III SA/Wa 2579/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dominik Gajewski, sędzia WSA Anna Wesołowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 lipca 2017 r. sprawy ze skargi T.P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów wniesionych na postępowanie zabezpieczające oddala skargę 1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wystawił wobec T. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca") zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] lutego 2016 r. o nr od [...] do [...], na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...] lutego 2016 r. określającej Skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do listopada 2015 r. w łącznej kwocie należności głównej 10.551.576 zł oraz odsetek 333.941 zł. Na podstawie przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia organ egzekucyjny zawiadomieniami z dnia [...] lutego 2016 r. dokonał zajęć zabezpieczających rachunków bankowych prowadzonych dla Zobowiązanej Spółki w [...] S.A. oraz w Banku [...] S.A. Przedmiotowe zawiadomienia wraz z odpisami zarządzeń zabezpieczenia zostały doręczone zobowiązanej w dniu 26 lutego 2016 r. natomiast dłużnikom zajętych wierzytelności odpowiednio w dniach 8 marca 2016 r. oraz 26 lutego 2016 r. 2. Pismem z dnia 29 lutego 2016 r., Bank [...] S.A. poinformował organ egzekucyjny, iż przyjął zajęcie do realizacji. Salda rachunków firmy na dzień wystawienia pisma wynoszą: 390.260,32 PLN, 130.046,79 USD, 65,91 EUR. Ponadto środki znajdujące się na rachunku Zobowiązanej zostały zablokowane do dnia 25 maja 2016,, na polecenie Prokuratury Okręgowej w W. Z kolei pismem z dnia 11 marca 2016 r. [...] S.A. poinformował organ egzekucyjny o przyjęciu zajęcia zabezpieczającego, podając iż na dzień 11 marea 2016 r. (stan środków na rachunku wynosił 2.869.19 PLN, 138,52 EUR, 150 USD). 3. Pismem z dnia 3 marca 2016 r. Skarżąca wniosła zarzuty do postępowania zabezpieczającego, prowadzonego na podstawie ww. zarządzeń zabezpieczenia podnosząc zarzut określony w art. 33 § 1 pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016r. poz. 599, dalej: "u.p.e.a."), polegający na niespełnieniu przez zarządzenia zabezpieczenia wymogów określonych w art 27 § 1 u.p.e.a. Skarżąca wskazała na nieprawidłowe określenie podstawy prawnej ww. zarządzeń jako ciągu znaków (cyfr, liter oraz znaków interpunkcyjnych) oraz brak wskazania stanowiska służbowego osoby, która je podpisała. Ponadto stwierdziła brak możliwości prawidłowego odczytania treści zarządzeń (zachodzące na siebie pieczątki oraz rozmazany tusz), oraz wskazanie, że dana osoba działa jako "p.o. NACZELNIKA" bądź "Z uP. NACZELNIKA"., bez wskazania stanowiska służbowego. W ocenie Skarżącej wadliwie zarządzeniach określono treści obowiązków podlegających egzekucji. Ponadto wskazała na brak w zarządzeniach informacji odnośnie dat, od których nalicza się odsetki. 4. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] maja 2016 r., uznał zarzuty wniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a jako nieuzasadnione. W uzasadnieniu wskazano, że podstawę prawną przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia stanowi decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O., zaś ciąg liter, cyfr i znaków interpunkcyjnych, na który wskazuje Skarżąca stanowi numer tej decyzji. W zarządzeniach wskazano, że zabezpieczeniu podlegają zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące, prawidłowo określając rodzaj należności podlegających zabezpieczeniu. Kwestionując twierdzenia Skarżącej, iż w zarządzeniach zabezpieczenia brak było informacji odnośnie dat, od których nalicza się odsetki, Organ egzekucyjny wyjaśnił, że zarządzenie zabezpieczenia jest dokumentem, który otrzymuje zobowiązana , a nie bank. Dokument ten nie stanowi dla banków informacji o wysokości zabezpieczonej kwoty. Ponadto w polu D.1 pkt 3 zarządzenia zabezpieczenia wskazywana jest wysokość odsetek wyliczonych na dzień wydania decyzji, i to ona wraz z należnością główną określoną w decyzji o zabezpieczeniu, podlega zabezpieczeniu bez dalszego naliczania odsetek. Organ egzekucyjny wyjaśnił również, iż zarządzenia zabezpieczenia zostały sporządzone w sposób prawidłowy i zawierają wszystkie elementy wymienione w art, 156 § 1 u.p.e.a. Skarżąca otrzymała jedynie ich odpisy, których poprawność nie jest niezbędna do wszczęcia i prowadzenia postępowania zabezpieczającego. 