III SA/Wa 2693/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, asesor WSA Marta Sarnowiec-Cisłak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2022 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. oddala skargę Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez O. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Strona", "Spółka") jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ zażaleniowy") z dnia [...] października 2023 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2020 r. do dnia 29 lutego 2024 r. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że w dniu 25 lutego 2020 r. [...] sp. z o.o. (obecnie O. sp. z o.o., dalej: "Spółka", "Strona" lub "Skarżąca") złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: "NUS" lub "organ I instancji") deklarację podatkową VAT-7 za styczeń 2020 r. z nadwyżką podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług w kwocie 197.243,00 zł do zwrotu w terminie 60 dni, tj. do dnia 27 kwietnia 2020 r., zgodnie z 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"). NUS dokonał weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT w procedurze czynności sprawdzających i postanowieniem z [...] kwietnia 2020 r. przedłużył termin zwrotu wykazanego w deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2020 r. do 31 lipca 2020 r. Niniejsze postanowienie zostało doręczone do siedziby Spółki 24 kwietnia 2020 r. Następnie NUS wszczął wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie rzetelności rozliczeń z budżetem w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca 2019 r. do stycznia 2020 r. i kolejnymi postanowieniami przedłużał termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2020 r., tj. - z [...] lipca 2020 r. do 30 października 2020 r. (postanowienie doręczono 14 lipca 2020 r.); - z [...] października 2020 r. do 30 grudnia 2020 r. (postanowienie doręczono 29 października 2020 r.). W wyniku wniesionego zażalenia DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Strona wniosła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokiem z 24 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 775/21 skargę oddalił; - z [...] grudnia 2020 r. do 31 marca 2021 r. (postanowienie doręczono 28 grudnia 2020 r.). W wyniku wniesionego zażalenia DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Strona wniosła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokiem z 25 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1155/21 skargę oddalił; - z [...] marca 2021 r. do 30 czerwca 2021 r. (postanowienie doręczono 24 marca 2021 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Strona wniosła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokiem z 13 maja 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1731/21 uchylił zaskarżone postanowienie. Po ponownym rozpoznaniu sprawy DIAS postanowieniem z [...] października 2022 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie; - z [...] czerwca 2021 r. do 30 września 2021 r. (postanowienie doręczono 25 czerwca 2021 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W wyniku wniesionej skargi WSA w Warszawie postanowieniem z 29 kwietnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2564/21 odrzucił skargę; - z [...] września 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. (postanowienie doręczono 30 września 2021 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W wyniku wniesionej skargi WSA w Warszawie postanowieniem z 27 maja 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 156/22 odrzucił skargę; - z [...] grudnia 2021 r. do 31 marca 2022 r. (postanowienie doręczono 27 grudnia 2021 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Strona wniosła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokiem z 4 listopada 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 800/22 uchylił zaskarżone postanowienie. Po ponownym rozpoznaniu sprawy DIAS postanowieniem z [...] marca 2023 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie; - z [...] marca 2022 r. do 31 maja 2022 r. (postanowienie doręczono 25 marca 2022 r.); - z [...] maja 2022 r. do 31 sierpnia 2022 r. (postanowienie doręczono 26 