III SA/Wa 2718/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Sędziowie Asesor WSA Sylwester Golec, Asesor WSA Dariusz Turek, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2005 r. sprawy ze skargi I. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę 4817 zł (cztery tysięce osiemset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I. Decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r. Urząd Skarbowy w P. określił I. T. zwanej dalej Skarżącą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, lipiec, wrzesień, listopad, grudzień 2000 r. oraz za miesiące od stycznia do sierpnia 2001 r. w łącznej kwocie 60.849 zł. W motywach decyzji organ podał, że w wyniku przeprowadzonej u Skarżącej kontroli podatkowej w zakresie sprawdzenia zakupu w latach 2000-2001 usług od C. [...] D.D., stwierdzono 25 sztuk oryginałów faktur VAT dokumentujących nabycie od C. [...] D.D., usług w zakresie pośrednictwa i reklamy, marketingu i transportu towarów, reklamy, odgrzybiania, skrobania farby, szpachlowania po zalaniu pomieszczenia biurowego, przeglądu spawarek, dzierżawy tablicy reklamowej w B.. Jak ustalono w badanym okresie wartość transakcji z C. [...] stanowiła łączną kwotę netto 278.550 zł, podatek naliczony 61.281 zł. Kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur wystawionych przez C. [...] D.D., Skarżąca odliczyła w deklaracjach VAT-7 za kwiecień, maj, lipiec, wrzesień, listopad i grudzień 2000 r. oraz za miesiące od marca do sierpnia 2001 r. Organ podatkowy ustalił ponadto, że wystawca faktur, o których mowa wyżej, tj. C. [...] D.D., nie posiada ich kopii. D. D. oświadczyła bowiem, że dokumenty dotyczące prowadzonej przez nią działalności za lata 2000-2001 (do września 2001 r.) zostały skradzione w dniu 12 września 2001 r. w P. z kabiny samochodu. W dniu 19 października 2001 r. Prokuratura Rejonowa w P. umorzyła dochodzenie w sprawie włamania do samochodu i kradzieży wyżej wymienionych dokumentów i komputera należącego do C. [...] D.D.,. Powołując się na przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) zgodnie z którym w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, organ I instancji przyjął, że Skarżąca - wobec braku kopii faktur u wystawcy - utraciła prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jedynie za listopad 2000 r. uwzględniono podatek naliczony do odliczenia w kwocie 432 zł, jako że stosownie do § 50 ust. 6 cyt. rozporządzenia przepis ust. 4 pkt 2 nie stosuje się w przypadku, gdy wystawca faktury lub faktury korygującej uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług. W odwołaniu od tej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1. art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 ord. pod. polegające na niewyjaśnieniu, czy wystawca faktur C. [...] D.D., uwzględniła wykazaną w nich sprzedaż i podatek należny w deklaracjach dla podatku od towarów i usług; 2. naruszenie § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. polegające na stwierdzeniu bezpodstawności obniżenia przez Skarżącą podatku należnego bez sprawdzenia, czy w sprawie nie występują okoliczności przewidziane w § 50 ust. 6 tego rozporządzenia. Skarżąca podniosła że wobec bezspornego faktu nieposiadania przez wystawcę faktur C. [...] D.D., kopii faktur, podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia miało ustalenie, czy D. D. uwzględniła wykazaną w nich sprzedaż i podatek należny w deklaracjach dla podatku od towarów i usług. Obowiązek ustalenia tego faktu spoczywał na organie podatkowym w myśl zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 ord. pod. Decyzją z dnia [...] września 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wyjaśnił, że Urząd Skarbowy w P. dokonał ustaleń w zakresie stanu faktycznego na podstawie dokumentacji posiadanej przez Skarżącą oraz zebranej w prowadzonym postępowaniu podatkowym w firmie C. [...] D.D.,. Z uwagi na to, że wszystkie dokumenty podatkowe wystawcy faktur zostały skradzione, Urząd Skarbowy nie miał możliwości uzupełnienia materiału dowodowego. W konsekwencji skuteczne zakwestionowanie ustaleń organu podatkowego wymaga dostarczenia przez Skarżącą stosownych dowodów stwierdzających, że D. D. uwzględniła w deklaracjach VAT-7 sprzedaż i podatek należny wynikający z 25 oryginałów faktur będących w posiadaniu Skarżącej. Ponieważ dowodów takich nie dostarczyła, niezrozumiałe jest więc jej stwierdzenie o próbie przerzucenia przez organ I instancji ciężaru