III SA/Wa 26/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 października 2020 r. sprawy ze skargi M. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. i 2015 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "organ pierwszej instancji") określił P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka"), zobowiązanie w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2014 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za III i IV kwartał 2014 r., kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za I kwartał 2015 r. oraz kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z póżn. zm.) za lipiec-grudzień 2014 r. oraz za styczeń-marzec 2015 r. Postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r., organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialność M. O. (dalej: "Skarżący", "Strona") jako prezesa zarządu Spółki wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2014 r., lipiec-grudzień 2014 r., styczeń-marzec 2015 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Strony jako prezesa zarządu Spółki wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2014 r., lipiec-grudzień 2014 r., styczeń-marzec 2015 r. w łącznej kwocie 1.363.024,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji w kwocie 338.679,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 99.214,75 zł. W odwołaniu od powyższej decyzja Strona zarzuciła naruszenie: art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez niewykazanie, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna; 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. poprzez błędne uznanie, że we właściwym czasie nie został złożony wniosek o upadłość Spółki; art. 120, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki z tytułu z tytułu podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2014 r., 07-12/2014 r. i 01-03/2015 r. w sytuacji, gdy organ podatkowy nie wykazał, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna ani nie określił właściwego czasu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ drugiej instancji") decyzją z dnia [...] października 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. DIAS rozpatrzył kwestię wymagalności zobowiązania podatkowego Spółki, za które orzekana jest odpowiedzialność osoby trzeciej. W odniesieniu do przedmiotowych zaległości z tytułu podatku od towarów i usług, organ drugiej instancji wskazał, że okres przedawnienia o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. jeszcze nie upłynął, gdyż terminy płatności upływały kolejno: w 2014 i 2015 r. Powyższe zdaniem DIAS świadczy o tym, że objęte decyzją zaległości podatkowe pozostają wymagalne. Zdaniem DIAS, formalny wymóg umożliwiający wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej został zachowany i zasadnym stało się rozpatrzenie sprawy pod kątem przesłanek wynikających z art. 116 § 1 i § 2 O.p w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. DIAS uznał, że w rozpoznawanej sprawie okoliczność pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w okresie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych została udowodniona i tym samym spełniona została przesłanka odpowiedzialności, o jakiej mowa w art. 116 § 2 O.p. DIAS odnosząc się do przesłanki odpowiedzialności członka zarządu wynikającej z art. 116 § 1 O.p. czyli bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki podał, że próby zajęcia rachunku bankowego Spółki w [...] Bank S.A. okazały się nieskuteczne, natomiast innych rachunków nie znaleziono, natomiast W zasobach JPK nie znaleziono podmiotów, które dokonywały transakcji ze Spółką. Organ drugiej instancji podniósł, że zapytania do Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, KRS oraz ZUS nie doprowadziły do ujawnienia majątku ruchomego i nieruchomego będącego własnością Strony podlegającego zajęciu i sprzedaży egzekucyjnej. DIAS wskazał, że pismem z dnia 27 września 2017 r. organ egzekucyjny wystąpił do M. B. - Prezesa Zarządu Spółki o wyjawienie majątku Spółki. W odpowiedzi na pismo prezes zarządu Spółki poinformował, że Spółka w dniu 12 czerwca 2017 r. złożyła skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości. Ponadto poinformowano, że Spółka nie posiada nieruchomości, ruchomości, papierów wartościowych, wierzytelności, nie uzyskuje przychodów i nie ma możliwości spłaty zaległości. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki, z uwagi na jego bezskuteczność. Mając na uwadze powyższe DIAS uznał, iż została wykazana okoliczność bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. DIAS przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych umożliwiających uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki zaznaczył, że w stosunku do Spółki zaistniały przesłanki upadłości określonej w art. 11 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r., nr 60, poz. 535 ze zm., dalej: "p.u.n"). Organ drugiej instancji podał, że w okresie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie, Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań, w tym z tytułu: podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2014r., lipiec-grudzień 2014 r., styczeń-marzec 2015, w łącznej kwocie należności głównej 1.363.024,00 zł, pobranego, niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za sierpień-grudzień 2014 r., maj-sierpień 2015 r., styczeń-maj 2016 r., w łącznej kwocie należności głównej 9.532,09 zł, odsetek z tytułu nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za maj, lipiec , grudzień 2016 r. w kwocie 766,00 zł. DIAS uznał, że majątek Spółki nie wystarczał na pokrycie jej wymagalnych zobowiązań na koniec 2013, 2014 i 2015 r. Na podstawie bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2014 r. i 31 grudnia 2016 r. ustalono, że zobowiązania i rezerwy na zobowiązania przekraczały aktywa trwałe i aktywa obrotowe Spółki. DIAS ocenił, że Strona pełniąc funkcję członka zarządu Spółki od 2008 r., zobowiązana była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości już na przełomie 2013 r. i 2014 r. Według organu drugiej instancji, stan niewypłacalności Spółki w czasie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie został utrwalony w latach 2014-2016 z uwagi na to, że majątek Spółki nie wystarczał na pokrycie jej wymagalnych zobowiązań na koniec 2014 r., 2015 r. oraz na brak wykonywania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań pieniężnych. DIAS podał, że złożony wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia 12 czerwca 2017 r., nie został złożony przez Stronę we właściwym czasie. Zdaniem DIAS nie doszło do wyłączenia odpowiedzialności Skarżącego na gruncie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Z kolei odnosząc się do ostatniej przesłanki negatywnej odpowiedzialności członka zarządu zaznaczono, że Skarżący nie wskazał składników majątkowych należących do Spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Z postanowienia Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych z dnia [...] września 2017 r., sygn. akt [...] (oddalającego wniosek P. Sp. z o. o. o ogłoszenie upadłości Spółki) organ drugiej instancji wywiódł, że w skład majątku Spółki wchodzi jedynie laptop [...] o szacunkowej wartości 100 zł, środki pieniężne w kasie Spółki w kwocie 12.000,00 zł, środki na rachunku bankowym w wysokości 12,40 zł. DIAS wskazał, że Strona nie wykazała, iż gotówka zgromadzona obecnie w kasie Spółki umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. DIAS nie podzielił zarzutów odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zwrot kosztów procesu. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. przez niezastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy, wyrażające się w nieuwzględnieniu przez organ negatywnej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, polegającej na tym, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającemu ogłoszenia upadłości (postępowania układowego) w terminie, na który w wydanej decyzji wskazuje organ, nastąpiło bez jego winy, na co wskazują okoliczności takie jak: brak możliwości czynnego udziału w postępowaniach prowadzonych wobec Spółki w okresie, kiedy Skarżący przestał pełnić funkcje członka zarządu Spółki, co wiąże się z brakiem możliwości podnoszenia argumentów za prawidłowością dokonanych przez nią rozliczeń podatku VAT za przedmiotowy okres oraz podważania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych poczynionych w decyzji z dnia [...] września 2016 r., nr: [...] , wydanej przez organ pierwszej instancji oraz decyzji organu z dnia [...] maja 2017 r. nr [...], wskutek których nastąpiło załamanie kondycji finansowej Spółki, brak skutecznej sposobności złożenia wniosku o upadłość w czasie, gdy Skarżący sprawował w Spółce funkcję członka zarządu, jako że na gruncie p.u.n. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2019 r., wykluczona jest możliwość prowadzenia postępowania upadłościowego w stosunku do dłużnika, w sytuacji gdy w sprawie występuje tylko jeden wierzyciel bądź wierzyciel przyszły (potencjalny). W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe określają przepisy rozdziału 15 działu III O.p. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p.). Stosownie do art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy tym odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje m.in. zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Powyższe przepisy mają również zastosowanie do byłego członka zarządu, co zostało uregulowane w § 4 art. 116 O.p. Biorąc pod uwagę obciążający organy w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe obowiązek wykazania pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, a zatem pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 O.p. oraz wykazania bezskuteczności egzekucji przeciwko Spółce, Sąd stwierdza, że zostały one przez organy prawidłowo wykazane. Przechodząc do merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji, nie ulega wątpliwości, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w okresie, w którym powstały zaległości, co do których orzeczono o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego. Funkcję członka zarządu, pełnił on w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań za III i IV kwartał 2014 r., lipiec-grudzień 2014 r., styczeń-marzec 2015 r. na co wskazują następujące dokumenty: odpis pełny KRS nr [...] , z którego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu od 4 grudnia 2008 r. do 22 lutego 2017 r., protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 31 października 2008 r. zawierający uchwałę o powołaniu Skarżącego na funkcję członka zarządu oraz protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 15 września 2016 r. zawierający uchwałę o odwołaniu Skarżącego z pełnienia funkcji członka zarządu. W tej sytuacji pierwszą z przesłanek pozytywnych z art. 116 § 1 O.p. uznać należało za spełnioną. Spełniona również została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności byłego członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej z majątku Spółki. Niewątpliwie ważną okolicznością w sprawie wykazania bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku Spółki jest fakt, na co wskazały organy podatkowe, że postanowieniem z [...] września 2017 r. Sąd Rejonowy dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oddalił wniosek Spółki na podstawie art. 13 ust. 1 Prawo upadłościowe - majątek dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania. Niemożliwość realizacji celów postępowania upadłościowego z uwagi na to, że majątek dłużnika nie wystarczy nawet na zaspokojenie kosztów postępowania, jest równoznaczny z bezskutecznością egzekucji uniwersalnej, co odnosi się do wszystkich zobowiązań niewypłacalnego dłużnika i wszystkich jego wierzycieli. Nadto podatkowy organ egzekucyjny postanowieniem z [...] listopada 2017 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki, z uwagi na jego bezskuteczność. Nie ulega wątpliwości, że w toku postępowania egzekucyjnego przeprowadzono szereg czynności mających na celu ustalenie składników majątkowych Spółki, które to czynności pozostawały bez rezultatu dla postępowania egzekucyjnego. Nie ujawniono majątku ruchomego i nieruchomego Spółki, natomiast zajęcie rachunku bankowego pozostawało bezskuteczne. Ponadto na wezwanie organu prezes Spółki poinformował, że Spółka nie posiada nieruchomości, ruchomości, papierów wartościowych, wierzytelności, nie uzyskuje przychodów i nie ma możliwości spłaty zaległości. Podejmując czynności egzekucyjne nie ograniczono się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwano wszelkich składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych. Mając na uwadze powyższe rozważania uznać należy, że została wykazana okoliczność bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. Zaznaczyć należy, że bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. wiąże się z brakiem możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela poprzez wszczęcie i przeprowadzenie przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki. Taka sytuacja występuje w niniejszej sprawie. Jednocześnie nie zaistniały w sprawie przesłanki powodujące uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Skarżący bowiem nie wykazał, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości miało miejsce bez jego winy. W ocenie Sądu organy prawidłowo przyjęły, że w okresie, w którym Strona pełniła funkcję członka zarządu, istniała podstawa do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Stosownie do art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r., nr 60, poz. 535 ze zm., dalej: "p.u.n."), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., upadłość ogłasza się do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 p.u.n., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań pieniężnych, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości, przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak również nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 29 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 717/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 września 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 203/09). W kontekście powyższych rozważań wskazać należy, że Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań, w tym z tytułu: podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2014 r., lipiec-grudzień 2014 r., styczeń-marzec 2015, w łącznej kwocie należności głównej 1.363.024,00 zł, pobranego, niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za sierpień-grudzień 2014 r., maj-sierpień 2015 r., styczeń-maj 2016 r., w łącznej kwocie należności głównej 9.532,09 zł, odsetek z tytułu nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za