III SA/Wa 2691/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant sekretarz sądowy Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2016 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. Sp. z o.o. z siedzibą w C. kwotę 2 949 zł (słownie: dwa tysiące dziewięćset czterdzieści dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (zwany dalej: "organem pierwszej instancji") decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. określił dla P. Sp. z o.o. z siedzibą w C. (zwanej dalej: "Skarżącą") zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 rok w wysokości 72.856 zł. Organ pierwszej instancji stwierdził w powołanej powyżej decyzji zawyżenie przez Skarżącą kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 105.120,96 zł, na którą składały się następujące kwoty: 1) 9.034 zł - będąca zgodnie z wyjaśnieniami Skarżącej wynagrodzeniami oraz świadczeniami ZUS należnymi za grudzień 2005r. a wypłaconymi w styczniu 2006r.; 2) 64.280 zł – wynikająca z wystawionych przez firmę "F." Sp. z o.o. (dalej: F.) faktur z tytułu usług ochrony i odśnieżania; 3) 6.953,37 zł - wynikająca z faktury nr 79 z dnia 18 października 2006 r. będąca przedpłatą wniesioną do Sądu Arbitrażowego za rozpatrzenie sporu z firmą "I." z siedzibą na Białorusi; 4) 10.800 zł - wynikająca z faktur nr 02,-07-2006 z dnia 18 lipca 2006 r. oraz nr 01,-06-2006 z dnia 26 czerwca 2006 r. wystawionych przez I. z siedzibą w W. za obsługę prawną; 5) 14.053,59 zł - stanowiąca różnicę wynikającą z polecenia księgowania PK 6/12/42 z dnia 31 grudnia 2006 r. dotyczącego przeksięgowania podatku od towarów i usług (zaksięgowano w koszty uzyskania przychodów 19.003,47 zł, a powinno być 4.949,88 zł - podatek naliczony za miesiąc grudzień nie podlegający odliczeniu). Skarżąca pismem z dnia 21 maja 2013 r. złożyła odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) – zwanej dalej: "O.p.", poprzez brak zebrania pełnego materiału dowodowego w sprawie oraz błąd w ustaleniach faktycznych polegający na nieuznaniu wydatków poniesionych przez podatnika za koszty uzyskania przychodu, co stanowiło naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - zwanej dalej: "u.p.d.o.p." Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "organem odwoławczym") po rozpatrzeniu powyższego odwołania decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. uchylił w całości powyższą decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. W uzasadnieniu wskazał, że jego zdaniem decyzja organu pierwszej instancji wydana została w oparciu o niepełny materiał dowodowy, który powinien zostać w znacznej części uzupełniony o przesłuchanie osób i pracowników na okoliczność wykonania: kwestionowanych usług ochrony, przetłumaczenie obcojęzycznych dokumentów oraz przeanalizowanie poniesionego kosztu opłaty sądowej oraz obsługi prawnej pod kątem ich związku z prowadzoną przez Skarżącą w kontrolowanym okresie działalnością. W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji powinien również przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w zakresie ustalenia faktycznej wysokości wypłaconych w styczniu 2006 r. wynagrodzeń oraz zapłaconych składek na ZUS, a także sprawdzić czy wskazane przez Skarżącą kwoty nie były już zaliczone do kosztów uzyskania przychodów 2006 r. Następnie organ pierwszej instancji po ponownym rozpatrzeniu niniejszej sprawy decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 rok w wysokości 71.178 zł. Organ pierwszej instancji stwierdził w powołanej powyżej decyzji zawyżenie przez Skarżącą kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 96.288,15 zł, na którą składały się następujące kwoty: 1) 201,19 zł - wynikająca z różnicy pomiędzy kwotą zaliczoną przez Skarżącą do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaconych w styczniu 2006 r. wynagrodzeń wraz z narzutami za miesiąc listopad i grudzień 2005 r. (9.034 zł), a faktyczną kwotą obciążeń (8.832,81 zł), 2) 64.280 zł - za usługi ochrony i odśnieżania, 3) 6.953,37 zł - będąca przedpłatą wniesioną do Sądu Arbitrażowego za rozpatrzenie sporu z firmą "I." z siedzibą na Białorusi, 4) 10.800 zł - za obsługę prawną, 5) 14.053,59 zł - stanowiąca różnicę wynikającą z polecenia księgowania PK 6/12/42 z dnia 31 grudnia 2006 r. dotyczącego przeksięgowania podatku od towarów i usług (zaksięgowano w koszty uzyskania przychodów 19.003,47 zł, a powinno być 4.949,88 zł - podatek naliczony za miesiąc grudzień nie podlegający odliczeniu). Skarżąca wniosła następnie pismem z dnia 13 marca 2015 r. odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] lutego 2015 r., w którym wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi. W odwołaniu Skarżąca wskazała na przedawnienie w całości jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. oraz zarzuciła: 1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 u.p.d.o.p., poprzez błędne zastosowanie, w wyniku czego odmówiono jej prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu uzyskania przychodów, o których mowa w niniejszym odwołaniu, 2) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez niezastosowanie, w wyniku czego organy skarbowe oraz podatkowe dokonały całkowicie swobodnej analizy zebranego materiału dowodowego, pomijając wszystkie możliwe dowody dostarczone przez Skarżącą w postaci: faktur, umów, przelewów, oświadczeń pisemnych oraz zeznań świadków, opierając swoje stanowisko wyłącznie o własne przypuszczenia, czym uniemożliwił Skarżącej wyjaśnienie zasadności poniesionych kosztów jako kosztów uzyskania przychodów. W uzasadnieniu odwołania Skarżąca wskazała, że jej zdaniem nastąpiło przedawnienie w całości jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. Termin przedawnienia upłynął z dniem 31 grudnia 2012 r., a do tego czasu Skarżąca nie została powiadomiona o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym oraz nie dokonano żadnej czynności egzekucyjnej przed tym terminem. Skarżąca wskazała też, że poniesiony przez nią wydatek na rzecz firmy F. był kosztem uzyskania przychodów. Skarżąca zwróciła uwagę na fakt, iż została zawarta ustna umowa, a następnie wystawiane były faktury, za które Skarżąca dokonywała płatności. Ponadto podważając wiarygodność dowodu z przesłuchania R. P., Skarżąca wskazała, że jej siedziba jak również siedziba firmy F. znajdowały się na tym samym terenie, a więc i usługi ochrony świadczone musiały być na tym samym terenie. Natomiast R. P. wykonywał pracę w imieniu firmy F.. Jednocześnie Skarżąca wskazała, że korzystała z usług ochroniarskich świadczonych przez firmę J., ale polegały one tylko na przyjeździe grup interwencyjnych oraz założeniu najprostszego alarmu, tj. syreny włączanej fizycznie przez ochroniarza R. P.. Skarżąca nie zgodziła się też ze stanowiskiem organu pierwszej instancji dotyczącym braku możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodu zapłaconej przedpłaty sądowej wniesionej do Sądu Arbitrażowego na Białorusi dotyczącej rozpatrzenia sporu z firmą "I.", która nie zapłaciła Skarżącej za dostarczone towary, jak również kosztów poniesionych na rzecz kancelarii prawnej. W opinii Skarżącej, takie wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu, na potwierdzenie czego Skarżąca powołała się na poglądy wyrażone w wyroku NSA z dnia 13 maja 1998 r., sygn. akt SA/Sz 1354/97. Odnosząc się z kolei do zakwestionowanego prawa do odliczenia podatku VAT za miesiąc grudzień Skarżąca wyjaśnia, że w dniu 31 grudnia 2006 r. dokonała skorygowania odliczenia podatku naliczonego bez prawa odliczenia, zarachowanego w koszty uzyskania przychodu poprzez sporządzenie dokumentu księgowego PK nr 6/12/43 z dnia 31 grudnia 2006r., w którym zmniejsza rozliczenie podatku VAT o kwotę 6.193 zł, poprzez dodanie tej kwoty do pozostałych przychodów operacyjnych. Zdaniem Skarżącej, taka ocena dowodów zebranych w niniejszej sprawie narusza przepisy postępowania wyrażone w Ordynacji podatkowej, w wyniku czego dokonano całkowicie swobodnej analizy zebranego materiału, pomijając wszystkie możliwe dostarczone dowody w postaci faktur, umów, przelewów, oświadczeń pisemnych oraz zeznań świadków. Następnie w piśmie z dnia 21 kwietnia 2015 r. stanowiącym uzupełnienie odwołania Skarżąca zrzuciła dodatkowo, że organ pierwszej instancji oparł się jedynie na ewidencji księgowej, która jak sam twierdził była prowadzona wadliwie. Zdaniem Skarżącej, mimo wcześniejszych zaleceń organu odwoławczego, organ pierwszej instancji przy ponownym rozpatrzeniu niniejszej sprawy nie zbadał dokumentów źródłowych jakimi są faktury sprzedaży, dokumenty WZ oraz faktur zakupu. Nie wzięto pod uwagę istotnych dowodów jakimi są analityczne rozchody i przychody towarów magazynowych zgodnie z dwukrotnie przedstawionym zestawieniem kartotek magazynowych. Skarżąca wskazała też, że prowadziła pełną analitykę wartości przychodów i poniesionych kosztów zakupu towarów opartą na metodzie FIFO. Każda faktura sprzedaży poprzedzona była dokumentem WZ, który to zgodnie z FIFO podawał koszt zakupu towaru. Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie przepisu art. 130 § 1 pkt 6 O.p., w związku z ponownym rozpatrywaniem sprawy i wydaniem decyzji przez tych samych kontrolujących. Organ odwoławczy po analizie akt sprawy oraz zarzutów zawartych w powyższym odwołaniu Skarżącej, decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] lutego 2015 r. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy rozważył na wstępie kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego, do którego odnosi się zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał w tym zakresie, że zgodnie z treścią przepisu art. 70 § 1 O.p., termin przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. rozpoczął bieg w dniu 1 stycznia 2008 r. i upłynął w dniu 31 grudnia 2012 r. Organ odwoławczy zauważył też, że postanowieniem z dnia 26 listopada 2012 r. organ pierwszej instancji wszczął śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające m. in. na podaniu nieprawdy w złożonym w dniu 2 kwietnia 2007 r. do Urzędu Skarbowego w N. zeznaniu rocznym CIT-8 Skarżącej odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., w związku z czym nastąpiło zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 105.120,96 zł, w wyniku zaliczenia do nich: 1) kwoty 9.034 zł - pomimo braku dokumentów potwierdzających poniesienie tego wydatku, 2) kwoty 64.280 zł za usługi ochrony i odśnieżania, pomimo braku dokumentów potwierdzających ich wykonanie przez firmę F., 3) kwoty 14.053,59 zł podatku od towarów i usług, która nie wynikała z rozliczenia nie podlegającego odliczeniu w miesiącu grudniu 2006 roku podatku naliczonego, co stanowiło naruszenie przepisów art. 15 i art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p., czym spowodowano narażenie na uszczuplenie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 rok w kwocie co najmniej 19.973 zł, tj. o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 56 § 2 Kodeksu karnego skarbowego. Organ odwoławczy odnotował również w tym miejscu, że z poczynionych przez ten organ ustaleń wynika, że ww. postępowanie na dzień wydania decyzji tego organu nie zostało zakończone. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. pismem z dnia 5 grudnia 2012 r. zawiadomił Skarżącą o zawieszeniu z dniem 26 listopada 2012 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r., z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Wskazane zawiadomienie doręczono Skarżącej w dniu 19 grudnia 2012 r., co zdaniem organu odwoławczego zaprzecza twierdzeniom Skarżącej zawartym w jej odwołaniu, iż była ona nieświadoma zaistnienia przesłanek powodujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia jej zobowiązań podatkowych. W konsekwencji w niniejszej sprawie istnieje prawna możliwość kontynuowania w stosunku do Skarżącej postępowania podatkowego w zakresie jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. Następnie organ odwoławczy powołał się na treść przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., wskazując że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Jednakże aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki: 1) wydatek powinien pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; 2) wydatek nie może znajdować się w określonym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów; 3) wydatek powinien być rzeczywiście (definitywnie) poniesiony przez podatnika; 4) wydatek winien zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; 5) wydatek powinien być właściwie udokumentowany. Zdaniem organu odwoławczego, w niniejszej sprawie nie ma przekonywujących dowodów na okoliczność, że zakupione przez Skarżącą usługi ochrony udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez firmę F. zostały rzeczywiście wykonane przez tą firmę. Organ pierwszej instancji zwracał się bowiem o przedstawienie dowodów potwierdzających faktyczne wykonanie przedmiotowych usług przez ww. firmę, lecz Skarżąca w toku prowadzonego postępowania nie przedstawiła żadnych dowodów. Organ odwoławczy zauważył, że ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, iż w 2006 r. zarówno siedziba Skarżącej, jak również siedziba firmy F. znajdowała się w tym samym budynku. Również zarząd tych dwóch podmiotów był taki sam i stanowił go J. P., który był także jedynym udziałowcem tych podmiotów. Organ odwoławczy wskazał też na zeznania świadka R. P., który – jak wskazała Skarżąca - był zatrudniony w firmie F. jako ochroniarz. Z zeznań wymienionego świadka wynika, że w 2006 roku był on zatrudniony w firmie F. na 1/3 etatu, pracując jako dozorca co drugi dzień od godz. 16 do 6 rano, a w dni wolne 24 godziny. Świadek ten nie jest jednak w stanie rozróżnić dla kogo wykonywał usługę, ponieważ Skarżąca jak i firma F. znajdowały się w tym samym obiekcie, a Prezesem tych obu podmiotów była ta sama osoba. Zdaniem organu odwoławczego, zeznania ww. świadka oraz oświadczenia samej Skarżącej w tym zakresie, nie potwierdzają wykonania spornych usług przez wystawcę kwestionowanych faktur. Powyższe wynika z braku umowy w tym przedmiocie pomiędzy Skarżącą a firmą F. oraz braku określenia zakresu wykonywania usług ochrony, a także braku świadomości ochroniarza, co do tego który podmiot w rzeczywistości ochraniał. Organ odwoławczy zwrócił też uwagę na różnicę w zakresie przedmiotu ochrony. Skarżąca wskazała bowiem, że chronione były samochody z towarem, natomiast pracownicy wskazywali na ochronę budynku oraz ogrodzonego terenu. Ponadto organ odwoławczy wskazał na brak możliwości świadczenia całodobowej (ciągłej) ochrony ze względu na małą ilość zatrudnionych pracowników, którzy byli zatrudnieni jedynie na część etatu, co prowadzi do wniosku, że sporne usługi ochrony nie były w rzeczywistości wykonane na rzecz Skarżącej przez firmę F.. Za powyższym stanowiskiem przemawia również zdaniem organu odwoławczego fakt, iż Skarżąca ponosiła jednocześnie koszty z tytułu ochrony na podstawie faktur wystawionych przez firmę J.. Zgodnie bowiem z logiką i doświadczeniem życiowym, w przypadku świadczenia tożsamych usług przez dwie różne firmy zasadne wydaje się ustalenie przez przedsiębiorcę zakresu świadczonych usług przez jedną i drugą firmę, chociażby w celu uniknięcia ewentualnych nieporozumień co do ponoszonej odpowiedzialności za chronione obiekty. Organ odwoławczy zgodził się również ze stanowiskiem organu pierwszej instancji w kwestii braku podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Skarżącej w 2006 roku, wydatków poniesionych przez Skarżącą na rzecz I. z siedzibą w W., wynikających z wystawionych faktur nr 02,-07-2006 z dnia 18 lipca 2006 r. w wysokości 4.800 zł oraz nr 01,-06-2006 z dnia 26 czerwca 2006r. w wysokości 6.000 zł. Organ odwoławczy zauważył, że Skarżąca pomimo wielokrotnych wezwań nie przedstawiła wiarygodnych dowodów potwierdzających wykonanie powyższych usług. W piśmie z dnia 11 stycznia 2013 r. Skarżąca wskazała jedynie, że faktura nr 01-06-2006 z dnia 26 czerwca 2006 r. wystawiona tytułem "zlecenie obsługi prawnej" dotyczyła uzyskania porady prawnej w kwestii odzyskania należności od firmy I. oraz przepisów związanych z podatkiem akcyzowym, składów podatkowych jakimi Skarżąca zajmowała się w tamtym czasie. Natomiast faktura nr 02-07-2006 z dnia 18 lipca 2006 r. dotyczyła porady prawnej w sprawie firmy W., która była winna na rzecz Skarżącej kwotę w wysokości 503.250 zł, jak również doradztwa w sprawach celnych, gdzie Urząd Celny w P. domagał się od Skarżącej zapłaty kwoty 1.500.000 zł. Skarżąca wskazała ponadto, że dzięki uzyskanym poradom i zaleceniom porad prawnych obroniła swoje stanowisko, co udowadnia protokół kontrolny urzędu celnego. Do powyższego pisma Skarżąca dołączyła też oświadczenie J. M. dotyczące rodzaju usług udokumentowanych ww. fakturami. Organ odwoławczy zauważył również, że pomimo wezwań Skarżąca nie przedstawiła żadnych opinii sporządzonych przez ww. I. Powyższe oznacza zdaniem organu odwoławczego, że