maja 2022 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Strona wniosła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokiem z 16 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2006/22 uchylił zaskarżone postanowienie. Sprawa powróciła na etap postępowania zażaleniowego; - z [...] sierpnia 2022 r. do 31 października 2022 r. (postanowienie doręczono 25 sierpnia 2022 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Strona wniosła skargę do WSA w Warszawie; - z [...] października 2022 r. do 28 lutego 2023 r. (postanowienie doręczono 28 października 2022 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie; - z [...] lutego 2023 r. do 31 sierpnia 2023 r. (postanowienie doręczono 27 lutego 2023 r.). DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Następnie, postanowieniem z [...] sierpnia 2023 r. NUS na podstawie art. 216 i art. 274b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej: "O.p.") oraz art. 87 ust. 2 ustawy o VAT przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2020 r. do 29 lutego 2024 r. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi Strony 17 sierpnia 2023 r. Spółka pismem z 17 sierpnia 2023 r. wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, w którym zarzuciła naruszenie m.in. art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 122 § 2 oraz art. 124 O.p., art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 O.p.; art. 120 O.p., art. 121 O.p., art. 124 O.p., art. 191 O.p., art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT w zw. z art. 1, art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Strona wniosła o niezwłoczne dokonanie zwrotu nadwyżki podatku wraz z należnymi odsetkami. Postanowieniem z dnia [...] października 2023 r. DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie NUS. DIAS wskazał, że Spółka została zarejestrowana w KRS [...] marca 2019 r., a w VAT z dniem [...] czerwca 2019 r. Od momentu rejestracji Strona nie wykazywała żadnych dostaw lub bardzo znikome obroty, w kwotach od 125,00 zł do 652,00 zł. Jednocześnie, już od pierwszej deklaracji za czerwiec 2019 r. wykazywała nabycia towarów i usług w znacznych kwotach od 19.800,00 zł do 239.638,00 zł. Tym samym w całym okresie objętym weryfikacją kwoty zwrotu, Spółka nie deklarowała kwot do wpłaty, lecz generowała kwotę do przeniesienia, która przekształciła się w kwotę do zwrotu w deklaracji za styczeń 2020 r. Z ustaleń dokonanych przez NUS wynika, że zadeklarowana w styczniu 2020 r. do zwrotu nadwyżka podatku naliczonego nad należnym głównie wynika z dokonania przez Spółkę już od czerwca 2019 r. szeregu nabyć usług programistycznych, informatycznych oraz innych usług niematerialnych od firm (osób fizycznych) i podmiotów powiązanych kapitałowo i osobowo ze Spółką. Z dokumentów źródłowych i wyjaśnień osób reprezentujących Spółkę wynika, że przedmiotem jej działalności miał być handel artykułami spożywczymi. Przy czym w całym okresie objętym kontrolą, tj. od czerwca 2019 r. do stycznia 2020 r., Spółka zadeklarowała VAT naliczony w kwocie 197.243,00 zł, w tym podatek naliczony wynikający z zakupów towarów handlowych jedynie w kwocie 212,00 zł, tj. ok. 0,1 % ogółu nabyć. Relacja wydatków na zakup towarów handlowych w stosunku do pozostałych zakupów towarów i usług w badanym okresie jest zdecydowanie bardzo niska. Natomiast wartość zakupów towarów innych niż towar handlowy, a przede wszystkim nabycia usług, jest niewspółmiernie wysoka do wartości sprzedaży towarów handlowych. Zadeklarowana sprzedaż netto w całym okresie objętym kontrolą wynosi 2.841 i VAT należny łącznie 563 zł. Znaczna część podatku naliczonego w badanym okresie wynikał z faktur zakupu "usług programistycznych", "dzierżawy technologii PIM", usług "Hosting i SLA 4Shops", usług transportowych, usług "pozyskiwania punktów do projektu 4Shops", które to faktury wystawiły podmioty bezpośrednio powiązane ze Spółką. Łączna kwota nabyć od tych podmiotów wyniosła w badanym okresie odpowiednio sumę 408.822,50 zł netto i VAT 94.029,19 zł. Spółka w badanym okresie odliczyła podatek naliczony z szeregu faktur za usługi konsultingowe, doradztwa biznesowego, doradztwa w zakresie e-commerce