Sąd biorąc pod uwagę wyżej przedstawioną argumentację uznał zarzuty Strony za niemające oparcia w obowiązujących przepisach prawa, ani też w okolicznościach faktycznie zaistniałych w sprawie. Sąd nie stwierdził nieprawidłowości w ustaleniach dokonanych przez organ pierwszej i drugiej instancji. W toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów art. 121 § 1 i § 2, art. 122 O.p., a tym samym zasady określonej w przepisie art. 124 ww. ustawy. Stosownie do przepisu art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z tego względu zgodnie z zasadą przekonywania stron (art. 124 O.p.) organy podatkowe wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. W tym właśnie celu, wbrew zarzutom odwołania organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, bowiem oceny czy dana okoliczność została udowodniona należało dokonać na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 § 1 O.p.). W tych okolicznościach podkreślić należy, że z uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji wynika, że w oparciu o właściwie ustalony i oceniony stan faktyczny i prawny sprawy, dokonane zostało prawidłowe pod względem formalnym i merytorycznym rozstrzygnięcie. Tym samym organy prawidłowo wypełniły normę wynikającą z przepisu art. 210 § 4 O.p. Zarzuty skargi w zakresie naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy okazały się ze wskazanych powyżej powodów niezasadne. 13. Podstawą do nieuwzględnienia skargi w sprawie jest art. 151 p.p.s.a. W związku z powyższym skład orzekający postanowił, jak w sentencji.