Skarżąca w żaden sposób nie udowodniła, iż kwestionowane usługi zostały wykonane. Potwierdzeniem tego są jedynie oświadczenia Skarżącej. Organ odwoławczy zgodził się też ze stanowiskiem organu pierwszej instancji w kwestii braku podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Skarżącej w 2006 roku, wydatku w kwocie 6.953,37 zł poniesionego przez Skarżącą na podstawie faktury nr 79 z dnia 18 października 2006 r., tytułem przedpłaty sądowej dotyczącej rozwiązania sporu z firmą "I." z siedzibą na Białorusi, która nie dokonała zapłaty za wystawioną w dniu 20 grudnia 2005 r. fakturę o numerze 001/IPT. Organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z poświadczonym z języka rosyjskiego tłumaczeniem zakwestionowana faktura nie stanowi podstawy zawarcia umowy pomiędzy Skarżącą – jako powodem a Międzynarodowym Sądem Arbitrażowym przy Białoruskiej Izbie Handlowo-Przemysłowej oraz wystawiona została tytułem zaliczki z tytułu opłaty skarbowej arbitrażowej za rozpatrzenie sprawy w Międzynarodowym Sądzie Arbitrażowym z powództwa przeciwko I. z siedzibą w Republice Białorusi (wartość powództwa EUR 22.822,55). Z treści przedmiotowej faktury nie wynika zdaniem organu odwoławczego jaki był przedmiot tego powództwa. Organ odwoławczy zauważył też, że w prowadzonej przez Skarżącą ewidencji księgowej z tytułu niezapłaconej faktury wystawionej przez Skarżącą dla firmy I., nie został utworzony odpis aktualizacyjny. Ponadto pomimo wezwania organu pierwszej instancji o przedłożenie wszelkich dokumentów dotyczących przedmiotowego sporu z firmą I. takich jak pozew lub opinie prawne, Skarżąca oprócz przetłumaczonej faktury nie przedstawiła żadnych innych dokumentów dotyczących tego sporu i sprawy. Organ odwoławczy odnotował również w tym miejscu, że zakwestionowana faktura wystawiona została na zaliczkę z tytułu opłaty skarbowej arbitrażowej. Jednakże z uwagi na fakt, iż zaliczka nie ma charakteru definitywnego, to jej zapłata nie daje podstawy do uznania takiego wydatku za koszt uzyskania przychodów. Brak definitywnego charakteru zaliczki nie pozwala bowiem na dokonanie jednoznacznej oceny, czy świadczenie którego zaliczka dotyczy, będzie powiązane z uzyskaniem przychodów. Organ odwoławczy odnosząc się ponadto do zarzutu Skarżącej dotyczącego zakwestionowania rozliczenia podatku naliczonego VAT za miesiąc grudzień 2006 r., wskazał że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy zauważył, że Skarżąca poleceniem księgowania PK nr 6/12/42 z dnia 31 grudnia 2006 r. zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów nieodliczony podatek VAT w wysokości 19.003,47 zł. Z prowadzonych przez Skarżącą dla potrzeb rozliczania podatku VAT ewidencji wynika, że za miesiąc grudzień podatek naliczony nie podlegający odliczeniu wyniósł 4.949,88 zł. W związku z powyższym, jak również mając na uwadze brak wyjaśnień Skarżącej w tym zakresie, organ odwoławczy stwierdził, że kwota 14.053,59 zł wynikająca z różnicy pomiędzy wykazanym w ewidencji nieodliczonym podatkiem VAT, a kwotą wynikającą z dokumentu PK z dnia 31 grudnia 2006 r. nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że z dokumentu PK nr 6/12/43 z dnia 31 grudnia 2006 r., do którego nawiązuje Skarżąca w swoim odwołaniu, nie wynika że dotyczy to podatku VAT za miesiąc grudzień 2006 r. Zgodnie z powyższym dokumentem kwota 6.193 zł, o której mowa w odwołaniu Skarżącej dotyczy korekty VAT naliczonego za 2006 r. Skarżąca w toku prowadzonego postępowania nie przedstawiła żadnych dowodów (rozliczenia, ewidencji, faktur), które świadczyłyby, że powyższa kwota spełnia przesłanki do uznania jej za koszt uzyskania przychodów. Organ odwoławczy stwierdził również, że Skarżąca w odwołaniu nie miała zastrzeżeń, co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów w 2006 r. o kwotę wynikającą z różnicy pomiędzy kwotą zaliczoną przez nią do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaconych w styczniu 2006 r. wynagrodzeń wraz z narzutami za miesiąc listopad i grudzień 2005 r. (9.034 zł), a faktyczną kwotą obciążeń (8.832,81 zł). Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał ustalenia organu pierwszej instancji za prawidłowe w tym zakresie. Końcowo organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu Skarżącej dotyczącego naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 O.p., w związku z ponownym rozpatrywaniem sprawy i wydaniem decyzji przez tych samych kontrolujących, wskazał że wyłączenie określone w powołanym przepisie odnosi się do osoby, która "brała udział w wydaniu zaskarżonej decyzji", przy czym chodzi tu o osobę, która orzekała w sprawie w pierwszej instancji, a po wydaniu decyzji została przeniesiona (oddelegowana) do organu drugiej instancji i miałaby orzekać w tej sprawie. Natomiast pracownik organu podatkowego prowadzący ponownie postępowanie podatkowe, po uchyleniu uprzednio wydanej przez ten organ decyzji, nie jest pracownikiem, który "brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" i nie podlega wyłączeniu na podstawie ww. przepisu. Skarżąca w skardze z dnia 2 września 2015 r. zaskarżyła powyższą decyzję organu odwoławczego w części dotyczącej odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez nią na: ochronę i odśnieżanie, opłatę arbitrażową, zakup usług prawnych oraz nieodliczonego podatku VAT. Skarżąca zarzuciła w swojej skardze: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez błędne jego zastosowanie w wyniku czego odmówiono jej prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu uzyskania przychodów, o których mowa w niniejszej skardze, 2) naruszenie przepisów prawa procesowego