5. Skarżąca w zażaleniu z dnia 11 maja 2016 r., podtrzymała argumentację wskazaną w zarzutach. Dodatkowo zakwestionowała wydanie jednego postanowienia odnoszącego się do zarzutów dotyczących dziewięciu zarządzeń zabezpieczenia, wskazując na wybiórcze odniesienie się do nich. 6. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] czerwca 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Uzasadniając wskazał, że materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonego postanowienia jest art. 33 u.p.e.a., gdzie ustawodawca zawarł zamknięty katalog okoliczności, które mogą stanowić przedmiot zarzutu. Dalej organ nadzoru wskazał, iż Skarżąca zgłosiła zarzut niespełnienia w dokonanych zarządzeniach zabezpieczenia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., zarzut na podstawie z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Wymogi, które spełniać musi zarządzenie zabezpieczenia zostały określone w art. 156 § 1 u.p.e.a., nie zaś jak wskazuje Skarżąca w art. 27 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, iż zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] lutego 2016 r. o nr od [...] do [...] oparto na decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...] lutego 2016 r., określającej Skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do listopada 2015 r. wskazując jej numer ww. polach D.2. (identyfikacja podstawy prawnej obowiązku), każdego z zarządzeń zabezpieczenia numeru przywołanej wyżej decyzji tj. [...], zgodnie z art. 156 § 1 u.p.e.a. Organ nadzoru podniósł, iż zarządzenia zabezpieczenia podpisano przez osobę uprawnioną do reprezentowania Wierzyciela, tj. Kierownika Działu Rachunkowości K. B. działającą na podstawie upoważnienia udzielonego jej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., co wynikała z pieczęci imiennej brzmiącej "Z Up. Naczelnika". Każdemu z zarządzeń zabezpieczenia została nadana klauzula organu egzekucyjnego w dniu 26 lutego 2016 r., co zostało stwierdzone pieczęcią naczelnika urzędu skarbowego, pieczęcią imienną i podpisem osoby uprawnionej do nadania klauzuli oraz datą jej nadania, umieszczonymi w odpowiednich polach części F zarządzeń zabezpieczeń. Osoba pełniąca obowiązki naczelnika urzędu skarbowego posiada wszelkie uprawnienia do działania jako naczelnik urzędu skarbowego. Odnośnie zarzutu wadliwego określenia treści obowiązków podlegających egzekucji, organ nadzoru stwierdził, iż na podstawie zarządzeń zabezpieczenia nie prowadzi się egzekucji, a tylko dokonuje się zabezpieczenia kwot określonych w decyzji o zabezpieczeniu. Każde z przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia w polu D.1 (rodzaj należności pieniężnej) zawiera wskazanie tej należności, jako podatku od towarów i usług za odpowiedni miesiąc 2015 r., którego dane zarządzenie dotyczy. Nie uznano za zasadne zarzutów dotyczących okoliczność braku wskazania w zarządzeniach zabezpieczenia dat od których nalicza się odsetki. Przedmiotowe zarządzenia zabezpieczenia zostały sporządzone według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wzoru zarządzenia zabezpieczenia z dnia 16 maja 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 645). Powyższy wzór nie zawiera pola, w którym umieszczałoby się informację dotyczącą daty, od której nalicza się odsetki. Powyższe uznano za wynik specyfiki postępowania zabezpieczającego, w którym zabezpieczeniu podlegają wyłącznie, ściśle określone w decyzji o zabezpieczeniu, kwoty tak należności głównej jak i odsetek. W konsekwencji ani organ egzekucyjny, ani też dłużnik zajętej wierzytelności (tutaj: bank), nie nalicza dodatkowych kwot odsetek, ponad kwoty wskazane w zawiadomieniu o zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, wystawionym na podstawie przedmiotowych zarządzeń zabezpieczenia. Odnośnie wydania przez organ egzekucyjny tylko jednego postanowienia w przedmiocie zarzutów wniesionych do postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia [...] lutego 2016 r., wyjaśniono, iż Skarżąca wniosła zarzuty jednym pismem z dnia 3 marca 2016 r. do postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie wszystkich dziewięciu zarządzeń zabezpieczenia. Odwołując się do zasad ogólnych ekonomiki procesowej oraz z art. 12 