maj, lipiec, grudzień 2016 r. w kwocie 766,00 zł. W tych okolicznościach należy uznać, że pierwsza przesłanka, wynikająca z art. 11 ust. 1 p.u.n., tj. niewykonywanie swoich wymagalnych zobowiązań, świadcząca o niewypłacalności Spółki i obligująca Spółkę do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniała z chwilą, gdy podmiot ten przestał regulować zobowiązania ww. zobowiązania. Nadto w sprawie zaistniała również przesłanka z art. 11 ust. 2 p.u.n., bowiem majątek Spółki nie wystarczał na pokrycie jej wymagalnych zobowiązań na koniec lat 2013-2015. Z akt sprawy wynika, że za ww. okres zobowiązania i rezerwy na zobowiązania przekraczały aktywa trwałe i aktywa obrotowe Spółki. Na koniec 2013 r., kapitał własny wynosił - 1.230.271,78 zł, na koniec 2014 r. wynosił - 2.020.380.86 zł, na koniec 2015 r. wynosił - 4.697.824,37 zł. Wskazać należy, że dla wymogu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystarczy spełnienie jednej przesłanki - albo z art. 11 ust. 1 albo z art. 11 ust. 2. Mając na uwadze zapis art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n. w przedmiotowej sprawie Strona zobowiązana była złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie dwóch tygodni od dnia w którym wy stąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Organy słusznie przyjęły, że skoro majątek Spółki nie wystarczał na pokrycie jej wymagalnych zobowiązań na koniec 2013 r. to Strona pełniąc funkcję członka zarządu Spółki od 2008 r., zobowiązana była złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości już na przełomie 2013 r. i 2014 r. Przytoczyć należy, że w wyroku z dnia 28 września 2012 r. w sprawie I FSK 1899/11, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być oceniany na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie nie tylko o swoje interesy, lecz także o interesy właściciela spółki, jak i jej wierzyciela, w tym także z tytułu należności publicznoprawnych. Skarżący w okresie pełnienia funkcji członka zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości nie złożył. Postępowanie upadłościowe zainicjowano dopiero wnioskiem z 12 czerwca 2017 r. Strona nie wykazała również kolejnej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu, jaką jest wskazanie mienia Spółki, którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący w żaden sposób nie wykazał, że wskazywana gotówka zgromadzona obecnie w kasie Spółki umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Z uwagi na powyższe w sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. zwalniające z odpowiedzialności za zaległości Spółki. Bezzasadne pozostają podnoszone zarzuty skargi w zakresie niezastosowania art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Skarżący zarzucał brak możliwości podnoszenia argumentów za prawidłowością dokonanych rozliczeń podatku VAT za przedmiotowy okres oraz podważania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych poczynionych w decyzji z dnia [...] września 2016 r. Wskazać należy, że odpowiedzialność osób trzecich kształtuje się na etapie realizacji zobowiązania podatkowego, a nie na etapie kształtowania stosunku zobowiązaniowego. Brak jest podstaw do kwestionowania przez Stronę w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osób trzecich istnienia i wysokości zobowiązań Spółki wynikających ze złożonych deklaracji. Deklaracje zostały złożone terminowo w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu w Spółce. Sąd podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 30 kwietnia 1996 r., w sprawie SA/Po 2712/95, stwierdził, że osoba, na którą przenoszona jest odpowiedzialność podatkowa, nie może skutecznie kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego zarówno co do podstawy opodatkowania, wysokości podatku, jak i prawdziwości materiałów dowodowych, na podstawie których ustalono zobowiązanie podatkowe. Przypomnieć również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze, w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim określonym w skardze przedmiotem zaskarżenia. W kontekście zarzutu niezastosowania art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Skarżący podnosił, że na gruncie ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2019 r., wykluczona jest możliwość prowadzenia postępowania upadłościowego w stosunku do dłużnika, w sytuacji gdy w sprawie występuje tylko jeden wierzyciel bądź wierzyciel przyszły. Zauważyć należy, że przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 pkt 1 lit b O.p. odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Powyższy przepis Ordynacji podatkowej nie wiąże przesłanki egzoneracyjnej ze skutecznym ogłoszeniem upadłości ale wyłącznie z okolicznością faktyczną zgłoszenia wniosku. Członek zarządu nie jest również podmiotem uprawnionym do samodzielnej oceny skuteczności zgłoszonego wniosku o ogłoszenie upadłości. Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.