dowodzenia na Skarżącą. Organ odwoławczy przypomniał że zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Przy czym przepis ten nie uzależnia prawa do obniżenia podatku od dobrej wiary przyjmującego fakturę. Ryzyko wyboru niewłaściwego kontrahenta obciąża nabywcę towarów i usług. Nabywca może bowiem potrącić tylko podatek uiszczony przez zbywcę. Podatek nieuiszczony obciąża więc nabywcę, choćby działał on w dobrej wierze, co nie stoi na przeszkodzie, by dochodził on odszkodowania od zbywcy za poniesioną szkodę. Zatem obarczanie organu podatkowego winą za to, że nie uwzględnił Skarżącej stosownie do treści § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. podatku naliczonego zawartego w 25 oryginałach faktur i w konsekwencji poprzestał na ustaleniach wynikających ze zgromadzonej w sprawie dokumentacji, jest w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. całkowicie nieuzasadnione. Organ odwoławczy nie dopatrzył się także innych naruszeń postępowania, tj. przepisów art. 120-122, art. 180, art. 187 ord. pod. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca powtórzyła argumenty podnoszone w odwołaniu. Podkreśliła, że nieporozumieniem są zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wywody organu, z których wynika, że Urząd Skarbowy w P. nie miał możliwości uzupełnienia dowodów w sprawie, a dowody takie powinna dostarczyć Skarżąca. Polemizując z tym poglądem Skarżąca zaznaczyła że nie ma jakichkolwiek możliwości prawnych ustalenia, czy sprzedawca uwzględnił wykazaną w fakturach sprzedaż i podatek należny w deklaracjach dla podatku od towarów i usług. Możliwości takie mają natomiast organy podatkowe. Skarżąca wskazała jednocześnie na fakt powzięcia przez nią wiadomości (po wydaniu zaskarżonej decyzji) o przeprowadzeniu przez Urząd Skarbowy w P. kontroli podatkowej w C. [...] D.D.,, która miała miejsce przed kradzieżą dokumentów. W toku tej kontroli D. D. przedłożyła kontrolującym kopie, między innymi, faktur wystawionych w spornym okresie dla Skarżącej. Na dowód powyższego załączyła kserokopię sporządzonego przez Urząd Skarbowy w P. zestawienia tych faktur. Pismem z dnia 12 października 2004 r. Skarżąca powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r., K 24/03 podniosła, że zaskarżona decyzja wydana została na podstawie przepisu uznanego następnie za niezgodny z Konstytucją, co oznacza że wydano ją bez podstawy prawnej. Podkreśliła ponadto, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. orzekając w sprawie brata Skarżącej T. T. w identycznym stanie faktycznym z powołaniem się na wyżej wymieniony wyrok Trybunału Konstytucyjnego uwzględnił jego odwołanie (decyzja z dnia 23 czerwca 2004 r.). II. Wyrokiem z dnia 20 października 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Skarżącej uznając, iż organy podatkowe nie naruszyły w niniejszej sprawie przepisów proceduralnych, dokonały prawidłowych ustaleń stanu faktycznego i stosownie do niego właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd stwierdził, że zgodnie z utrwalonym w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem, wynikające z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług nie jest prawem bezwarunkowym. Uwarunkowania umożliwiające jego realizację dotyczą przede wszystkim zgodności z prawem, tj. z przepisami ustawy o VAT oraz przepisami aktów wykonawczych dokumentów wymienionych w art. 19 ust. 3 tej ustawy, tj. faktur oraz dokumentów SAD. Stosownie zaś do będącego podstawą rozstrzygnięcia organów podatkowych § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. nabywca towaru lub usługi jest pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie potwierdzonej kopią u sprzedawcy. Wyjątek od tej zasady ustanowiono w § 50 ust. 6, który z kolei nie wyklucza prawa do odliczenia tego podatku naliczonego w przypadku, gdy wystawca faktury lub faktury korygującej uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Sąd podkreślił że dla załatwienia niniejszej sprawy ustalenia wymagało, czy oryginały spornych faktur na podstawie których Skarżąca odliczyła podatek naliczony z nich wynikający, były potwierdzone kopiami u sprzedawcy oraz czy sprzedawca wykazaną tymi fakturami sprzedaż i podatek należny uwzględnił w deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Ustalenia organów podatkowych poczynione w tym zakresie Sąd uznał za prawidłowe. Materiał zgromadzony w sprawie potwierdził bowiem, że kontrahent Skarżącej C. [...] D.D.,, nie