wystawionych przez podmioty i osoby współpracujące ze Spółką i także z nią powiązane. Następnie DIAS przedstawił szereg czynności podjętych przez NUS zmierzających do ustalenia prawidłowości rozliczeń Spółki. Organ zażaleniowy wskazał, że Spółka zadeklarowała w deklaracji za styczeń 2020 r. kwotę zwrotu w znacznej wysokości, która wyniosła: 197.243,00 zł, przy jednoczesnym wykazaniu kwoty podatku z przeniesienia z poprzedniej deklaracji w wysokości: 187.464,00 zł i niewielkiej proporcjonalnie do kwoty podatku do odliczenia, wysokości podatku należnego w kwocie 13,00 zł. Podał, że kontrola podatkowa za okres od czerwca 2019 r. do stycznia 2020 r., została zakończona Protokołem kontroli podatkowej z 28 lutego 2023 r. W jej efekcie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie zadeklarowanych rozliczeń VAT i prowadzenia ksiąg podatkowych odnośnie ewidencji VAT zakupu. W rejestrach zakupu VAT za miesiące od czerwca 2019 r. do stycznia 2020 r. kontrolowana Spółka, naruszając dyspozycje przepisów art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b oraz art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o \/AT, zaewidencjonowała faktury VAT nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym wystawione przez L. W., I., B., T., O. S.A., O. Sp. z o.o., A. K., M., A. Sp. z o.o., D. N. (M.), K.. W konsekwencji ustalono, iż w ewidencjach zakupu VAT oraz w rozliczeniu tego podatku, Spółka zawyżyła wartość netto zakupu w kwocie 488.056,24 zł i podatku naliczonego VAT w łącznej wysokości 112.252,96 zł, w tym za styczeń 2020 r. odpowiednio 28.422,90 zł, 6.537,27 zł. Postanowieniem z [...] lipca 2023 r. NUS powiadomił Stronę o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie określenia prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za okres od sierpnia 2019 r. do stycznia 2020 r. W ocenie organu zażaleniowego, przyczyny przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2020 r., uzasadniające konieczność zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku istniały w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia. DIAS stwierdził, że materiał dowodowy i informacje znajdujące się w aktach sprawy dostatecznie wskazują, że NUS w zaskarżonym postanowieniu zasadnie dokonał przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z rozliczenia Strony, ponieważ w terminie przypisanym dla tego zwrotu nie dysponował jeszcze dowodami, które mogłyby potwierdzić lub nieprawidłowość dokonanego przez Stronę rozliczenia w związku z prowadzoną weryfikacją. Natomiast przyczyną przedłużenia terminu zwrotu była obawa wystąpienia nadużyć podatkowych, którym "sprzyja" konstrukcja transakcji, sposób prowadzenia działalności przez Stronę. W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji. Skarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 120, art. 121 § 1, art. 272 pkt 3, art. 274c § 1 O.p., poprzez nieuchylenie postanowienia organu I instancji w wyniku przyjęcia, że w stanie faktycznym sprawy organ podatkowy wykazał, że zachodziła konieczność weryfikacji rozliczenia skarżącej w związku ze złożeniem deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2020 r., w sytuacji gdy dokonanie prawidłowej oceny wskazanych przez organy w wydanych postanowieniach okoliczności i przyczyn przedłużenia terminu zwrotu, doprowadzić powinny do odmiennej konkluzji, skutkującej wydaniem kierunkowo odmiennego rozstrzygnięcia tj. uchylenia zaskarżonego postanowienia organu I instancji; - art. 120 i art. 121 § 1, w zw. z art. 217 § 2 O.p. oraz w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez niesłuszne przyjęcie, że wystarczające jest uzasadnienia postanowienia o treści "Przyczyną przedłużenia terminu zwrotu VAT za styczeń 2020 r. jest konieczność zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w zakresie objętym kontrolą, służącego zweryfikowaniu wykazanej kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym." co z pewnością jest niedopuszczalne i z pewnością niewysterczające do kolejnego przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT; - art. 212 i art. 219 O.p. oraz art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez nieuchylenie