III SA/Wa 2643/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2016 r. sprawy ze skargi J.S. i G. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji i ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz J.S. i G.S. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent W. decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. ustalił, za rok 2012, J. S. oraz G. S. (dalej - "Skarżący") wysokość podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. Łączne zobowiązanie ustalono na 2244 zł (podatek rolny - 57 zł, podatek od nieruchomości - 2187 zł). Podatek ten wyliczono w oparciu o informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, która wpłynęła do Organu w dniu 9 stycznia 2006 r. W okresie pomiędzy 26 lipca 2012 r., a 10 sierpnia 2012 r., przeprowadzono u Skarżących kontrolę podatkową w zakresie ustalenia stanu własności, stanu posiadania oraz gruntów, budynków i budowli położonych na terenie m.st. Warszawy w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 30 czerwca 2012 r., w stosunku do ww. nieruchomości położonej w W.. W toku postępowania kontrolnego przedłożono "Projekt techniczny budynku biurowego firmy C." z lutego 1997 r., w którym powierzchnię użytkową budynku określono na 157, 70 m². Organ I instancji przyjął (za lata 2007 - 2011) w/w powierzchnię jako powierzchnię budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w kwestii powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą w roku 2012 Organ I instancji w toku postępowania kontrolnego stwierdził, iż budynek biurowo - mieszkalny został rozbudowany i jest użytkowany. W odpowiedzi na wezwanie kontrolujących Skarżący oświadczył, iż rozpoczęcie użytkowania w/w budynku nastąpiło w listopadzie 2011 roku. Na podstawie przedłożonej w toku postępowania kontrolnego dokumentacji ustalono, iż powierzchnia użytkowa kondygnacji biurowej oraz kondygnacji mieszkalnej wynosiła - odpowiednio - 136, 90 m² oraz 176, 80 m². W toku kontroli podatkowej stwierdzono także, iż rozpoczęto użytkowanie rozbudowywanej części budynku biurowego firmy "C.". Z uzyskanych także podczas postępowania kontrolnego informacji i dokumentów wynika, iż: - rozpoczęcie użytkowania w/w części budynku biurowego nastąpiło w listopadzie 2011 roku (pismo Skarżącego z dnia 8 sierpnia 2012 roku); - powierzchnia użytkowa dobudowanej części budynku biurowego wynosi 127, 10 m² (powierzchnia ustalona została na podstawie przedłożonej dokumentacji architektoniczno - budowlanej "Rozbudowa budynku firmy C.".) Zatem, według kontrolujących, powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowana w roku 2012 podatkiem od nieruchomości wyniosła 421, 70 m². Na tę powierzchnię składały się: - 157, 70 m² - powierzchnia użytkowa budynku biurowego firmy "C."; - 127, 10 m² - powierzchnia użytkowa dobudowanej części w/w budynku; - 136, 90 m² - powierzchnia użytkowa budynku biurowo - mieszkalnego. W dniu 17 września 2012 r. Prezydent W., mając na uwadze wykryte w kontroli podatkowej nieścisłości, wznowił postępowanie w sprawie zobowiązania podatkowego za rok 2012, z tytułu łącznego zobowiązania podatkowego za nieruchomość położoną w W. przy ul. [...], dz. ew. [...] z obrębu [...]. Następnie decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. Prezydent W. uchylił w całości decyzję z dnia [...] stycznia 2012 r. i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2012 r. od ww. nieruchomości w wysokości 11 494 zł. W skład zobowiązania weszły : - budynki mieszkalne - 176, 80 m² - budynki pod działalność gospodarczą - 421, 70 m², - grunty pod działalność gospodarczą - 2164 m², - budowle o wartości 15 000 zł. Skarżący wnieśli odwołanie, w którym podnieśli, iż zawyżono powierzchnie budynków pod działalność gospodarczą oraz powierzchnię gruntów pod działalność gospodarczą. Wskazali, że na podanej powierzchni znajduje się budynek mieszkalny z przyległym ogrodem. Skarżący złożył do akt sprawy mapę geodezyjną działki, wskazując że na działalność gospodarczą wykorzystuje jedynie ok. ¼ powierzchni z 2164 m² przedmiotowego gruntu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta. W uzasadnieniu wskazano, że do uznania danego obiektu jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne faktyczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z określoną działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Wystarczający jest sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Niezbędne jest zatem ustalenie znaczenia, użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., zwanej też dalej "ustawą" lub "u.p.o.l.") pojęcia "względy techniczne". Organ odwoławczy wyjaśnił, że w ustawie brak jest definicji tego pojęcia, tym niemniej w orzecznictwie sądowoadministracyjnym oraz w doktrynie przyjęto, że pod tym pojęciem należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, niezależne od przedsiębiorcy. Powyższe wynika z treści tego przepisu, w którym postawiono warunek, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Analizując ten fragment przepisu Organ odwoławczy stwierdził, że faktyczne niewykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Koniecznym jest zatem, aby dany przedmiot opodatkowania nie mógł być wykorzystywany w ogóle zgodnie z jego zwykłym przeznaczeniem, w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Względy techniczne w sposób trwały muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ odwoławczy powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych, a także na stanowisko prezentowane w literaturze, gdzie wskazano, że wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej występuje, gdy przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. W ocenie Organu odwoławczego nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej, a nie jest objęta podatkiem rolnym albo leśnym. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. Warunków takich jednakże nie spełnia nieruchomość (budynek, grunt) przeznaczony na realizację osobistych celów życiowych podatnika oraz jego rodziny. W ocenie Organu odwoławczego nie ma przeszkód, by grunty wskazane przez Skarżących jako wykorzystywane w tej chwili na ogród uznać za nadające się do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ odwoławczy podkreślił, że w toku postępowania odwoławczego, a wcześniej kontrolnego, Skarżący nie wskazali na żadne względy techniczne uzasadniające ich wyłączenie z opodatkowania stawką, jak za grunty zajęte pod działalność gospodarczą. Skarżący nie przedłożyli żadnych dowodów, iż powierzchnia ujawnionych budynków jest inna, niż wynikałoby to z ustaleń przeprowadzonych w toku postępowania kontrolnego. Przedłożona w toku postępowania informacja z rejestru gruntów i budynków potwierdza oznaczenie całości gruntu jako Bi. Stan ten według informacji z ewidencji nie ulega zmianie od 2006 r. Skarżący wnieśli skargę na powyższą decyzję. W uzasadnieniu skargi podnieśli, że w przypadku wystąpienia przesłanki uniemożliwiającej zakończenie postępowania organ podatkowy zobligowany jest do jego zawieszenia. W dalszej części uzasadnienia wskazali na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 stycznia 2008 r. (sygn. I SA/GL 49/08), w którym Sąd uznał, że sam fakt posiadania użytku rolnego przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie jest wystarczający do jego opodatkowania według stawki przewidzianej dla działalności gospodarczej. Konieczne jest wykazanie, że grunt taki został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". W ocenie Skarżących w świetle przywołanego wyroku istotne jest wskazanie, co należy rozumieć pod pojęciem "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". Ustawodawca podatkowy nie zdefiniował bowiem tego sformułowania. Skarżący powołali się przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 października 2007 r. (sygn. I SA/Wr 819/07), w którym Sąd stwierdził, że "(...) określenie to należy interpretować według jego językowego znaczenia, tzn. jako grunt używany faktycznie do prowadzenia działalności gospodarczej.". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jej oddalenie podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie. Odnotować należy, że w decyzji Prezydenta W., wydanej po wznowieniu postępowania podatkowego, nie wskazano okoliczności uzasadniającej to wznowienie. Co więcej – w decyzji tej nie wskazano też przepisu Ordynacji podatkowej stanowiącego przesłankę wznowienia postępowania podatkowego (nie wskazano na art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej). W postanowieniu wznawiającym postępowanie Organ I instancji powołał się enigmatycznie na "nieścisłości" ("...wyszły na jaw nieścisłości w zgłoszonych do opodatkowania składnikach a stanem faktycznym..."). Na stosowny przepis Ordynacji powołało się natomiast SKO w zaskarżonej decyzji i przepis ten zacytowało – wskazano art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji, ale jako uzasadnienie zastosowania tego przepisu Organ odwoławczy podał lakonicznie, iż w sprawie zaszła ta przesłanka ("W niniejszej sprawie przesłanki te zostały spełnione.") Z akt sprawy wywnioskować jednak należy, że przesłanką wznowienia było