III SA/Wa 2606/16

Dnia 25 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: , Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2017 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi T.S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 czerwca 2016 r. Nr IPPB1/4511-289/16-4/KS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych postanawia: umorzyć postępowanie sądowe. Skarżący – T.S. pismem sporządzonym w dnia 3 sierpnia 2016 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. W dniu 3 lipca 2017 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wpłynęło wystosowane przez pełnomocnika strony skarżącej zawiadomienie o śmierci Skarżącego wraz kopią skróconego aktu zgonu, z którego wynikało, że Skarżący zmarł w dniu [...] marca 2017 r. Postanowieniem z dnia 2 sierpnia 2017 r. Sąd zawiesił postępowanie sądowe. W dniu 16 sierpnia 2017 r. do akt sprawy wpłynął odpis skrócony aktu zgonu Skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Śmierć strony postępowania, na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, dalej jako: "p.p.s.a.") powoduje, w zależności od kategorii przedmiotu sprawy, konieczność zawieszenia lub umorzenia toczącego się postępowania sądowego. Stosownie do treści art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania w razie śmierci strony, jeżeli przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego, chyba że udział w sprawie zgłasza osoba, której interesu prawnego dotyczy wynik tego postępowania. W każdej więc sprawie, w sytuacji potwierdzenia śmierci strony należy rozważyć, czy przedmiot postępowania odnosi się "wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego". W okolicznościach rozpoznawanej sprawy, postępowanie sądowoadministracyjne zostało zainicjowane skargą T.S. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 2 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak zauważył NSA instytucję indywidualnej interpretacji podatkowej regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201). Jej istota polega na tym, że w sytuacji, w której podatnik na tle konkretnego stanu faktycznego – który już miał miejsce lub dopiero nastąpi – ma wątpliwości co do wykładni danego przepisu może złożyć do Ministra Finansów wniosek o wydanie w jego sprawie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Indywidualna interpretacja prawa jest ukształtowanym przez Ministra Finansów i wydanym na wniosek zainteresowanego wzorem wykładni praw, który zawiera reguły wykładni i rozumienia pojęć oraz zwrotów obowiązującego prawa dla sytuacji faktycznej istniejącej lub mogącej zaistnieć w przyszłości, a opisanej we wniosku o interpretację (H. Dzwonkowski, Charakter prawny indywidualnych interpretacji podatkowych – wybrane zagadnienia, [w:] Stanowienie i stosowanie prawa podatkowego. Księga Jubileuszowa Profesora Ryszarda Mastalskiego, Wrocław 2009, str. 143). Rozstrzygnięcie zawierające interpretację prawa podatkowego nie jest rozstrzygnięciem władczym (por. postanowienie NSA z dnia 9 grudnia 2010 r., I GSK 11/10, www.nsa.gov.pl). Nie ma także charakteru aktu stosowania prawa. Organ podatkowy, wydając interpretację, nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz jedynie przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej, której zakres przedmiotowy w tym wypadku jest zakreślony stanem faktycznym przedstawionym przez pytającego we wniosku o wydanie interpretacji. Z samej już tylko nazwy (interpretacja indywidualna) oraz z charakteru prawnego interpretacji podatkowej wydawanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej można wnioskować, że jest to "prawo ściśle związane z osobą zmarłego", o którym mowa w art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a. (por. postanowienie NSA z dnia 20 marca 2015 r. sygn. II FSK 769/15, www.nsa.gov.pl). Zauważyć należy, że nie bez znaczenia dla takiej kwalifikacji indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych jest również fakt, że walor ochronny indywidualnej interpretacji przysługuje wyłącznie wnioskodawcy. Interpretacja indywidualna, choć upubliczniana w trybie i na podstawie art. 14i § 3 Ordynacji podatkowej, nie powoduje bowiem ochrony prawnej innych aniżeli jej wnioskodawca – adresat – podmiotów, chociażby się do niej zastosowali (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010 r., str. 177). W orzecznictwie NSA wskazuje się również, że interpretacja podatkowa nie jest "majątkowym prawem", o którym mowa w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, tymczasem, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2 (nie mającym znaczenia w rozpatrywanym stanie faktycznym), przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego – majątkowe - prawa i obowiązki spadkodawcy. Naczelny Sąd Administracyjny stoi też na stanowisku, że sukcesją w przypadku spadkobierców objęte są jedynie te majątkowe prawa i obowiązki, które wynikają z przepisów prawa podatkowego. Tymczasem, doręczona Skarżącemu interpretacja indywidualna nie była rozstrzygnięciem władczym, ale stanowiła tylko przedstawienie poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego, wobec śmierci strony w trakcie postępowania sądowego w sprawie ze skargi na indywidualną interpretację podatkową, o której mowa w art. 14b O.p., postępowanie należało umorzyć na podstawie art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a., bowiem przedmiot sprawy odnosił się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w sentencji na podstawie art. 161 § 1 pkt 2 i § 2 p.p.s.a.