III SA/Wa 271/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2012 r. sprawy ze skargi N. GmbH z siedzibą w Niemczech na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę W zaskarżonej interpretacji z [...] września 2011r. Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko N. GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej: "Spółka", "Skarżąca") zawarte we wniosku z dnia 7 czerwca 2011r. o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej zwany: "podatek VAT"). We wniosku tym Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny: Spółka, jest podmiotem zagranicznym z siedzibą w Niemczech i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Przedmiotem jej działalności są usługi turystyczne polegające na organizowaniu wycieczek autokarowych, w tym zagranicznych. Organizuje m.in. wyjazdy turystyczne oraz do uzdrowisk w Polsce. Wycieczka obejmuje m.in.: przewóz klientów do miejsca docelowego i z powrotem, zapewnienie zakwaterowania w hotelu z wyżywieniem na miejscu, w przypadku wyjazdów turystycznych zapewnienie przewodnika, a w przypadku wyjazdów do uzdrowisk także pakiety zabiegów zdrowotnych bądź pielęgnacyjnych. Przewóz turystów wykonywany jest własnymi autokarami Spółki i jest integralną częścią wykupionej wycieczki jako usługi całościowej. Pozostałe usługi są wykupywane przez Spółkę od innych podmiotów. Sprzedaż wycieczek autokarowych oraz pobieranie płatności następują wyłącznie w Niemczech. Fizycznie żadne usługi nie są sprzedawane (i żadne płatności nie są dokonywane) na terytorium Polski, w szczególności nie jest możliwe kupno biletu w autobusie od kierowcy. Spółka wskazała, że w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2010r., wydanej w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 maja 2010 r. C-311/09 wskazano, że usługi okazjonalnego przewozu osób autobusami zarejestrowanymi poza terytorium kraju winny być opodatkowane podatkiem VAT na zasadach ogólnych z uwzględnieniem odległości pokonanych na terytorium Polski, podmioty świadczące takie usługi zobowiązane są do zarejestrowania się w Polsce jako podatnicy VAT. W związku z kontrolami drogowymi autobusów i nakładaniem kar na przewoźników, którzy po wydaniu ww. interpretacji ogólnej nie przedstawili dokumentu potwierdzającego rejestrację jako podatnik VAT, Spółka złożyła wniosek i została zarejestrowany do VAT w Polsce. W związku z powyższym Spółka zapytała, czy zasadnym było zarejestrowanie się jej jako podatnika VAT w Polsce? Zdaniem Spółki w jej przypadku zarejestrowanie się jako podatnika VAT w Polsce nie było konieczne. Skarżąca nie świadczy bowiem usług okazjonalnego przewozu osób, a przewóz turystów wykonywany przez Spółkę jest częścią całościowej usługi wycieczki, która zgodnie z art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L z 2006 r. nr 347/1) zwana dalej: "Dyrektywą 112", podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim siedziby świadczącego. Wycieczka jako usługa turystyki jest kompleksową usługą świadczoną na rzecz turysty, która zarówno w świetle art. 307 Dyrektywy jak i art. 119 ust. 3 zharmonizowanej z nią polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje swym zakresem usługi cząstkowe świadczone dla bezpośredniej korzyści turysty, bez których wycieczka nie mogłaby się odbyć. Klient Skarżącej płaci jedną łączną cenę za całą wycieczkę (wliczając w to konieczny dla realizacji całej usługi transport w Niemczech i w Polsce oraz różne świadczenia turystyczne kupowane od innych podmiotów) i nie ma możliwości wykupienia samej usługi przewozu. W konsekwencji interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2010 r. nie dotyczy Skarżącej. W powołanej na wstępie zaskarżonej interpretacji z dnia [...] września 2011 r. Minister Finansów uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej: "ustawą o VAT". Podkreślił, że w przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT jest określenie charakteru danej czynności a co za tym idzie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, czy też nie. Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 46 Dyrektywy 112 miejscem świadczenia usług transportowych jest miejsce, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem przebytych odległości. Przyjęte rozwiązanie wiąże miejsce opodatkowania z miejscem faktycznego wykonania usługi transportowej. Decydującym kryterium przy określaniu miejsca świadczenia usług jest wyłącznie odległość, czyli liczba kilometrów przejechanych na danym terytorium. Regulacja ta nie wprowadza żadnych wyjątków od tej zasady. Art. 28f ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 46 Dyrektywy. Według Ministra Finansów w przedmiotowej interpretacji istotne jest ustalenie co oznacza pojęcie przewóz okazjonalny. Organ stwierdził, że w sytuacji, gdy zakres definicji legalnych w ustawie jest niewystarczający, należy sięgnąć do pojęć zawartych w innych gałęziach prawa. W art. 4 pkt 11 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 125 poz. 874) zawarta jest definicja przewozu okazjonalnego, zgodnie z którą przewóz osób, nie stanowi przewozu regularnego, przewozu regularnego specjalnego albo przewozu wahadłowego. Definicja ta jest nieprecyzyjna i nie określa, co dokładnie jest przewozem okazjonalnym. Dlatego, zdaniem Ministra Finansów, w celu wykładni tego pojęcia należy posłużyć się posiłkowo przesłankami zawartymi w Rozporządzeniu Rady (EWG) NR 684/92 z dnia 16 marca 1992 r. w sprawie wspólnych zasad międzynarodowego przewozu osób autokarem i autobusem oraz w Rozporządzeniu Rady (WE) NR 11/98 z dnia 11 grudnia 1997 r. zmieniającym rozporządzenie (EWG) nr 684/92 w sprawie wspólnych zasad międzynarodowego przewozu osób autokarem i autobusem i za z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 września 2007 r. sygn. I OSK 1361/06 uznać, że "usługami okazjonalnymi są takie usługi, które nie są objęte definicją usług regularnych, w tym specjalnych usług regularnych oraz które w szczególności charakteryzują się faktem przewożenia grupy pasażerów zebranej z inicjatywy klienta lub samego przewoźnika". Cechą charakterystyczną przewozu regularnego jest jego publiczny charakter, a ponadto cykliczność, regularność (przewóz wykonywany jest w stałych, określonych odstępach czasu) oraz oznaczenie trasy przewozu (przewóz odbywa się po ustalonej trasie, zaś wsiadanie i wysiadanie pasażerów odbywa się na z góry wyznaczonych przystankach). Każdy inny rodzaj transportu, pozbawiany ww. cech stanowi transport okazjonalny. Minister Finansów przyjął, iż Skarżąca jako podmiot zagraniczny, świadczący usługi turystyczne polegające na organizowaniu wycieczek autokarowych, w tym zagranicznych, nie świadczy regularnych usług transportowych osób. Wykonywanie takiego transportu osób jest usługą pomocniczą dla świadczenia głównego, tj. wycieczki, gdyż Spółka wskazała, że fizycznie żadne usługi nie są sprzedawane na terenie Polski. Organ wyjaśnił, że przywołana przez Spółkę interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2010r. wydana została w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 maja 2010 r. C-311/09, dotyczącym uchybienia przez Rzeczpospolitą Polską zobowiązaniom, ciążącym na niej z mocy art. 73, 168 i 272 Dyrektywy 112, poprzez nałożenie podatku VAT w sposób określony w rozdziale 13 § 35 pkt 1, 3, 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). W wyniku wydania ww. wyroku sytuacja podmiotów świadczących usługi transportu międzynarodowego osób noszące cechy okazjonalności zmieniła się, ponieważ przestano do nich stosować dotychczasowe ryczałtowe metody opodatkowania podatkiem VAT, a na podstawie ww. interpretacji ogólnej Ministra Finansów do czasu przygotowania nowelizacji ustawy o VAT w tym zakresie należało stosować ogólne zasady opodatkowania. Organ podkreślił, że powołany wyrok nie kwestionował zasadności samego nałożenia podatku VAT na przedmiotowe usługi przewozu osób autokarami, lecz jedynie sposób w jaki był on nałożony na podatników przez państwo polskie. Od dnia 1 stycznia 2011 r. obowiązują już nowe zasady, które stanowią bezpośrednie następstwo wyroku C-311/09. Od tego momentu podmioty świadczące usługi okazjonalnego przewozu