ujawnienie nowych faktów wskutek przeprowadzonej w lipcu i sierpniu 2012 r. kontroli podatkowej, tj. innych, niż pierwotnie deklarowane, dodatkowych przedmiotów opodatkowania, ich powierzchni oraz sposobu wykorzystania. Była to zatem rzeczywiście przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Na str. 3 zaskarżonej decyzji SKO Organ ten ocenił, że do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powinny być zaliczone również te grunty i budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj działalności powodują, że mogą być wykorzystane na ten cel. Sąd wyraża więc pogląd, że wykorzystywanie gruntu lub budynku w prowadzonej działalności gospodarczej nie jest, w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, konieczne dla jego opodatkowania stawką wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. (stawka od gruntów związanych z prowadzeniem działalności), gdyż dla tego celu wystarczające jest już samo posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę. Dlatego krytycznie ocenić należy nadawanie nadmiernego znaczenia temu "wykorzystywaniu" (SKO wyróżniło wspomnianą ocenę poprzez użycie specjalnej czcionki tekstu uzasadnienia oraz poprzez podkreślenie – dosłownie – tego fragmentu uzasadnienia). Po drugie jednak, w tym omawianym zdaniu Organ ocenił, że grunt lub budynek pozostaje związany z prowadzeniem działalności gospodarczej także wtedy, gdy "przejściowo" nie jest wykorzystywany w działalności, z czego należy wnioskować, iż wówczas zamiarem podatnika, według SKO, jest jednak nadal wykorzystywanie gruntu w działalności w sposób inny, niż "przejściowy", czyli stały. Sąd zauważa jednak, że Organy nie przeprowadziły żadnego postępowania dowodowego co do tej okoliczności, czy zamiarem Skarżących było wykorzystywanie gruntu na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą tylko "przejściowo", czy też na stałe. Nie wiadomo zatem, dlaczego Organ akcentuje w decyzji "przejściowy" charakter wykorzystywania gruntu na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą, abstrahując od tego, że przedmiotem analizy powinno być raczej posiadanie, a nie wykorzystywanie gruntu. Następne po wyżej omówionym przez Sąd, a podkreślonym przez Organ zdanie uzasadnienia zaskarżonej decyzji, wyraża pogląd SKO, iż jakichś warunków nie spełnia nieruchomość przeznaczona na realizację osobistych celów życiowych. Powstaje jednak pytanie – o jakie warunki chodzi? Pytanie to jest o tyle uzasadnione, i o tyle pozostaje bez logicznej odpowiedzi, że kolejne zdanie uzasadnienia przedstawia treść następującą: "Często zdarzają się bowiem sytuacje, w których należące do osób fizycznych nieruchomości o charakterze niemieszkaniowym nie są wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, a nie zachodzą jednocześnie przewidziane przepisem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyjątki, stanowiące podstawę do zastosowania innych stawek podatku od nieruchomości niż maksymalne.". Niezależnie od tego, jak to zdanie rozumieć, Organy także i w tym zakresie nie przeprowadziły żadnego postępowania dowodowego co do tego, czy taka "sytuacja" "zdarzyła się" w niniejszej sprawie, czy też się nie "zdarzyła". Wszystkie te omówione dotychczas przez Sąd zdania z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie pozwalają na zidentyfikowanie toku rozumowania Organu odwoławczego, nie wiadomo, co i dlaczego jest dla Organu zasadniczą okolicznością prawną i faktyczną niniejszej sprawy, zdania te nie pozostają ze sobą w żadnym logicznym związku, powodując efekt uzasadnienia chaotycznego i w istocie pozornego, zaś efekt ten wzmaga okoliczność, że całe uzasadnienie zaskarżonej decyzji pełne jest gramatycznych, interpunkcyjnych, literowych, logicznych i merytorycznych błędów. Już pierwsze zdanie uzasadnienia zawiera dwa błędy – zamiast "W." napisano "W.", zdanie to nie ma orzeczenia, w zdaniu drugim po wyrazie "zaś" brakuje – jak należy domniemywać – wyrazów "wysokość zobowiązania", ewentualnie zamiast wyrazu "podatkowego" powinno być "podatek", nie wiadomo, dlaczego analizowana jest w sprawie kwestia zajęcia gruntów na działalność gospodarczą, zamiast ich związania z taką działalnością, itd. Ponownie przywołując stanowisko Organu zawarte na str. 3 zaskarżonej decyzji należy odnotować, iż Organ nie uznał za przeszkodę ("W ocenie Kolegium nie ma zatem przeszkód...") w opodatkowaniu gruntu Skarżących stawką maksymalną, okoliczności, że jest on "w tej chwili" wykorzystywany na ogród. W ten sposób Organ powtórnie wyraził więc wyżej omówiony, wadliwy pogląd, że miarodajne