ujętych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez ich niezastosowanie, w wyniku czego organy skarbowe oraz podatkowe dokonały całkowicie dowolnej analizy zebranego materiału dowodowego, pomijając wszystkie możliwe dowody dostarczone przez Skarżącą w postaci faktur, umów, przelewów, oświadczeń pisemnych oraz zeznań świadków, opierając swoje stanowisko o własne przypuszczenia, czym uniemożliwiły Skarżącej wyjaśnienie zasadności poniesionych kosztów jako kosztów uzyskania przychodów oraz poprzez rozstrzyganie wszystkich wątpliwości na niekorzyść Skarżącej. Wskazując na powyższe zarzuty Skarżąca wniosła w swojej skardze o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w ww. części i umorzenie postępowania w tym zakresie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi odwoławczemu, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, według norm przypisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że w jej ocenie wydatki na zabezpieczenie towarów znajdujących się i magazynie lub gdzie indziej zawsze będą wydatkami powiązanymi z przychodami. Skarżąca zwróciła ponadto uwagę na wielkość terenu, na którym prowadziła działalność gospodarczą, rodzaj towaru będącego przedmiotem jej działalności oraz jego wartość, jak również niskie koszty ochrony w stosunku do wielkości przychodów, wskazując że kwestionowane wydatki powinny stanowić dla niej koszt uzyskania przychodów. Skarżąca odnosząc się do zeznań świadka R. P. stwierdziła, że miał on za zadanie chronić określone mienie (budynki, towary, samochody, itp.), a nie firmę zatem nie miał obowiązku posiadania wiedzy dla jakiej firmy świadczona jest usługa ochrony. Ponadto Skarżąca zauważyła, że z zeznań wymienionego świadka nie wynika, iż zeznał on, że z całą pewnością nie ochraniał mienia należącego do Skarżącej. W swoim zeznaniu wskazał on bowiem konkretny budynek, który znajdował się na terenie wynajmowanym przez Skarżącą i jednocześnie przez firmę F. i z którego korzystały oba te podmioty. Skarżąca podkreśliła też, że usługi wykonywane przez firmę J. ograniczały się jedynie do założenia najprostszego alarmu (syrenka włączana fizycznie przez ochroniarza) i przyjeżdżania w ramach usług interwencyjnych. Natomiast odnośnie usług odśnieżania Skarżąca wskazała, że wykonywał je G. M. w ramach swoich obowiązków. Zdaniem Skarżącej, nie zrozumiałym jest zaniechanie przesłuchania przez organ podatkowy pozostałych pracowników firmy F. oraz głównego księgowego. Powyższe świadczy o tym, że organ nie dochował należytej staranności aby wyjaśnić wszystkie okoliczności sprawy. Nawiązując natomiast do zakwestionowanej przez organy podatkowe opłaty arbitrażowej Skarżąca wskazała, że przedmiotowy wydatek był związany z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, przez co był racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Skarżąca w związku z tym, że jej dłużnik miał siedzibę na Białorusi i nie podlegał polskiej jurysdykcji musiała skierować spór do Sądu na Białorusi. Skarżąca wskazała też, że użyty w dokumencie potwierdzającym konieczność zapłaty opłaty arbitrażowej zwrot "zaliczka" nie oznacza zaliczki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż była to opłata jednorazowa, a Skarżąca nie ponosił już żadnych kosztów z tego tytułu. Skarżąca wskazała również, że zakwestionowane przez organy podatkowe faktury potwierdzające zakup usług prawnych dotyczyły odzyskania należności od firmy I., sporu z firmą W., sporu z Urzędem Celnym w P. oraz porady w sprawie podatku akcyzowego. Przedmiotowe usługi świadczone były w ramach konsultacji i porad wykonywanych w formie ustnej z wykorzystaniem środków telekomunikacyjnych oraz na spotkaniach, z których nie były sporządzane notatki. Konsultacje te przyniosły efekt w postaci uzyskania należności od firmy W. w wysokości 520.0000 zł oraz wygranie sporu z urzędem celnym w sprawie podatku akcyzowego. Zdaniem Skarżącej, organ podatkowy w celu ustalenia stanu faktycznego powinien przesłuchać głównego księgowego oraz pracowników kancelarii prawniczej. Dokonując natomiast analizy przepisów art. 180 i art. 181 O.p., Skarżąca odnosząc się do twierdzenia organu odwoławczego o niejednokrotnym wzywaniu Skarżącej do przedstawienia dowodów na potwierdzenie zasadności zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, stwierdziła że sam organ podatkowy mając możliwość zdobycia dowodów w postaci zeznań świadków lub strony z takiej możliwości nie skorzystał. Natomiast nawiązując do zakwestionowanej kwoty wynikającej z rozliczenia podatku naliczonego VAT za miesiąc grudzień 2006 r., Skarżąca wskazała że dokonała skorygowania odliczenia ww. podatku, zarachowanego w koszty uzyskania przychodu, poprzez sporządzenie dokumentu księgowego PK nr 6/12/42 z dnia 31 grudnia 2006 r., w którym zmniejszyła rozliczenie podatku VAT o kwotę 6.193 zł, poprzez dodanie tej kwoty do pozostałych przychodów operacyjnych. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie, uznając zarzuty skargi za niezasadne. W piśmie z dnia 8 czerwca 2016 r. stanowiącym uzupełnienie skargi Skarżąca podtrzymała swoje stanowisko w sprawie, wskazując argumenty przemawiające w jej ocenie za zasadnością zaliczenia przez nią do kosztów uzyskania przychodów w 2006 roku wydatków na: opłatę arbitrażową, koszty obsługi prawnej oraz odliczenie podatku VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz. U. z 2014r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Z kolei przepis art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. dalej powoływana jako "p.p.s.a") stanowi, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Zgodnie zaś z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając zaskarżoną decyzję w świetle wskazanych kryteriów legalności, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie z podniesionych w niej zarzutów Sąd uznał za zasadne. Kontroli Sądu poddana został decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od osób prawnych za 2006r. Istota sporu między stronami sprowadza się do przeciwstawnych stanowisk w zakresie prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Skarżącą w 2006r. z tytułu zawartych umów za usługi ochrony i odśnieżania oraz uznania za koszty podatkowe opłaty arbitrażowej i faktur za usługi prawne, a także kwot przeksięgowania podatku od towarów i usług. Zdaniem Skarżącej, poprzez brak zebrania pełnego materiału dowodowego w sprawie oraz błędnego ustalenia stanu faktycznego organy podatkowe bezpodtsanie nieuznały wydatków poniesionych przez podatnika za koszty uzyskania przychodu, co tym samym stanowi naruszenie prawa materialnego. Z kolei w ocenie organów podatkowych wskazane wyżej wydatki nie mogą stanowić kosztów podatkowych, gdyż zgromadzone materiały nie potwierdzają wykonania kwestionowanych usług. Organ odwoławczy zubnał także, że Skarżąca nieprawidłowo zaliczyła w koszty część niewypłaconych wynagrodzeń wraz z narzutami oraz podatek naliczony za miesiąc grudzień, nie podalegający odliczeniu. Podkreślenia wymaga przy tym, że Organ, co do zasady, nie kwestionuje, że wskazane wydatki na usługi prawne, ochroniarskie oraz odśnieżania mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ale pod warunkiem, że nie zostały naruszone przepisy art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W rozstrzygane sprawie Organ odwoławczy uznał jednak, że w zaskarżonej decyzji sporne są przede wszystkim okoliczności związane z niewystarczającym wykazaniem, a tym samym udokumentowaniem faktu, że wymienione na kwestionowanych fakturach czynności zostały wykonane. W przypadku zakwestionowania rzetelności faktury, a z taką sytuacją, w ocenie Organów, mamy do czynienia, następuje wzruszenie domniemania faktycznego co do przebiegu zdarzenia gospodarczego i to na podatniku ciąży wówczas obowiązek wykazania, za pomocą wszelkich dostępnych mu źródeł dowodowych, że dana operacja gospodarcza miała taki przebieg, jak twierdzi podatnik. Zdaniem Organów, Skarżąca Spółka nie przedstawiła w sposób nie budzący wątpliwości, że wydatki te zostały poniesione. Przy tak zakreślonym sporze i granicach skargi Sąd uznał, że stanowisko Organów podatkowych, poza zasadną odmową uznania jako kosztów podatkowych wydatków odnoszących się do kosztów obsługi prawnej, jest bezpodsatwne albowiem ustalenia faktyczne przeczą przeciwnej tezie Organów podatkowych. Na wstępie Sąd zauważa, że w toku postępowania odwoławczego najdalej idącym zarzutem Skarżącej był zarzut wydania decyzji pierwszej instancji z naruszeniem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych oraz, że w skardze zarzut ten został pominięty. Uprawnia to Sąd do przyjęcia, że argumentacja Organu odwoławczego na tę okoliczność, tj. że w sprawie doszło do zawieszenia z dniem 26 listopada 2012r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku CIT za 2006r. z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest dla Skarżącej bezsporna i dlatego zarzutu tego nie ponawia w skardze. Niezależnie od powyższego, Sąd dokonując zbadania powyższej przesłanki w ramach art. 134 § 1 p.p.s.a. stwierdza, że zobowiązanie Strony w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r., z przyczyn wskaznych przez Organ, nie uległo przedawnieniu a ustalenia i stanowisko Organu w tej kwestii Sąd przyjmuje jako własne. Przechodząc do merytorycznej oceny zasadności zarzutów, Sąd podkreśla, że oceniając zgodność zaskarżonej decyzji z przepisami prawa, stosownie do art. 133 § p.p.s.a. sąd orzeka na podstawie akt sprawy, co sprowadza się do tego, że bierze pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania zaskarżonej decyzji (A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; Wolter Kluwer Polska, Warszawa 2011, s. 392). Jak już stwierdzono na wstępie, Organy podatkowe zakwestionowały między innymi możliwość zaliczenia przez Skarżącą do kosztów uzyskania przychodu z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w zakresie wydatków na "usługi ochroniarskie i odśnieżania", udokumentowanych fakturami wystawionymi przez spółkę F.. Sąd zauważa, że są to okoliczności faktyczne, których organy podatkowe nie kwestionowały (świadczenie usług przez J., cena usług F.). Organy podatkowe akcentowały natomiast konieczność właściwego udokumentowania wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów twierdząc, że Skarżąca tego nie uczyniła. Nie ulega wątpliwości, że Skarżąca nie zawarła ze spółką F. pisemnej umowy. Zdaniem Sądu, okoliczność ta sama w sobie nie może jednak świadczyć o niewykonaniu usług, podobnie jak samo sporządzenie stosownej umowy nie dowodzi ich wykonania. Ponadto, wysokość wydatku wynika z faktur dokumentujących wykonanie usług oraz dowodów zapłaty. Faktura nie stanowi dowodu wykonania usługi, jeżeli odzwierciedlona w niej transakcja nie została faktycznie zrealizowana. Nie ma natomiast powodów, aby kwestionować jej znaczenie dowodowe w sytuacji, gdy ujęta w niej usługa, czy też dostawa towarów, rzeczywiście miała miejsce. Jeżeli zatem organy podatkowe chciały podważyć znaczenie faktur jako dowodów wykonania spornych usług, powinny były wykazać, że usługi te nie zostały zrealizowane. Tego zaś, zdaniem Sądu, nie uczyniły. Z akt sprawy wynika, że w spornym okresie Skarżąca nie posiadała własnych budynków i gruntów, zaś zarówno siedziba Skarżącej, jak i firmy