osób o charakterze międzynarodowym opodatkowane są na zasadach ogólnych. podmioty świadczące tego typu usługi muszą dokonywać rejestracji na potrzeby podatku VAT w wyznaczonym urzędzie skarbowym oraz posiadać potwierdzenie takiej rejestracji, zgodnie z art. 96 ust. 14 ustawy o VAT. Dopełnieniem tego przepisu jest art. 96a ustawy o VAT. Konsekwencją powyższego jest obowiązek nałożony na podmioty zagraniczne, świadczące w Polsce usługi międzynarodowego przewozu drogowego, polegające na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi poza Polską, zarejestrowania się jako podatnicy VAT w [...] Urzędzie Skarbowym W. i dopełnienia obowiązków tak jak polscy podatnicy VAT, szczególności składania deklaracji podatkowych odpowiednio za okresy miesięczne lub za okresy kwartalne, w których rozliczają podatek VAT z tytułu świadczenia usług okazjonalnego przewozu osób autobusami zarejestrowanymi poza terytorium kraju według stawki 8%, uwzględniając pokonane odległości. Podmioty zobowiązane są również do wpłacania podatku VAT. Podatek VAT wynikający z deklaracji podatkowej podmioty te zobowiązane są wpłacać do Drugiego Urzędu Skarbowego W., odpowiednio po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, czyli w terminie składania deklaracji podatkowych. Podsumowując Minister Finansów stwierdził, że Spółka świadcząc usługi turystyczne polegające na kompleksowym organizowaniu wycieczek zagranicznych do Polski, jako niemiecki podatnik świadcząc jednocześnie usługi okazjonalnego przewozu osób ma obowiązek zarejestrować się jako podatnik VAT w Polsce. Usługa wykonywana na polskim odcinku trasy podlega zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu w miejscu, w którym odbywa się przewóz osób, biorąc pod uwagę pokonane odległości. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, który w odpowiedzi stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. interpretację Spółka zarzuciła naruszenie art. 119 ustawy o VAT oraz art. 306 i 307 Dyrektywy 112. W uzasadnieniu wskazała, że wg orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości usługi świadczone przez biura podróży i organizatorów wycieczek turystycznych charakteryzują się tym, iż na ogół składają się z wielu świadczeń, w szczególności transportu i zakwaterowania, które są realizowane częściowo na terytorium Państwa Członkowskiego, gdzie biuro podróży ma swoją siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, a częściowo poza nim. Stosowanie ogólnych przepisów prawa wspólnotowego dotyczących miejsca opodatkowania, podstawy opodatkowania i odliczeń od podatku, z uwagi na wielkość i lokalizację świadczonych usług napotykałoby u tych przedsiębiorców trudności praktyczne, które utrudniałyby im wykonanie działalności. Aby dostosować właściwe przepisy do szczególnego charakteru tej działalności, ustawodawca wspólnotowy w art. 26 ust. 2,3 i 4 VI Dyrektywy wprowadził specjalny system VAT. Skarżąca powołała się na wyroki Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w tym w sprawie C-308/96 i C-94/97, w sprawie C-149/01, a także C-200/04 i podkreśliła, że w orzecznictwie Trybunału ugruntowało się stanowisko, z którego wynika, iż w przypadku usług kompleksowych składających się z kilku czynności wszystkie te czynności czy świadczenia stanowią jednolite świadczenie dla celów VAT, pod warunkiem że czynności te w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość i rozdzielenie ich miałoby sztuczny charakter. Skarżąca podniosła, że interpretacja organu nie odpowiada prawu, gdyż nie uwzględnia złożoności usługi turystycznej oraz szczególnych unormowań dotyczące opodatkowania tych usług. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest możliwość potraktowania własnej usługi przewozu świadczonej dla wykonania własnej usługi turystycznej jedynie jako części transakcji złożonej i opodatkowania w szczególnym trybie, właściwym dla usługi turystycznej, jak twierdzi Skarżąca i co w jej przypadku prowadziłoby do opodatkowania całości świadczenia w państwie siedziby spółki. Czy też, jak twierdzi organ interpretujący, świadczenie w takich okolicznościach na terenie Polski przez podmiot niemiecki usługi przewozu powoduje konieczność opodatkowania tej usługi według zasad ogólnych, w tym rejestracji dla celów VAT i składania deklaracji VAT. Rację w tym sporze przyznać należy Ministrowi Finansów. Kwestia ta była przedmiotem wyroku TSUE z dnia 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskie (Dz. U. z 2004 r., NR .90, poz..864/2, ze zm., dalej: "TFUE), orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Naczelny Sąd Administracyjny (Polska) postanowieniem z dnia 31 sierpnia 2011 r. w postępowaniu: Maria Kozak przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Lublinie. TSUE orzekł, iż "Artykuły 306–310 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że własne usługi przewozu stanowiące element składowy usługi turystycznej świadczonej podróżnym przez biuro podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepisami, podlegają ogólnym zasadom opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, w szczególności w odniesieniu do stawki podatku, a nie szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z art. 98 tej dyrektywy, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę podatku od wartości dodanej dla usług przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do omawianych usług własnych biura podróży." Należy przypomnieć, że procedura opodatkowania biur podróży uregulowana w art. 306–310 Dyrektywy 112 stanowi co do istoty powtórzenie przepisów art. 26 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1). Procedura ta jest procedurą szczególną, przewidującą uregulowania specyficzne dla działalności biur podróży i stanowiące odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT. Zgodnie z art. 306 Dyrektywy 112 państwa członkowskie stosują tę procedurę do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników. Jak wynika z samego brzmienia wskazanego przepisu, dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników. Głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad Dyrektywy 112 do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I-6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Van Ginkel, Rec. s. I-5723, pkt 14). Procedurę uregulowaną w art. 306–310 Dyrektywy 112, będącą wyjątkiem od zasad ogólnych tej Dyrektywy, należy stosować tylko w zakresie niezbędnym do osiągnięcia jej celu (ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 34). Trybunał orzekł już w przeszłości, że szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich (zob. ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 35). Ta sama linia rozumowania doprowadziła Trybunał do orzeczenia, że procedura ta nie dotyczy usług przewozu świadczonych bez pośredników, które podlegają przepisom ogólnym mającym zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych (wyrok z dnia 27 października 1992 r. w sprawie C-74/91 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I-5437, pkt 26). Trybunał wywiódł stąd, że w sytuacji gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich (zob. podobnie ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 47). W tym też kontekście należy rozpatrywać pojęcie "pojedynczej usługi" zawarte w art. 307 i 308 Dyrektywy 112. Pojęcie to obejmuje tylko świadczenia nabywane od innych podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi przytoczona przez Skarżącą znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa na interpretację tego pojęcia w ramach szczególnej procedury opodatkowania biur podróży. W związku z tym, mimo że własne usługi przewozu są niezbędne do świadczenia podróżnym całościowych usług turystycznych przez biuro podróży, niczego nie zmienia w powyższych rozważaniach. Niezależnie od tego, czy usługi te są niezbędne do świadczenia całościowej usługi turystycznej, nie można ich uznać za element "pojedynczej usługi" w rozumieniu art. 307 i 308 Dyrektywy 112, ani w konsekwencji traktować ich z punktu widzenia opodatkowania w taki sam sposób. Własne usługi przewozu świadczone przez biuro podróży nie podlegają zatem szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży ani w zakresie określenia podstawy opodatkowania, ani w odniesieniu do pozostałych zasad obliczania podatku VAT. W przepisach krajowych, których zgodność z przepisami Dyrektywy 112 w świetle cytowanego wyroku nie może być kwestionowana, wyżej przedstawiona zasada została jednoznacznie uregulowana w art. 119 ust. 5 i ust. 6 ustawy o VAT. Ust. 5 ww. artykułu 119 stanowi, że w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej "usługami własnymi", odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29. Natomiast zgodnie z ust. 6 ww. artykułu w przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne. Zaznaczyć należy, że przed wprowadzeniem obecnych przepisów dotyczących opodatkowania własnych usług przewozu zagranicznych biur podróży, usługi te wcale nie były opodatkowane w Polsce metodą VAT-marża, jako część usługi turystycznej. Zastosowana przez Polskę metoda ryczałtowanego opodatkowania określona w rozdziale 13 § 35 pkt 1, 3, 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) była po prostu mniej uciążliwa dla podmiotów zagranicznych. Jednakże wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 6 maja 2010 r. (C- 311/09) orzeczono o uchybieniu przez Rzeczpospolitą Polską zobowiązaniom ciążącym na niej z mocy art. 73, 168 i 272 Dyrektywy 2006/112/WE, poprzez nałożenie podatku VAT w sposób ryczałtowy. Wyrok Trybunału nie kwestionował zasadności samego nałożenia podatku VAT na przedmiotowe usługi przewozu osób autokarami, lecz jedynie sposób w jaki był on nałożony na podatników przez państwo polskie. W wyniku wydania przez Trybunał wyroku sytuacja podmiotów świadczących usługi transportu międzynarodowego osób noszące cechy okazjonalności zmieniła się, ponieważ przestano do nich stosować dotychczasowe ryczałtowe metody opodatkowania podatkiem VAT i zastosowano ogólne zasady opodatkowania. Rację ma zatem organ interpretujący wskazując, że od dnia 1 stycznia 2011 r. obowiązują nowe zasady, które stanowią bezpośrednie następstwo wyroku C 311/09, które powodują, że podmioty świadczące usługi okazjonalnego przewozu osób o charakterze międzynarodowym opodatkowane są na zasadach ogólnych. W związku z tym podmioty świadczące tego typu usługi muszą dokonywać rejestracji na potrzeby podatku VAT w wyznaczonym urzędzie skarbowym oraz posiadać potwierdzenie takiej rejestracji, zgodnie z art. 96 ust. 14 ustawy o VAT Stosownie do art. 96a ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług międzynarodowego przewozu drogowego, polegającego na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, przez podatników posiadających siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczą te usługi, na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadających stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, kierujący pojazdem w trakcie wykonywania tych przewozów na terytorium kraju jest obowiązany do: 1) posiadania potwierdzenia zarejestrowania tego podatnika jako podatnika VAT czynnego lub kopii takiego potwierdzenia, o której mowa w art. 96 ust. 14 - w przypadku obowiązku złożenia przez podatnika zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1, albo 2) posiadania wydruku potwierdzenia, o którym mowa w art. 134a ust. 4 - w przypadku złożenia przez podatnika zgłoszenia, o którym mowa w art. 134a ust. 1. Konsekwencją powyższego jest obowiązek nałożony na podmioty zagraniczne świadczące w Polsce usługi międzynarodowego przewozu drogowego, polegające na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi poza Polską, zarejestrowania się jako podatnicy VAT w [...] Urzędzie Skarbowym W. i dopełnienia obowiązków tak jak polscy podatnicy VAT, w szczególności składania deklaracji podatkowych odpowiednio za okresy miesięczne lub za okresy kwartalne, w których rozliczają podatek od towarów i usług z tytułu świadczenia usług okazjonalnego przewozu osób autobusami zarejestrowanymi poza terytorium kraju według stawki 8%, uwzględniając pokonane odległości. Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. Nr 270), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.