dla uznania gruntu za związany z działalnością gospodarczą jest jego wykorzystywanie, a nadto, że Skarżący wykorzystują go na cel inny tylko przejściowo ("...w tej chwili..."). Ponownie więc wypada zauważyć, że nie przeprowadzono żadnego postępowania dowodowego co do trwałości lub czasowości ewentualnego posiadania przez Skarżących części ich gruntu wyłącznie dla celów prywatnych, niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W dalszej części uzasadnienia decyzji Organ zaakcentował fakt, iż z rejestru gruntów i budynków wynika oznaczenie gruntu Skarżących jako "Bi" – inne tereny zabudowane, choć przecież Skarżący nigdy nie kwestionowali takiej właśnie klasyfikacji ich działki. Nie wiadomo zatem, jakie znaczenie dla sprawy ma, według Organu, ta klasyfikacja. Już dotychczas poczynione uwagi Sądu wskazują na naruszenie przez Organy art. 210 § 4, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak bowiem Sąd wyżej wyjaśnił, postępowanie dowodowe powinno koncentrować się wokół ustalenia, czy posiadanie przez Skarżących części działki nr [...], obręb [...], przy ul. [...] w W., w roku 2012, wykazywało związek z prowadzeniem działalności gospodarczej, co pozwoliłoby na jej opodatkowanie stawką maksymalną (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.), czy też takiego związku nie wykazywało. Jakkolwiek Skarżący rzeczywiście wskazywali na określone w tym przepisie "względy techniczne" jako wykluczające uznanie części ich działki za związaną z prowadzeniem działalności, i rzeczywiście żadnych takich względów nie podali, to jednak rozważanie występowania tych względów technicznych jest uzasadnione dopiero po wcześniejszym ustaleniu, że grunt pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, czyli podatnika mającego taki status, oraz że to posiadanie wykazuje choćby potencjalny związek z działalnością gospodarczą. Dla uznania gruntu za związany z prowadzeniem działalności, jak wyżej wyjaśniono, nie należy analizować - z jednej strony – jego wykorzystywania (wystarczające jest samo posiadanie), ale też – z drugiej strony – jedynie jego przydatności do tego celu. W zaskarżonej decyzji SKO oceniło tymczasem, że nie ma przeszkód, aby grunty Skarżących uznać za "nadające się" do prowadzenia działalności gospodarczej. W opinii Sądu rzecz nie w tym, czy grunt "nadaje się" do działalności gospodarczej, lecz w tym, czy de facto jest on posiadany w związku z tą działalnością. W literaturze przedmiotu i w orzecznictwie sądowym zwrócono uwagę na konieczność właściwego, systemowego rozumienia art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. W wyroku NSA, z którego prawdopodobnie pochodzi przywołana teza Organu, tj. wyroku II FSK 1840/12, Sąd podkreślił, że warunków opodatkowania stawką maksymalną nie spełnia grunt przeznaczony na realizację niegospodarczych, osobistych celów życiowych podatnika. Jakkolwiek więc posiadanie de iure civili jest jedno, to dla celów podatkowych należy rozróżnić, czy to posiadanie wiąże się ze sferą zawodową, z aktywnością gospodarczą podatnika, który to związek wcale jednak nie musi mieć postaci faktycznego wykorzystywania, czy też takiego związku nie wykazuje. Wskazano ponadto, że jakkolwiek z literalnie interpretowanej definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy nie wynika konieczność analizy rodzaju posiadania, to jednak powyższe rozróżnienie jest konieczne dla ustalenia właściwej stawki podatkowej. Jeśli podatnik - przedsiębiorca nabył grunt na cele rekreacyjne albo dla wybudowania własnego domu, to trudno bronić tezy, że Ustawodawcy chodziło w omawianym przepisie o takie właśnie posiadanie. Taki grunt nie ma przecież związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (L. Etel, Komentarz do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, Lex). Pozwala to na skonstruowanie analogii pomiędzy różnicami w posiadaniu rzeczy występującymi w u.p.o.l. oraz różnicami w rozporządzaniu rzeczą, jakie w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) jest istotne dla oddzielenia opodatkowanej dostawy (art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) od nieopodatkowanej sprzedaży rzeczy pochodzącej z majątku prywatnego. W jednym i w drugim przypadku istotne jest, czy rzecz wykazuje związek z aktywnością gospodarczą i zawodową podatnika, czy też służy mu do celów wyłącznie prywatnych, niezawodowych. Jak wyżej Sąd wskazywał, Organy nie przeprowadziły koniecznego postępowania dowodowego w celu ustalenia, czy posiadanie części gruntu Skarżących przejawiało w 2012 r. konieczny związek z