postanowienia organu na skutek przyjęcia, że w stanie faktycznym sprawy termin do zwrotu różnicy podatku na mocy postanowień wydanych przez postanowieniem zaskarżonym jeszcze nie wyekspirował, w sytuacji kiedy poprzednie postanowienie z [...] września 2021 r. o przedłużeniu terminu zwrotu podatku zostało doręczone 8 października 2021, podczas gdy termin zwrotu upływał w dniu 30 września 2021 r.; - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez nieprawidłową wykładnię polegającą na przyjęciu, że dalsze prowadzenie postępowania celem poczynienia dodatkowych ustaleń w zakresie weryfikacji przedłożonych przez podatnika dokumentów jak również konieczność przesłuchania strony i świadka w toku postępowania stanowią przesłanki do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT, podczas gdy, w ocenie Skarżącej, okoliczności te jak również dokonywanie oceny prawidłowości rozliczenia podatkowego w toku trwającej kontroli podatkowej, pozwalają na stwierdzenie, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku; - art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania podatnika do organów podatkowych; - art. 124 O.p. poprzez brak przedstawienia rzetelnych argumentów, uzasadniających treść skarżonego postanowienia; - art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny materiału dowodowego; - art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT w zw. z art. 1, art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez wadliwe uznanie, że w sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające przedłużenie terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz naruszenie wyrażonej w art. 1 ust. 2 Dyrektywy VAT w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ze względu na przerzucenie na podatnika ekonomicznego ciężaru podatku; - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 274b O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w ustalonym w postanowieniu stanie faktycznym, z którego nie wynika, aby zaistniały podstawy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku bowiem Spółka wykazała VAT do zwrotu z tytułu czynności usługowych związanych z jej działalnością operacyjną - czego organ w ogóle nie bada tylko doszukuje się nieprawidłowości z nieznanych powodów; - art. 274b § 1 w zw. z art. 212 w zw. z art. 219 i w zw. z art. 140 O.p. poprzez wydanie oraz doręczenie podatnikowi zaskarżonego postanowienia w sytuacji, gdy poprzednie postanowienie z [...] września 2021 r. o przedłużeniu terminu zwrotu podatku zostało doręczone 8 października 2021, podczas gdy termin zwrotu upływał w dniu 30 września 2021 r., czyli zostało nienależycie doręczone, zatem termin przedłużenia zwrotu bezskutecznie i bezpowrotnie wygasł i nie może być przedłużony; tym samym doręczenie postanowienia NUS z [...] października 2021 r. czyli po upływie wyznaczonego zwrotu, który przypadał na 30 września 2021 r. przerwało ciągłość przedłużenia zwrotu VAT za styczeń 2020 r. a wydawanie kolejnych postanowień, w tym postanowienia zaskarżonego niniejszą skargą naruszono art. 212 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT; Organ podaje sam w uzasadnieniu postanowienia, że poprzednie postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu postanowienie NUS z dnia [...] września 2021 r. (data doręczenia 08.10.2021, gdy termin zwrotu upływał w dniu 30.09.2021 r.) co oznacza, że postanowienie z [...].09.2021 r. zostało doręczone po terminie zwrotu tj. po 30.09.2021 r., który termin ustalił sam Organ na podstawie postanowienia z dnia [...].06.2021 r. (data doręczenia 25.06.2021 r.), którym przedłużono termin zwrotu do dnia 30.09.2021 r.; - naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 122 § 2 oraz art. 124 O.p. skutkujące przekroczeniem terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym i polegające na: a) braku merytorycznego uzasadnienia przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT i braku wskazania w treści postanowienia jakichkolwiek obiektywnych powodów tak długo mającego trwać postępowania weryfikującego zasadność zwrotu a jedynie przytoczenie faktu kontroli prowadzonej przez inny organ w innych podmiotach; b) niezwykle lakonicznym