III SA/Wa 2521/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Golat, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz S. S. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Pismem z dnia 4 lutego 2010 r. pełnomocnik S. S. (dalej jako ,,Skarżący’’) wniósł o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2009r. Nr [...], którą określił Skarżącemu kwotę podatku od towarów i usług do wpłaty za grudzień 2005 w wysokości 10.400 zł w związku z wystawieniem faktury VAT nr 208/12/2005 z dnia 29 grudnia 2005 r. dla PPHU R. B. R.. We wniosku o wznowienie pełnomocnik Skarżącego wskazał, że organ podatkowy wydał ww. decyzję w oparciu o fałszywą fakturę VAT nr 208/12/2005. Zaznaczył, iż nie była to faktura pochodząca od Skarzącego, ani też nie była wydana w jego imieniu za jego świadomą zgodą. Faktura ta została wystawiona przez J. L. prowadzącego firmę Skarżącego i dokumentowała zdarzenie, które nie miało miejsca. 2. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] marca 2010r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie wniosku z dnia 4 lutego 2010 r. Następnie decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. Nr [...] odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Nr [...]. W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] kwietnia 2010 r. organ pierwszej instancji wskazał, że powołane przez pełnomocnika Skarżącego postanowienie Prokuratury Rejonowej W. nie odnosiło się w ogóle do kwestii fałszywości dowodu, tj. faktury nr 208/12/2005, na podstawie której określono zobowiązanie podatkowe, a Strona nie przedstawiła żadnych innych dokumentów na potwierdzenie swojego wniosku. Organ pierwszej instancji stwierdził, że sfałszowanie dowodu musi być potwierdzone prawomocnym wyrokiem sądu lub innego organu. Skarżący nie przedstawił żadnych innych dokumentów na potwierdzenie swojego wniosku, a zatem nie można mówić o oczywistości sfałszowania dowodu. 3. Pismem z dnia 11 maja 2010 r. pełnomocnik skarżacego złożył odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika z dnia [...] kwietnia 2010 r. wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. W złożonym odwołaniu podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez zastosowanie błędnej wykładni i niewłaściwe zastosowanie art. 240 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2005r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm. dalej jako O.p.), oraz obrazę art. 82 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm). Ponadto Pełnomocnik Skarżącego stwierdził, że przesłanką wznowienia nie jest przepis prawa ale fakty, które mieszczą się w katalogu przesłanek wymienionych w art. 240 O.p, niezależnie od przywołanej przez stronę podstawy prawnej. Zdaniem pełnomocnika Skarżącego należałoby rozważyć (z urzędu) czy podstawą prawną wzruszenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe Strony nie jest wyjście na jaw nowych faktów i dowodów mających wpływ na wydanie przez organ podatkowy decyzji. Pełnomocnik wskazał, iż nietrafne jest wskazanie przez organ podatkowy pierwszej instancji art.108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej: "u.p.t.u."), gdyż w omawianej sytuacji nie miała miejsca żadna czynność opodatkowana. Podkreślił, iż w stosunku do Skarżącego została orzeczona przez biegłych psychiatrów całkowita niepoczytalność. W okresie od 1 kwietnia 2004r. do 30 września 2006r. Skarżący miał całkowicie zniesioną zdolność rozpoznawania znaczenia dokonywania czynów i pokierowania swoim postępowaniem. Prokurator wskazał, iż Skarżący ze względu na nasilenie cech schizofrenii paranoidalnej w tym okresie nie mógł dokonywać jakichkolwiek czynności świadomie. W konsekwencji dokonywanie czynności w zakresie sprzedaży paliw w związku z treścią art. 82 Kodeksu cywilnego było nieważne. Znając stan zdrowia Skarzącego J. L. wykorzystywał ten fakt dla własnych celów nielegalnego wzbogacenia się. Z tego względu zawierane umowy dotknięte były wadą, a faktury wystawione na podstawie tych umów - fałszywe. 4. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2010 r. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2009r. Nr [...]. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji słusznie zauważył, iż postanowienie Prokuratury z dnia 30 czerwca 2008 r. w sprawie umorzenie przez Prokuraturę Rejonową W. śledztwa przeciwko Skarzącemu nie odnosi się w ogóle do kwestii fałszywości dowodu, tj. faktury 208/12/2005. Zaznaczył, iż postanowienie to rozstrzyga jedynie kwestię popełnienia przestępstwa przez Skarżącego z art. 76 § 1 Kodeks karny skarbowy. Postanowienie to jest tylko jednym z dowodów w sprawie, które podlega ocenie organu podatkowego. Postanowienie to rozstrzyga przesłankę z Kodeksu karnego skarbowego a nie kwestię fałszywości dowodu, do której rozstrzygania kompetentny jest sąd. W ocenie organu fakt, że Skarżący nie wykonywał osobiście działalności, a "firmował" swoim nazwiskiem działalność faktycznie prowadzoną przez J. L. nie jest wystarczający dla podważenia faktu zrealizowania transakcji, udokumentowanej sporną fakturą. Wystawiona faktura stanowi podstawę do dokonania rozliczenia podatkowego przez firmę "Przedsiębiorstwo Handlowe O." S. S.. Podkreslił, iż przedstawiona opinia sądowo-psychiatryczna wystawiona na zlecenie Prokuratury Rejonowej W. powinna podlegać ocenie sądu. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie została stwierdzona przez sąd lub inny uprawniony organ okoliczność sfałszowania dowodu, co też stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ I instancji. Zaznaczył, iż nie jest rzeczą organu podatkowego przeprowadzanie takiego dowodu we własnym zakresie. Samo twierdzenie Pełnomocnika Strony żądającej wznowienia postępowania, że dany dowód był fałszywy nie uzasadnia ponowienia postępowania dowodowego. Wskazał, iż pełnomocnik Skarżącego nie przedłożył innych dokumentów, z których wynikałoby na czym polegało i kto stwierdził sfałszowanie dowodów. Fałszywość dowodów powinna być ewidentna, widoczna dla osoby nie posiadającej specjalistycznej wiedzy. Natomiast w rozstrzyganej sprawie podpis na fakturze VAT nr 208/12/2005 jest nieczytelny. Bez posiadania specjalistycznych wiadomości z zakresu porównawczego badania pisma ręcznego nie można stwierdzić, czy podpis na dokumencie został wykonany przez Skarżącego czy też przez J. L.. Podkreślił, iż organ podatkowy nie ma w tym przypadku obowiązku uzyskania dowodu w postaci opinii grafologa, czy też innego biegłego, przedstawienia ewentualnych środków dowodowych wskazujących na oczywistość sfałszowania dowodu. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż organ pierwszej instancji wydając zaskarżoną decyzję wziął pod uwagę okoliczność dotyczącą stanu zdrowia Skarżącego, wynikającą z załączonych do wniosku o wznowienie nowych dowodów oraz wpływu tej okoliczności na wysokość określonej w decyzji ostatecznej kwoty podatku od towarów i usług .Nowe dowody w postaci postanowienia Prokuratury a także opinii sądowo- psychiatrycznej nie miały istotnego wpływu na treść rozstrzygnięcia. W związku z powyższym stwierdził, iż wskazane przez Skarzacego we wniosku okoliczności nie wypełniają żadnej z przesłanek zawartych w art. 240 § 1 O.p. 5. Pismem z dnia 10 wrzesnia 2010 r. pełnomocnik Skarżącego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2010 r. wnosząc o jej uchylenie. Ponadto wniósł o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego grafologa na okoliczność, iż podpis na fakturze VAT nr 208/12/2005 nie pochodzi od Skarżącego oraz zasądzenie kosztów postępowania administracyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarżącego wg norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - przepisów prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie - art. 82 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, w szczególności poprzez uznanie czynności prawnej skarżącego za ważną. - prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie - art. 108 pkt. 1 u.p.t.u. w szczególności poprzez uznanie faktury VAT nie pochodzącej od Skarżącego i dokumentującej nie prawdziwe zdarzenie za podstawę opodatkowania. - przepisów prawa procesowego poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które miały wpływ na wynik postępowania- art. 122 O.P. w szczególności poprzez nie podjęcie przez organ wszelkich możliwych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego. - przepisów prawa procesowego poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które miały wpływ na wynik postępowania - art. 199a § 3 O.p., w szczególności poprzez nie ustalenie przez organ istnienia stanu prawnego stanowiącego podstawę opodatkowania. W uzasadnieniu skargi stwierdził, iż w toku postępowania wskazywał, że działalność gospodarcza pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowe O. było faktycznie prowadzone przez J. L.. Skarżący nie dokonywał w jej ramach czynności polegających na podpisywaniu i rozliczaniu faktur, w tym nie podpisywał faktury Nr 208/12/2005 z dnia 29 grudnia 2005 roku. Natomiast wszelkie inne czynności dot. w/w działalności gospodarczej, a polegające na składaniu oświadczeń woli i podpisywaniu dokumentów były przez niego podejmowane w stanie wyłączającym zdolność rozpoznania znaczenia czynu i pokierowania swoim postępowaniem. Dowodem na tą okoliczność jest opinia sądowo-psychiatiyczna