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, dalej "K.p.a."), wyjaśniono, iż zgodnie organy administracji publicznej powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Wobec powyższego Organ nadzoru za słusznie uznał, iż w przedmiotowych zarządzeniach zabezpieczenia nie doszło do naruszeń art. 156 § 1 u.p.e.a. 7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 17 u.p.e.a. oraz art. 18 u.p.e.a., w związku z art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 11, art. 123 § 1 i 2 k.p.a. W uzasadnieniu wskazała, iż aktualne pozostają wszelkie uwagi i zarzuty podnoszone w zażaleniu na postanowienie organu I instancji oraz w samych zarzutach na zarządzenia o zabezpieczeniu. 8. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. 9. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym (bez udziału stron na rozprawie) w związku z brzmieniem art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a"). Przepisy te stanowią, że sprawa może zostać rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. 10. Zgodnie z treścią art. 166b ustawy egzekucyjnej w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy m.in. art. 31-34 tej ustawy. Przedmiotem skargi, a tym samym przedmiotem sądowej kontroli legalności, jest w niniejszej sprawie postanowienie organu egzekucyjnego wydane w sprawie zgłoszonych zarzutów na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Dokonując zatem oceny zarzutu opartego na art. 33 pkt 10 u.p.e.a., do którego "odpowiedniego" stosowania odsyła art. 166b u.p.e.a., uwzględnić należy przepisy normujące prowadzenie postępowania zabezpieczającego, w tym przede wszystkim art. 158 u.p.e.a., zgodnie z którym w przypadku potrzeby organ egzekucyjny może stosować kilka sposobów zabezpieczenia. Zabezpieczenie może być zatem dokonane z zastosowaniem jednego środka zabezpieczenia, np. zajęcia ruchomości, lub kilku środków, np. zajęcia wynagrodzenia za pracę, zajęcia ruchomości i ustanowienia hipoteki przymusowej. Istotne jest natomiast to, by wskazane w urzędowym formularzu środki zabezpieczenia (w przypadku obowiązku o charakterze pieniężnym) mieściły się w katalogu określonym w art. 164 § 1 u.p.e.a. (zob. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2016 r., II FSK 1400/14, LEX nr 2082854). W myśl art. 155a § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia na wniosek wierzyciela i na podstawie wydanego przez niego zarządzenia. Funkcję wierzyciela, w przypadku decyzji o zabezpieczeniu, pełni organ podatkowy wydający taką decyzję. Jeżeli wniosek o zabezpieczenie jest zgłaszany po wszczęciu albo zakończeniu postępowania podatkowego lub kontrolnego, we wniosku tym wyszczególnia się składniki majątkowe, które mogą być przedmiotem zabezpieczenia (art. 155a § 3 u.p.e.a.). Zarządzenie zabezpieczenia zgodnie z art. 156 § 1 u.p.e.a. zawiera m.in. podanie treści obowiązku podlegającego zabezpieczeniu, podstawy prawnej tego obowiązku, a w przypadku zabezpieczania należności pieniężnej - także określenie jej wysokości (pkt 3), wskazanie podstawy prawnej zabezpieczenia obowiązku (pkt 4), datę wydania zarządzenia zabezpieczenia, nazwę wierzyciela, który je wydał, oraz imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela (pkt 6). W przypadku zabezpieczenia należności pieniężnych, zarządzenie zabezpieczenia, o którym mowa w § 1 sporządza się według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Wzór zarządzenia zabezpieczenia powinien zawierać dane, o których mowa w § 1, a nadto umożliwiać elektroniczne przetwarzanie tych danych (art. 156 § 2 u.p.e.a.). Zgodnie z art. 33 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Zarządzenie zabezpieczenia powinno zawierać elementy wyszczególnione w art. 156 § 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny ma obowiązek z urzędu badać, czy zarządzenie zabezpieczenia zawiera ustawowo określoną treść. Brak spełnienia jednego z wymogów zarządzenia zabezpieczenia (bądź nieprawidłowe jego wypełnienie) może stanowić podstawę wydania przez organ egzekucyjny postanowienia o odmowie zabezpieczenia na podstawie art. 157 § 1 u.p.e.a. bądź zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego określonego w art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 166b u.p.e.a. 11. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz postanowienie je poprzedzające wydane zostało bez naruszenia przepisów wskazanych w skardze. 12. W ocenie Sądu należy przy tym mieć na uwadze, że ustawodawca w art. 156 § 2 u.p.e.a. nakazuje, aby w przypadku zabezpieczania należności pieniężnych zarządzenie zabezpieczenia, o którym mowa w § 1, sporządzane było według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Rozporządzeniem takim jest ww. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. w sprawie wzoru zarządzenia zabezpieczenia. Rozporządzenie to zawiera wzór formularza i objaśnienia co do sposobu jego wypełnienia. Zgodnie z tymi objaśnieniami, jak słusznie organy wskazały, w przypadku zakreślenia w części D zarządzenia w rubryce 1 dotyczącej "podstawy prawnej obowiązku" kwadratu 3 "orzeczenie", w kolejnej rubryce 2 wpisuje się rodzaj i numer orzeczenia. Tak też został wypełniony druk zarządzenia zabezpieczenia w rozstrzyganej sprawie - tj. numer decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...] lutego 2016 r. – [...]. W ocenie Sądu "podstawę prawną obowiązku podlegającego zabezpieczeniu", o której mowa w art. 156 § 1 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wskazuje się w druku zarządzenia zabezpieczenia poprzez wskazanie czy obowiązek ten wynika: z mocy prawa, z art. 3 § 1 u.p.e.a., czy też jakiegoś orzeczenia (zakreślenie odpowiedniego kwadratu w części D rubryce 1 druku ZZ-1). Następnie w kolejnej rubryce (2) następuje "identyfikacja podstawy prawnej obowiązku" czyli wskazanie "podstawy prawnej zabezpieczenia obowiązku", o której mowa w art. 156 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - w przypadku gdy podstawą prawną obowiązku jest orzeczenie - należy wskazać jego rodzaj i dane identyfikujące (numer, a w rubryce 3 datę wydania). Wynikający z art. 156 § 1 pkt 3 i 4 u.p.e.a. obowiązek wskazania w zarządzeniu zabezpieczenia podstawy prawnej obowiązku podlegającego zabezpieczeniu czy też podstawy prawnej zabezpieczenia obowiązku nie polega na wskazywaniu przepisów prawa materialnego, na podstawie których została wydana decyzja nakładająca obowiązek czy też wskazywaniu przepisów prawa materialnego na podstawie których dokonano zabezpieczenia. Wystarczającym jest odwołanie się w druku ZZ-1 do konkretnej decyzji w przedmiocie zabezpieczenia. Decyzja taka musi być bowiem doręczona zobowiązanemu, a więc powołanie jej w druku zarządzenia zabezpieczenia pozwala zobowiązanemu na zapoznanie się z prawnymi podstawami wykonania tejże decyzji. 13. Odnośnie wydania jednego postanowienia odnoszącego się do zarzutów dotyczących dziewięciu zarządzeń o zabezpieczeniu, wyjaśnić należy, iż w aktach sprawy znajduje się wyłącznie jedno pismo pełnomocnika Skarżącej z dnia 3 marca 2016 r. stanowiące zarzuty do postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie wszystkich dziewięciu zarządzeń zabezpieczenia (o nr od [...] do [...]). Skarżąca wniosła zatem jeden środek zaskarżenia w postaci zarzutów obejmujący swym zakresem dziewięć zarządzeń zabezpieczenia. Ponadto w treści wniesionych zarzutów podniosła identyczne argumenty w stosunku do każdego z zarządzeń zabezpieczenia. Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w wydaniu jednego postanowienia w tym zakresie, nie było bowiem było podstaw do wydania oddzielnych postanowień co do każdego z zaskarżonych zarządzeń. 14. Ustosunkowując się do zarzutu braku wyjaśnienia kwestii umocowania osób podpisujących zarządzenia o zabezpieczeniu podkreślić należy, iż wbrew twierdzeniu Skarżącej, na znajdujących odpisach zarządzeń o zabezpieczeniu zamieszczono czytelne pieczątki wskazujące na imię, nazwisko, i stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela – "Z up. Naczelnika K. B. Kierownik Działu Rachunkowości" oraz jej własnoręczny podpis. Spełnione zatem zostały ustawowe elementy zarządzenia zabezpieczenia, do których zalicza się datę jego wydania, nazwę wierzyciela, który je wydał, oraz imię, nazwisko i stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela – co odpowiadało treści art. 156 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Dopiero brak podpisania osoby działającej w imieniu wierzyciela mógłby przesądzać o istotnej wadzie wydanych zarządzeń. 15. W związku z powyższym za niezasadne należało uznać zarzuty podniesione w skardze. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.