i nie mającym żadnego znaczenia merytorycznego uzasadnieniem postanowienia o przedłużeniu poprzez użycie zwrotu zamykającego się 1-zdaniowym stwierdzaniem o treści: "Przyczyną przedłużenia terminu zwrotu VAT za 01/2020 r. jest konieczność zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w zakresie objętym kontrolą celem zweryfikowania zgromadzonej kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym"; c) naruszenie zasady zaufania do organów publicznych, zasady zwrotu podatku VAT w rozsądnym terminie, zasady neutralności oraz proporcjonalności; oraz ogólnikowość uzasadnienie rozstrzygnięcia organu w zasadności przedłużenia zwrotu podatku VAT; d) dowolnym przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT do dnia 31 marca 2022 r. oraz niewskazaniu w uzasadnieniu postanowienia prawdziwych żadnych racjonalnych podstaw wskazujących na konieczność przeprowadzenia czynności weryfikujących transakcje skarżącej Spółki za styczeń 2020 r. a bezpodstawne powoływanie się na kontrole podatkowe w innych spółkach, które nie mają żadnego związku z działalnością Spółki; e) schematycznym przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT do dnia 31 marca 2022 r. bez podania konkretnych przyczyn odmowy zwrotu podatku VAT za ten okres, podczas gdy organ powinien wyartykułować w postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT powód jego wydania oraz wskazać na powstałe wątpliwości, a nie ogólnikowe i lakonicznie powołać, że "zaistniała konieczność dodatkowego zweryfikowania w zakresie dokonanych dostaw oraz prawidłowości wykazanych transakcji udokumentowanych fakturami stanowiącymi podstawę do odliczenia podatku naliczonego"; - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 274b O.p., poprzez pozbawienie jej prawa do otrzymania zwrotu kwoty nadwyżki podatku, poprzez bezpodstawne i uciążliwe przedłużanie terminu zwrotu podatku, - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne przyjęcie, że podane przez organ okoliczności były wystarczającą przesłanką do wydania postanowienia o zasadności przedłużenia terminu zwrotu podatku, do czasu zakończenia czynności sprawdzających, pomimo braku wskazania przez organ konkretnych, dostatecznych i istotnych wątpliwości oraz spowodowania w ten sposób realnego niebezpieczeństwa utraty płynności finansowej przez Skarżącą; - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 O.p. poprzez pominięcie w treści postanowienia uzasadnienia, które w sposób obiektywny mogłoby stanowić wiarygodną przyczynę podjęcia przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji o wstrzymaniu zwrotu podatku od towarów i usług na rzecz Spółki; - art. 120 O.p. poprzez nieuzasadnione i pozbawione podstaw prawnych przedłużenie zwrotu należnych Stronie kwot podatku od towarów i usług w sposób prowadzący do jawnego złamania zasady neutralności opodatkowania tym podatkiem; - art. 121 O.p. poprzez działanie w sposób, który spowodował całkowitą utratę zaufania Spółki do organu podatkowego pierwszej instancji ze względu na brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kieruje się ten organ przy załatwieniu sprawy; - art. 124 O.p. poprzez skonstruowanie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia bez wskazania wystarczających i racjonalnych przesłanek za przedłużeniem zwrotu na rzecz Strony wnioskowanej kwoty podatku od towarów i usług, które mogłyby stanowić podstawę do wydania postanowienia; - nieuwzględnienie orzecznictwa sądów administracyjnych m.in. uchwały Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r. (sygn. akt I FPS 2/16), zgodnie z którą postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT jest odrębne od trwającej procedury weryfikacyjnej (kontroli podatkowej) i wydanie postanowienia zawierającego stanowisko sprzeczne z orzecznictwem administracyjnym (uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16); - naruszenie art. 217 § 2 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że zasada należytego uzasadnienia postanowienia doznaje ograniczenia, polegającego na konieczności wskazania przez organ jedynie uzasadnionych wątpliwości, albowiem organ nie tylko musi posiadać istotne wątpliwości ale także