III SA/Wa 2679/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki po rozpoznaniu w dniu 14 października 2016 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku A. sp. z o.o. z siedzibą w W. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skargowego w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień 2014 r. oraz zabezpieczenia jej na majątku podatnika postanawia: - odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skargowego w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. - Skarżąca – A. sp. z o.o. z siedzibą w W., wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień 2014 r. oraz zabezpieczenia jej na majątku podatnika. W skardze zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skargowego w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. W uzasadnieniu wniosku stwierdziła bezpodstawność zastosowanego zabezpieczenia, które stwarzało niebezpieczeństwo wyrządzenia Skarżącej znacznej szkody i spowodowania trudnej do odwrócenia skutków w postaci zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej i w dalszej perspektywie upadłość spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 61 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, dalej: "p.p.s.a."), zasadą jest, że wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Sąd natomiast może, na wniosek strony, wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków (art. 61 § 3 p.p.s.a.). Zdaniem Sądu, wstrzymanie wykonania aktów administracyjnych na podstawie art. 61 p.p.s.a. może dotyczyć tylko tych aktów, które kwalifikują się do dobrowolnego lub przymusowego wykonania. Problem wykonania aktu administracyjnego dotyczy zatem aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone określone obowiązki, a także aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony (zob. T. Woś, H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LexisNexis 2012). Wykładnia art. 61 § 3 p.p.s.a. prowadzi nadto do wniosku, że sąd może wstrzymać wykonanie takiego aktu, który nie został jeszcze wykonany. W sytuacji, gdy decyzja została już wykonana, wniosek o wstrzymanie jej wykonania staje się bowiem bezprzedmiotowy (zob. postanowienie NSA z 16 kwietnia 2004 r. OZ 26/04, powołane w Komentarzu J. P. Tarno do art. 61 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, LexisNexis 2011, a także postanowienia NSA: z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OZ 374/15 i z 8 lutego 2014 r., II FZ 1039/12). Skoro przedmiotem zaskarżonej decyzji jest określenie przybliżonych kwot zobowiązań skarżącej w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę, a także orzeczenie o zabezpieczeniu na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych, to należy rozważyć, czy decyzji tej można przypisać przymiot wykonalności, a także jej ewentualny zakres. Podkreślenia wymaga zatem, że określenie przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami stanowi element decyzji o zabezpieczeniu w sytuacji, gdy zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 4 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). W tym zakresie zaskarżonej decyzji nie można uznać za akt zobowiązujący czy ustalający dla adresata nakaz powinnego zachowania lub zakaz określonego zachowania, ani też akt, na mocy którego nakładany jest na adresata jakikolwiek obowiązek. Decyzja ta nie rozstrzyga o wysokości zobowiązania podatkowego, ani nie podlega przymusowej egzekucji. Skutkiem jej wydania jest jedynie dokonanie zabezpieczenia na jej majątku, które nie może prowadzić do przymusowego wykonania obowiązku (zob. art. 1a pkt 19 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Dz. U. z 2016 r., poz. 599). Skoro zatem nie jest to akt, któremu można przypisać przymiot wykonalności, to w konsekwencji brak jest podstaw do wstrzymania jego wykonania. Odnosząc się do wniosku o wstrzymanie wykonania pozostałej części zaskarżonej decyzji (orzeczenie o zabezpieczeniu na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych) podkreślić należy, że przepis art. 61 p.p.s.a. wskazuje na szkodę (majątkową, bądź niemajątkową), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego. Będzie to miało miejsce w takich wypadkach, gdy grozi utrata przedmiotu świadczenia, a który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony innym przedmiotem, zaś jego wartość pieniężna nie przedstawiałaby znaczenia dla skarżącego lub gdyby zachodziło niebezpieczeństwo utraty życia lub zdrowia (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2004 roku, GZ 138/2004). Sąd w pełni podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w postanowieniu z dnia 7 kwietnia 2005 r. wydanym w sprawie sygn. akt II OZ 201/2005 wskazał, iż wnioskujący musi dokładnie przytoczyć okoliczności, które przemawiają za wstrzymaniem wykonania zaskarżonego aktu lub czynności. Od uprawdopodobnienia niebezpieczeństwa wystąpienia znacznej szkody i negatywnych skutków zależy orzeczenie Sądu, które także musi dokładnie wskazywać przyczyny wstrzymania lub odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji lub aktu. Uprawdopodobnienie okoliczności przemawiających za wstrzymaniem wykonania decyzji spoczywa na stronie skarżącej (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2004 roku, FZ 496/2004). To wnioskujący ma więc obowiązek dokładnego przytoczenia okoliczności, które uzasadniają wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności. Od uprawdopodobnienia niebezpieczeństwa wystąpienia znacznej szkody i negatywnych skutków zależy orzeczenie Sądu, które także musi dokładnie wskazywać przyczyny wstrzymania lub odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji lub aktu. Wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu musi zostać zatem w sposób dostateczny uzasadniony, tj. należy wskazać na okoliczności, z których wynikałoby, iż zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Uzasadnienie takiego wniosku powinno się odnosić do konkretnych okoliczności pozwalających uznać, że wstrzymanie zaskarżonego aktu lub czynności jest zasadne w stosunku do wnioskodawcy. Jego twierdzenia powinny być poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi jego sytuacji finansowej oraz majątkowej (tak: J.P. Tarno, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, s. 188, również postanowienie NSA z 30 listopada 2004 r., GZ 120/04). W ocenie Sądu strona skarżąca nie wykazała, że istotnie zaistniały okoliczności świadczące o możliwości wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Skarżąc jako okoliczność przemawiającą za koniecznością wstrzymania decyzji wskazała zagrożenie dla dalszego funkcjonowania firmy. W ocenie Sądu tak przedstawione argumenty w żaden sposób nie uzasadniają wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Jak już wyjaśniono wyżej decyzja zabezpieczająca nie rodzi zobowiązania podatkowego ani też konieczności zapłaty podatku. Decyzja ta ma na celu jedynie zabezpieczenie wykonania zobowiązania jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. Ponadto podkreślenia wymaga, że skarżąca nie przedłożyła jakichkolwiek dowodów obrazujących jego sytuację materialną i uzasadniających celowość wydania takiego rozstrzygnięcia przez Sąd. Tymczasem do oceny zasadności wniosku konieczne jest dysponowanie aktualnymi danymi o stanie majątkowym wnioskodawcy. Zweryfikowanie przez Sąd tego, czy wykonanie zaskarżonego aktu odbędzie się z uszczerbkiem dla majątku wnioskodawcy, prowadząc do powstania znacznej szkody, bądź powodując trudne do odwrócenia skutki musi się odbywać z uwzględnieniem szczegółowych informacji o jego sytuacji majątkowej, wysokości uzyskiwanych dochodów, posiadanych oszczędnościach, czy ponoszonych wydatkach. Sąd stwierdził jednocześnie, że brak jest w aktach sprawy innych danych wskazujących na aktualną sytuację majątkową strony skarżącej, co tym samym uniemożliwiło Sądowi ustalenie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia wniosku z urzędu (zgodnie z tezą orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 marca 2005 r., wydanego w sprawie II OZ 155/2005). Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 61 § 3 i § 5 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.