F., znajdowała się w tym samym budynku. Również zarząd wymienionych firm by ł taki sam i stanowił go J. P., który był także jedynym udziałowcem tych firm. Jakkolwiek organy podatkowe wskazały istnienie powiązań personalnych (zarządczych) Skarżącej i F., to jednak nie wywodziły z tego faktu żadnych wniosków istotnych dla oceny wydatków na ochronę jako kosztów podatkowych. Dyrektor UKS stwierdził jedynie, że transakcje zawierane przez podmioty powiązane podlegają wnikliwej kontroli, co skutkowało wezwaniem Skarżącej do przedstawienia umowy zwartej z F.. W szczególności zaś organy podatkowe nie powoływały się na istnienie powyższych powiązań jako przesłankę wniosku, że usługi ochrony nie były świadczone na rzecz Skarżącej. Nie twierdziły również, że powiązania miały wpływ na cenę usług uiszczaną przez Skarżącą. W ocenie zaś Sądu, istnienie jakichkolwiek powiązań kontrahentów samo w sobie nie dowodzi fikcyjności transakcji między tymi kontrahentami. Organy podatkowe w istocie nie kwestionują faktu, że obiekty wynajmowane przez Skarżącą, w których znajdowała się również siedziba F., były dozorowane. Twierdzą natomiast, że usługi ochrony nie były świadczone na rzecz Skarżącej – chroniony był obiekt, w którym znajdowała się siedziba F.. Zdaniem Sądu, brak jest podstaw do takiego wniosku, aczkolwiek niewątpliwie ochrona obejmowała również pomieszczenia zajmowane przez F., skoro to ta spółka zajmowała się ochroną. Organy podatkowe nie uwzględniły istotnych okoliczności faktycznych wynikających z przedmiotu działalności prowadzonej przez Skarżącą oraz specyfiki sytuacji, że na terenie tej samej nieruchomości funkcjonowały dwie firmy. Przede wszystkim wskazać należy, iż nie jest rzeczą organów podatkowych ocena, czy i jaka ochrona danego obiektu jest konieczna. To podatnik decyduje o zakresie niezbędnej ochrony, jaką obejmuje obiekty służące jego działalności gospodarczej. Nie musi ograniczać się do jednej firmy ochroniarskiej, czy też jednej metody zabezpieczenia obiektu. W rozpoznanej sprawie chodzi przy tym o ochronę nieruchomości związanej z działalnością polegającą na handlu i przewozie towarów wartościowych i chodliwych, jakimi są alkohol i papierosy. Okoliczność, że jednocześnie Skarżąca ponosiła koszty usług świadczonych przez firmę J. nie dowodzi zatem, że usług ochrony nie świadczyła na jej rzecz również spółka F.. W ocenie Sądu, jako nie mogące wywoływać ujemnych skutków dla podatnika należy uznać twierdzenia organów podatkowych, jak użyte w zaskarżonej decyzji, iż "(...) w przypadku świadczenia tożsamych usług przez dwie różne firmy zasadne wydaje się ustalenie przez przedsiębiorcę zakresu świadczonych usług przez jedną i drugą firmę" (str. 10 uzasadnienia decyzji). Mimo bowiem, iż z punktu widzenia praktyki gospodarczej oraz doświadczenia życiowego "postulat" taki jest jak najbardziej wskazany, to jednak niedostosowanie się podmiotu gospodarczego do wskazanej dyrektywy samo przez się nie może stanowić podstawy do zakwestionowania a priori wydatków, jeśli rzeczywiście zostały one przez przedsiębiorcę poniesione. Podkreślić też należy, że Skarżąca konsekwentnie podnosiła w postępowaniu podatkowym, że firma J. prowadziła jedynie "monitoring interwencyjno-sygnałowy", nie zaś bezpośrednią ochronę obiektu i terenu. Miała obowiązek przyjścia z pomocą "po uzyskaniu wezwania na wypadek stwierdzenia zagrożenia przez osoby dozorujące". Podobnie w odwołaniu Skarżąca wskazywała na ograniczony zakres usług świadczonych przez firmę stricte ochroniarską, tj. J., sprowadzających się do reakcji grup interwencyjnych w momencie włączenia się syren alarmowych umieszczonych jedynie w budynkach. Organy podatkowe w żaden sposób nie odniosły się do powyższej argumentacji Skarżącej – w istocie ją zignorowały. Przesłuchany w sprawie pracownik F. w sposób wiarygodny potwierdził świadczenie usług ochrony dotyczących obiektu (nieruchomości) służącego Skarżącej do prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczność zakupu tego rodzaju usług znajduje potwierdzenie w charakterze działalności Skarżącej, która handlowała towarami o znacznej wartości oraz świadczyła usługi transportowe, a przy tym – jak wynika z akt sprawy – dysponowała samochodami ciężarowymi do przewozu towarów oraz terenem służącym parkowaniu tych pojazdów. Bez znaczenia jest okoliczność, że sporne usługi świadczyła firma, która również miała siedzibę w ochranianym obiekcie, a przy tym była powiązana ze Skarżącą. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie uprawniał organów podatkowych, w ocenie Sądu, do podważenia prawa Skarżącej do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków tak na "ochronę", jak i z tytułu odśnieżania, udokumentowanych fakturami wystawionymi przez spółkę F., mimo iż strony nie zawarły umowy pisemnej. Jak słusznie wskazał w skardze pełnomocnik, Organy nie kwestionują przy tym faktu samego wykonywania usług na terenie prowadzenia działalności Skarżącej spółki, ale wykonanie tych usług dla Skarżącej, co jest co najmniej niezrozumiałe jeśli zważy się, że skoro na tym samym terenie funkcjonują dwa podmioty, to nie ma racjonalnego przeciwskazania do tego, aby odrębnie sprawowały ochronę mienia "tylko dla siebie". Bezspornym także jest, że przesłuchany jako świadek G. M. potwierdził, że w ramach swoich obowiązków związanych z ochroną obiektów, wykonywał również czynności odśnieżania terenu. Dlatego też, w ocenie Sądu, wyłączając te wydatki z kosztów uzyskania przychodów organy podatkowe w sposób istotny naruszyły przepis prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W ocenie Sądu brak jest także podstaw do zakwestionowania