przez chociażby wzgląd na informowanie podatnika, wskazać podatnikowi z czego one wynikają, w sposób jasny i niebudzący wątpliwości je uzasadniać, tak aby merytoryczna kontrola prawidłowości wydanego aktu mogła być przeprowadzona; - art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT poprzez niezastosowanie przysługującego stronie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; - art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 O.p. poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres, pomimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia, podczas gdy tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ może korzystać z tego uprawnienia; - art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez lakoniczne uzasadnienie skarżonego postanowienia i brak wskazania przesłanek, które dawałyby podstawę do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT; - art. 127 O.p. i art. 78 Konstytucji poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania i ograniczenie się do powielenia twierdzeń i wniosków organu I instancji i nieodniesienie się do wszystkich zarzutów wskazanych w zażaleniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie DIAS z [...] października 2023 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] sierpnia 2023 r. w przedmiocie przedłużenia do 29 lutego 2024 r. terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 197.243,00 zł wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2020 r. Wskazując na podstawy prawne przedmiotowego rozstrzygnięcie należy zauważać, że zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. O sposobie postępowania z powstałą nadwyżką podatku decyduje podatnik. Jeśli wybierze zwrot nadwyżki na rachunek bankowy, tak jak miało to miejsce w rozpatrywanej sprawie, wówczas znajduje zastosowanie przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, który określa termin zwrotu, możliwość i przesłanki warunkujące przedłużenie tego terminu oraz miejsce jego dokonania. W myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, sporządzonego na piśmie, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z wyżej przytoczonego przepisu wynika, że nadwyżka podatku od towarów i usług powinna zostać zwrócona podatnikowi w terminie 60 dni od dnia złożenia przez niego rozliczenia. Jest to termin materialnoprawny, który może zostać przedłużony w przypadku zaistnienia ustawowych przesłanek. W przeciwnym razie, z upływem ostatniego dnia wspomnianego 60 - dniowego terminu od złożenia deklaracji lub korekty deklaracji, konkretyzacji ulega uprawnienie podatnika do żądania dokonania zwrotu. W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za styczeń 2020 r. W postanowieniu organu podatkowego I instancji został wskazany konkretny termin (29 lutego 2024 r.), do którego przedłużono wnioskowany przez Spółkę zwrot nadwyżki podatku od towarów i usług. Ponadto z akt sprawy wynika, że postanowienie zostało doręczone w dniu 17 sierpnia 2023 r., a więc przed upływem terminu do zwrotu wyznaczonego wcześniejszym postanowieniem z dnia z [...] lutego 2023 r. (31 sierpnia 2023 r.) Co istotne, organ podatkowy, przedłużając termin zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, nie musi wykazywać istnienia dowodów przemawiających za niezasadnością zwrotu podatku. Powinien natomiast wykazać, że istnieją okoliczności decydujące o potrzebie dalszej weryfikacji zasadności takiego zwrotu (tak np. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2022 r., I FSK 2260/21, LEX nr 3349771). W ocenie Sądu, organ wydając zaskarżone postanowienie wykazał, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji. Przede wszystkim wskazać należy, że jak wynika ze skarżonego postanowienia, od momentu rejestracji Strona nie wykazywała żadnych dostaw lub bardzo znikome obroty, w kwotach od 125,00 zł do 652,00 zł. Jednocześnie, już od pierwszej deklaracji za czerwiec 2019 r. wykazywała nabycia towarów i usług w znacznych kwotach od 19.800,00 zł do 239.638,00 zł. Tym samym w całym okresie objętym weryfikacją kwoty zwrotu Spółka nie deklarowała kwot do wpłaty, lecz generowała kwotę do przeniesienia, która przekształciła się w kwotę do zwrotu w deklaracji za styczeń 2020 r. W całym okresie objętym kontrolą, tj. od czerwca 2019 do stycznia 2020, Spółka zadeklarowała VAT naliczony w kwocie 197.243,00 zł, w tym podatek naliczony wynikający z zakupów towarów handlowych jedynie w kwocie 212,00 zł, tj. ok. 0,1 % ogółu nabyć. Ponadto, na podstawie relacji wartości zakupów ponad 300.000 zł do sprzedaży netto 143 zł organ podatkowy uznał, że Spółka nie mogła dysponować środkami pieniężnymi do sfinansowania zakupów rozliczonych dla celów VAT w ww. okresie - płatności za towary i usługi faktycznie były realizowane. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] [...] maja 2020 r. wszczął wobec [...] Sp, z o.o. kontrolę podatkową w zakresie rzetelności rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2019 r. do stycznia 2020 r. W toku kontroli podatkowej organ ustalił również, że znaczna część podatku naliczonego w badanym okresie wynikała z faktur zakupu różnych usług od podmiotów powiązanych ze Spółką np. O. Sp. z o.o. Jednocześnie organ odwoławczy w skarżonym postanowieniu wskazuje podjęte w toku kontroli czynności przez organ podatkowy I instancji. Końcowo zauważyć należy, że kontrola podatkowa za okres od czerwca 2019 r. do stycznia 2020r., została zakończona protokołem kontroli podatkowej z 28 lutego 2023 r. W efekcie przeprowadzonej w [...] Sp. z o.o. (aktualnie O. Sp. z o.o.) kontroli organ stwierdził nieprawidłowości w zakresie zadeklarowanych rozliczeń VAT i prowadzenia ksiąg podatkowych odnośnie ewidencji VAT zakupu. W rejestrach zakupu VAT za miesiące od czerwca 2019 r. do stycznia 2020 r. kontrolowana Spółka, w ocenie organu podatkowego I instancji, naruszając dyspozycje przepisów art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b oraz art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zaewidencjonowała faktury VAT nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. W ocenie Sądu, organ podatkowy miał więc podstawy do przedłużenia terminu zadeklarowanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2020 r. W obliczu wskazanych wyżej okoliczności dalsza weryfikacja zasadności zwrotu była uzasadniona. Przechodząc do zarzutów podniesionych w skardze. Na wstępnie należy podkreślić, że Sąd w niniejszym postępowaniu nie bada kwestii dotyczących zasadności merytorycznych ustaleń organów. Powyższe może być przedmiotem kontroli sądowej po wydaniu decyzji ostatecznej. W ocenie Sądu, organ przedstawił powody przedłużenia terminu zwrotu oraz istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Nieprawidłowości, w ocenie organu podatkowego I instancji, w rozliczaniu podatku VAT znalazły także wyraz protokole kontroli podatkowej, a więc niewątpliwie Stronie znana jest ich ocena prawna. Co oczywiste, w uzasadnieniu postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT nie powinna znajdować się pogłębiona analiza tych nieprawidłowości. Nie można zatem zgodzić się ze Skarżącą, że postanowienie nie zawiera merytorycznego uzasadnienia przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT, czy też, że jest nazbyt lakoniczne. Zasadnicze powody przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT zostały przez organ wskazane. W zakresie zarzutu przerwania ciągłości przedłużenia zwrotu podatku VAT należy zauważyć, że w niniejszym postępowaniu Sąd nie bada prawidłowości wszystkich wydanych w sprawie postanowień. Sąd organiczny jest w tym zakresie granicami danej sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że w zaskarżonym postanowieniu naruszono przepisy prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy lub że doszło do takiego naruszenia przepisów postępowania podatkowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. W przekonaniu Sądu, organ odwoławczy wyjaśnił w sposób wystarczający, a więc spełniający wymogi określone w art. 217 § 2 i art. 210 § 4 O.p., jakie rzeczywiste wątpliwości determinują przedłużenie terminu zwrotu podatku. Wydanie postanowienia było przy tym poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, w którym organ nie naruszył art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O.p. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.