działalnością gospodarczą (w toku postępowania podatkowego Skarżący twierdzili, że tylko ¼ gruntu wykazuje taki związek), wskutek czego ta podstawowa okoliczność faktyczna nie została wyjaśniona. Z tego względu, na rozprawie w dniu 14 października 2016 r. Sąd, na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a., przeprowadził (w sprawie III SA/Wa 2641/15, ale istotny też dla niniejszej sprawy) zawnioskowany dowód z fotografii przedstawiających działkę Skarżących. Wynika z nich, że działka Skarżących jest w dużym stopniu wykorzystywana wyłącznie na cele prywatne – rekreacyjne. Tę część działki Skarżący nazywają ogrodem. Z uwagi na kształt tej działki (jest relatywnie długa i wąska), a także z uwagi na fakt, iż ze znajdującej się w aktach sprawy mapy geodezyjnej wynika usytuowanie tej części działki wyraźnie daleko od wykorzystywanych na działalność gospodarczą budynków, jako wysoce prawdopodobne ocenić należy wyłącznie takie prywatne, niezawodowe wykorzystywanie ogrodu. Gdyby tak było, posiadaniu przez Skarżących ogrodu nie można byłoby przypisać waloru związania z prowadzeniem działalności gospodarczej, co z kolei wykluczyłoby zastosowanie stawek z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy. W dalszym postępowaniu konieczne będzie dowodowe zweryfikowanie tej możliwości wszystkimi koniecznymi środkami dowodnymi. Niezależnie od tego Sąd podaje, że wobec braku przesłuchania Skarżących na okoliczność daty rozpoczęcia użytkowania budynku mieszkalno – biurowego oraz dobudowanej części budynku biurowego, jedynym dowodem wskazującym tę datę było oświadczenie Skarżącego zawarte w protokole kontroli (str.14 tego protokołu). Skarżący nie zgłosili żadnych uwag do tego protokołu, choć zostali pouczeni o treści art. 291 § 1 Ordynacji podatkowej, a nadto mogli zgłaszać wnioski dowodowe oraz prezentować swoje stanowisko przed Organami obydwu instancji. Mimo tego stanowisko Skarżących musi być ocenione jako dość pasywne – ich wyjaśnienia w toku kontroli udzielone na wezwanie Prezydenta W., odwołanie, a w końcu sama skarga do Sądu, są lakoniczne i nie odnoszą się do tych kwestii, które zasygnalizowali dopiero na rozprawie przed Sądem składając wniosek dowodowy z decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynków pobudowanych (dobudowanych) na ich działce (decyzje z września 2014 r.), zmierzający do zakwestionowania użytkowania budynków już od listopada 2011 r. oraz przyjętej w decyzjach ich powierzchni. Decyzje te nie mogły być znane Prezydentowi (pochodzą z września 2014 r.), choć mogły być znane Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu. Postępowanie odwoławcze trwało przecież niezrozumiale długo - dwa i pół roku, a zakończyło się decyzją z lipca 2015 r., kiedy to w obrocie prawnym już funkcjonowały te decyzje o pozwoleniu na użytkowanie. Dlatego rolą także Skarżących będzie ewentualne wyjaśnienie, czy pod pojęciem "użytkowanie", odnoszącym się do stanu z listopada 2011 r., rozumieli rozpoczęcie takiego używania budynków, które już od stycznia 2012 r. pozwalało na opodatkowanie budynku biurowo – mieszkalnego oraz dobudowanej części budynku biurowego, czy też pod tym pojęciem rozumieli jedynie jakąś formę prowizorycznego używania budynków nie kwalifikującą się do uznania ich za przedmiot opodatkowania od stycznia 2012 r. Z pewnością pod tym pojęciem "użytkowanie", odnoszącym się do listopada 2011 r., Skarżący nie rozumieli stanu spełnienia warunków z art. 59 i innych Prawa budowlanego, skoro decyzje o pozwoleniu na użytkowanie w rozumieniu tego przepisu wydano dopiero we wrześniu 2014 r. Data rozpoczęcia użytkowania budynków ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego (art. 6 ust. 2 ustawy). Rolą Skarżących będzie też wyjaśnienie, dlaczego kwestionują przyjęte przez Organ I instancji powierzchnie opodatkowanych budynków, które podlegały pomiarom w trakcie kontroli podatkowej w obecności i bez żadnych uwag Skarżących. Odnosząc się natomiast do samej skargi Sąd wyjaśnia, że przytoczone w niej uwagi dotyczą użytego w art. 2 ust. 2 ustawy pojęcia "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", a nie centralnego dla niniejszej sprawy pojęcia "grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. Te uwagi Skarżących nie mogły więc stanowić argumentu na rzecz uwzględnienia skargi. Nie wiadomo ponadto, co – według Skarżących – miałoby stanowić podstawę do zawieszenia postępowania podatkowego. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. W przedmiocie kosztów postępowania podstawą wyroku był art. 200 tej ustawy procesowej.