wydatków poniesionych przez Skarżącą z tytułu przedpłaty wniesionej do Arbitrażowego Sądu za rozpatrzenie sporu z firmą I. z siedzibą na Białorusi. W tej kwestii Sąd zauważa, że Organ odwoławczy uznał, iż Skarżący poza złożonymi wyjaśnieniami nie załączył żadnych dowodów wskazujących o zaistniałym sporze oraz dochodzeniu należności. W ocenie Sądu, przeczą temu złożone przez skarżącą przy piśmie procesowym z dnia 8 czerwca 2016r. na okoliczność uiszczenia opłaty arbitrażowej wraz z dowodem księgowym operacji uiszczenia kwoty z tego tytułu stanowiącą przedpłatę do Sądu. W związku z powyższym Sąd za zasadne uznał przeprowadzenie – na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. – dowodu z dołączonych do przedmiotowego "uzupełnienia skargi" dokumentów, z których bezspornie wynika (por. k 78-81 akt sądowych), iż spółka taką wpłatę poniosła oraz, że wydatek ten mieści się w kwalifikacji kosztów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.o.p. Jednocześnie Sąd za wiarygodne uznał, że na wcześniejszym etapie postępowania, z uwagi na trudności w pozyskaniu tego dokumentu, Skarżąca nie miała możliwości przedstawienia tych dowodów w trakcie postępowania podatkowego. Sąd nie podzielił natomiast poglądu Skarżącej, że taki przymiot ma także faktura wystawiona przez I. z siedzibą w Warszawie, gdyż oprócz wystawionych faktur z dnia 18 lipca 2006r. oraz z dnia 26 czerwca 2006r. Skarżąca nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów wskazujących na fakt rzeczywistego wykonania usług w tym zakresie. W ocenie Sądu, dowodem takim nie również przekazany na etapie postępowania sądowego wyrok Sądu Okręgowego w W. z dnia [...] kwietnia 2006r. Sąd zauważa, że już data wydania przedmiotowego wyroku wskazuje na rozbieżność z datami wystawionych faktur na usługę prawniczą. W konsekwencji należałoby założyć, że wskazana Kancelaria do wydania przedmiotowego wyroku, a więc także w fazie postępowania przedsądowego, świadczyła na rzecz Skarżącej usługi prawne z tego tytułu tj. w sprawie przeciwko W., nieodpłatnie, a dopiero po "wygranym procesie" wystawiła sporne dwie faktury. Jednakże w takiej sytuacji tym bardziej Skarżąca powinna przedstawić wiarygodną dokumentację o takim właśnie sposobie prowadzenie sprawy i zawarcia umowy. Tymczasem, jak trafnie przyjął Organ, zlecając przedmiotową usługę niematerialną Skarżąca nie przedstawiła jakichkolwiek, poza fakturami, dowodów świadczących o faktycznej realizacji usług wynikających z wystawionych faktur, co uniemożliwia ich rozpoznanie jako kosztów podatkowych. Jako bezpodsatwne Sąd uznał także zarzuty Skarżącej dotyczące rozliczenia podatku naliczonego VAT za miesiąc grudzień 2006 r. albowiem i w tym przypadku nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o możliwości zakwalifikowania jej do kosztów uzyskania przychodów, nie wskazała również jakiego okresu dotyczy oraz nie przedstawiła ewidencji rozliczeń które wskazywałybysporną kwotę. Reasumując dotychczasowe rozważania oraz ustalenia, Sąd uznał, że Organy podatkowe dopuścuiły się naruszenia przepisów prawa procesowego, o których mowa w art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w wyniku czego, generalnie biorąc, uchybiły zasadzie prawdy materialnej, gdyż nie zebrały i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego, a w ramach poczynionych ustaleń faktycznych dokonały dowolnej analizy zebranego materiału dowodowego. W konsekwencji, doszło też do naruszenia we wskazanych przez Sąd przypadkach prawa materialnego (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.) poprzez bezpodsatwne odmówienie Skarżącej prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu uzyskania przychodów odnoszących się do usług ochrony i odśnieżania oraz związanych z przedpłatą wniesioną do Sądu Arbitrażowego. Końcowo Sąd wskazuje, że rozważył zasadność nakazania organom podatkowym przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego. Doszedł jednak do przekonania, iż jest to niecelowe, gdyż ponoszenie przez Skarżącą wydatków na ochronę pomieszczeń i terenu wykorzystywanego przez nią do prowadzenia działalności gospodarczej oraz związej z tym usługi odśnieżania było uzasadnione, a przy tym pracownik zatrudniony przez świadczeniodawcę potwierdził faktyczne dozorowanie obiektu i czynności odśnieżania. Wynika to z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe na podstawie materiału dowodowego uzyskanego w przeprowadzonym przez nie postępowaniu dowodowym, jakie uznały za właściwe i wystarczające. Same zaś niesprecyzowane bliżej oczekiwania organów podatkowych co do udokumentowania wykonania spornych usług, nie mogą uzasadniać pozbawienia Skarżącej prawa do zaliczenia wydatków faktycznie poniesionych na te usługi do kosztów uzyskania przychodów. Sąd zauważa, że poza pisemną umową, organy podatkowe nie wskazały, jakie dowody potwierdziłyby wykonanie przedmiotowych usług, co Skarżąca konsekwntnie podnosiła podczas prowadzonego postepownia podatkowego. Analogicznie, Sąd jako bezporne, bo mające potwierdzenie w przedłożonych dowodach uznał wydatki bedące przedpłatą wniesioną do Sadu arbitrażowego. Ponownie rozpatrując odwołanie Skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną, co oznacza uznanie wymienionych wyżej wydatków za koszty uzyskania przychodów. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) p.p.s.a. Uchylając jedynie zaskarżoną decyzję Sąd miał na względzie zakres postępowania odwoławczego, które obejmuje ponowne rozpatrzenie sprawy w każdym jej aspekcie, a także uprawnienia organu odwoławczego umożliwiające mu stosowną korektę rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.