biegłego wystawioną na zlecenie Prokuratury Rejonowej W. w związku z toczącym się postępowaniem. Ponadto Prokurator prowadzący postępowanie wyraźnie wskazywał, iż Skarżący nigdy żadnej działalności gospodarczej w praktyce nie prowadził a ze względu na nasilenie cech schizofrenii paranoidalnej w tym okresie nie mógł dokonywać jakichkolwiek czynności świadomie. Podkreślił iż Skarżący nie podpisał faktury VAT a czynności dot. w/w działalności gospodarczej, a polegające na składaniu oświadczeń woli i podpisywaniu dokumentów były przez niego podejmowane w stanie wyłączającym zdolność rozpoznania znaczenia czynu i pokierowania swoim postępowaniem. Skarżący nie znał, ani nie widział kontrahentów wskazanych na w/w fakturze. Nie zawierał też z nimi żadnych transakcji. Faktura ta została wystawiona przez J. L., który znając stan zdrowia Skarżącego wykorzystywał ten fakt dla własnych celów nielegalnego wzbogacenia. Zdaniem Skarżącego organy podatkowe dokonały nieprawidłowej wykładnii przepisu art. 82 k.c. Zdaniem Skarżącego organy podatkowe błędnie zastosowały art. 108 ust 1 u.p.t.u. z uwagi na fakt, że faktura nie została podpisana przez niego tym samym brak jest podstawy do powstania zobowiązania podatkowego wobec Skarżącego. Stroną czynności nie był Skarżący lecz J. L.. Zaznaczył, iż faktura VAT z dnia 29 grudnia 2005 roku nr 208/12/2005 nie może stanowić podstawy opodatkowania tylko dlatego, że spełnia formalne warunki. Przedmiotowa faktura nie dokumentuje zdarzenia z udziałem Skarżącego. Zaznaczył, iż żaden z organów podatkowych postępowania, mimo twierdzeń i dowodów Skarżącego w toku postępowania nie użył powołanego środka dowodowego w celu ustalenia czy podpis znajdujący się na fakturze należał do Skarżącego i czy istniał stosunek prawny stanowiący podstawę zobowiązania podatkowego. W ocenie Skarżącego organy podatkowe wykazały błędną ocenę materiału dowodowego. Powołany przez Skarżącego dowód w postaci opinii biegłego stwierdzający całkowitą niezdolność w okresie kiedy została wystawiona faktura, sporządzony dla celów postępowania prokuratorskiego które zostało następnie umorzone z powodu niepoczytalności Skarżącego, został uznany przez organy podatkowe za nieistotny i nie odnoszący się w ogóle do kwestii dowodu z faktury VAT na podstawie której organy podatkowe ustaliły zobowiązanie podatkowe. Podczas gdy opina biegłego przeprowadzona na zlecenie Prokuratury w pełni dokumentuje całkowicie zniesioną zdolność Skarżącego rozpoznawania znaczenia dokonywania czynów i pokierowania swoim postępowaniem. 6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 7.1. Skarga jest zasadna. 7.2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. 7.3. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest to czy istniała przesłanka uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2009 r. określającej Skarżącemu kwotę podatku do wpłaty na podstawie art. 108 ust.1 u.p.t.u. wymieniona w art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; Skarżący wskazując we wniosku o wznowienie postępowania powyższą podstawę prawną uzasadnił wniosek tym, iż faktura z dnia 29 grudnia 2005 r. nr 208/12/2005 zawierająca kwotę podatku VAT w wysokości 10.400 zł. stanowiąca podstawę określenia kwoty podatku do wpłaty nie została wystawiona przez Skarżącego lecz przez J. L., który wykorzystując stan psychiczny i nieświadomość strony nakłonił ją do zarejestrowania się w ewidencji działalności gospodarczej jako przedsiębiorcy, a następnie w jej imieniu dokonywał transakcji wyłudzających podatek VAT od Skarbu Państwa. Należy wskazać, że w aktach sprawy znajduje się opinia sądowo -psychiatryczna wystawiona na zlecenie Prokuratury Rejonowej dla W., w związku z prowadzonym postępowaniem karnym przeciwko Skarżącemu podejrzanemu o czyn z art. 76 § 1 k.k.s. Z opinii tej wynika, że Skarżący jest leczony psychiatrycznie od 1987 r. zarówno w warunkach szpitalnych jak i ambulatoryjnych. Biegli sądowi w wydanej opinii rozpoznali u Skarżącego przewlekłą chorobę psychiczną- schizofrenię paranoidalną. Ponadto stwierdzili, że;, ten stan psychiczny badanego powodował, iż w chwili czynu miał on zniesioną zdolność rozpoznania znaczenia czynu i pokierowania swym postępowaniem." W aktach sprawy znajduje się również postanowienie Prokuratora Prokuratury Rejonowej W. z dnia 30 czerwca 2008r., który umorzył prowadzone śledztwo przeciwko Skarżącemu podejrzanemu o czyn z art. 76 § 1 k.k.s. stwierdzając, że podejrzany nie popełnił przestępstwa z powodu niepoczytalności. Organy podatkowe odmawiając uchylenia decyzji ostatecznej, twierdziły, że powołane postanowienie prokuratury nie odnosiło się do kwestii fałszywości faktury, a Skarżący nie przestawił żadnych innych dokumentów potwierdzających fałsz dowodu. Ponadto podkreśliły, że w kwestii fałszywości dowodu powinny wypowiadać się sądy lub inne właściwe organy. Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że co do zasady fałszywość dowodu winna być wykazana orzeczeniem sądu lub innego właściwego organu. Jednakże od zasady tej, zostały określone wyjątki, wymienione w art. 240 § 2 i 3 O.p. Zgodnie z art. 240 § 2 O.p. w sytuacji gdy sfałszowanie dowodu jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego postępowanie może być wznowione również przed wydaniem orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu. Należy podkreślić, że zebrany materiał dowodowy potwierdza podnoszoną w skardze okoliczność, iż Skarżący w momencie wystawienia faktury z dnia 29 grudnia 2005 r. miał zniesioną zdolność rozpoznawania znaczenia dokonywanych czynów ze względu na chorobę psychiczną. Mając powyższe na uwadze w przedmiotowej sprawie istotnego znaczenia nabiera art. 121 O.p. Przepis ten stanowi, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym są obowiązane na wniosek strony udzielać niezbędnych informacji o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. A zatem jedną z podstawowych zasad postępowania, zawartych w Ordynacji podatkowej, jest zasada pogłębiania zaufania obywateli do całego aparatu podatkowego oraz zasada udzielania informacji. Dlatego też zarówno ustalenia organu podatkowego, iż faktury wystawiane przez firmę O. S. S., które nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży, a faktycznie wystawiane były przez J. L., jak i wskazane powyżej dowody tj, opinia biegłych sądowych i postanowienie prokuratora wskazujące na chorobę psychiczną Skarżącego uzasadniały przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego grafologa na okoliczność sfałszowania dowodu w postaci faktury stanowiącej podstawę określenia kwoty do zapłaty. Opinia biegłego potwierdzająca lub wykluczająca fałsz dowodu pozwalałaby na stwierdzenie czy zaszła w niniejszej sprawie okoliczność wskazana w art. 240 § 2 O.p. tj, czy sfałszowanie dowodu jest oczywiste. Brak przeprowadzenia tego dowodu przez organ podatkowy w ocenie Sądu narusza art. 121 § 1 O.p. zawierający powołaną zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych jak i art. 122 O.p. zawierający zasadę prawdy obiektywnej. Natomiast niezasadny jest zarzut naruszenia art. 82 Kodeksu cywilnego. Jak już wyżej zostało wskazane w niniejszej sprawie podstawą wznowienia postępowania jest art. 240 § 1 pkt 1 O.p. W związku z tak określoną przez stronę podstawą wznowienia w sprawie zakończonej decyzją ostateczną celem postępowania jest ocena czy zaistniała przesłanka wskazująca na to, iż dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Dlatego też przy tak zakreślonych ramach postępowania wznowieniowego niezasadny jest zarzut opierający się na stwierdzeniu, iż czynności dokonywane przez Skarżącego w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej polegające na składaniu oświadczeń woli były nieważne ze względu na podejmowanie ich w stanie wykluczającym zdolność rozpoznania znaczenia czynu i pokierowania swoim postępowaniem. Ewentualna nieważność czynności podejmowanych przez Skarżącego wynikająca z regulacji zawartej w art. 82 k.c. nie ma przełożenia na przesłankę wznowienia związaną z fałszem dowodu tj. w niniejszej sprawie faktury z dnia 29 grudnia 2005 r. nr 208/12/2005. Również niezasadny jest zarzut naruszenia art. 199a § O.p. zgodnie, z którym jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Przepisy dotyczące postępowanie wznowieniowego jako postępowanie nadzwyczajnego nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Organ prowadzący posterowane nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia .Jak wyżej zostało podkreślone podstawą wznowienia jest fałsz dowodu na podstawie, którego została wydana decyzja ostateczna. Dlatego też powołany przepis art. 199a § 3 O.p. stanowiący podstawę do skierowania do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, nie ma wpływu na ocenę czy dowód będący podstawą wydanej decyzji tj. faktura z dnia 29 grudnia 2005 r. nr 208/12/2005 jest fałszywa. 7.4. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy przeprowadzi dowód z opinii biegłego grafologa na okoliczność czy podpis na fakturze VAT z dnia 29 grudnia 2005 r. nr 208/12/2005 jest fałszywy. 7.5 Mając powyższe na względzie Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. W oparciu o przepisy art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że uchylony akt nie podlega wykonaniu, a kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.