posiadała kopii spornych faktur jako że zostały one skradzione. Z tego względu organ I instancji nie miał, zdaniem Sądu, możliwości uzupełnienia zebranego w sprawie materiału o nowe dowody. Organy podatkowe nie przekroczyły zaś granic wyrażonej w art. 191 ord. pod. swobodnej oceny dowodów. Ustalenia są bowiem oparte na całokształcie materiału dowodowego, ocena tych dowodów opiera się także na zasadach doświadczenia życiowego. Sąd nie podzielił również poglądu Skarżącej, iż zaskarżona decyzja wydana została bez podstawy prawnej, tj. na podstawie przepisu uznanego następnie za niezgodny z Konstytucją (wyrok TK z dnia 27 kwietnia 2004 r., K 24/03). Wyjaśnił że przepisy, których niezgodność z Konstytucją Trybunał Konstytucyjny stwierdził w powyższym wyroku, nie były podstawą materialnoprawną wydanych w sprawie decyzji. Podstawę tę stanowił przepis § 50 ust. 4 pkt 2 i ust. 6 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. Trybunał Konstytucyjny badał zaś wyłącznie zgodność z Konstytucją § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w powiązaniu z art. art. 32a ustawy o VAT dodanego ustawą zmieniającą i obowiązującego od dnia 1 stycznia 2003 r. Stan prawny rozpatrywanej sprawy nie dotyczył natomiast brzmienia przepisów obowiązujących po dniu 1 stycznia 2003 r., lecz stanu prawnego obowiązującego w latach 2000-2001. Sąd wskazał ponadto, że decyzja wydana w stosunku do brata Skarżącej, na którą powołała się w piśmie z dnia 12 października 2004 r., nie jest wiążąca dla sądu administracyjnego rozpatrującego niniejszą sprawę. Skargę kasacyjną od wskazanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyła Skarżąca, zaskarżając go w całości. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 lipca 2005 r. podzielił zarzuty skargi kasacyjnej i uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, przekazując mu sprawę do ponownego rozpoznania. W szczególności za trafny NSA uznał zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 121 § 4, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ord. pod. w związku z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. W motywach uzasadnienia NSA wskazał, iż o ile należy podzielić stanowisko Sądu I instancji, że materiał zgromadzony w sprawie potwierdza, iż kontrahent Skarżącej C. [...] D.D., nie posiadał kopii spornych faktur, o tyle brak jest jednoznacznego stwierdzenia i ustalenia, że kontrahent, o którym mowa wyżej nie uwzględnił tychże faktur w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Okoliczność ta zdaniem Sądu nie tylko nie została omówiona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, lecz także w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego jedynie stwierdzono, iż w zakresie przypisania podatku należnego za listopad 2000 r. na podstawie faktur znajdujących się w posiadaniu Skarżącej w łącznej kwocie netto 1.963 zł, podatek należny 432 zł, Urząd Skarbowy w P. zgodnie z § 50 ust. 6 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. uwzględnił Skarżącej podatek naliczony do odliczenia za wymieniony wyżej miesiąc w kwocie równej temu podatkowi należnemu, tj. 432 zł. NSA zauważył przy tym że organy podatkowe nie wyjaśniły na jakiej podstawie przyjęły iż faktury za listopad 2000 r. w tej wysokości ich wystawca uwzględnił w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Jednocześnie nie wskazały dlaczego przyjęły iż pozostałe faktury kontrahent Skarżącej nie uwzględnił w tej deklaracji. W takiej sytuacji zdaniem NSA należało uznać iż w rozpatrywanej sprawie zaistniały naruszenia postępowania podatkowego w zakresie dowolnej oceny przeprowadzonych dowodów oraz nie ustalono prawdy obiektywnej. Przywołując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2004 r. (sygn. akt III SA 3509/03) NSA stwierdził że wyłączenie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony następuje wówczas, gdy spełnione są równocześnie dwie przesłanki: podatnik ma fakturę niepotwierdzoną kopią u sprzedawcy, a sprzedawca nie uwzględnił wykazanej w tej fakturze sprzedaży i podatku należnego w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Okoliczność ta jest, zdaniem NSA, o tyle istotna że już po złożeniu skargi Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2003 r. na podstawie art. 241 § 1 i § 2 w związku z art. 243 § 1 i § 2 oraz art. 244 § 1 i art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a., Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Jak zatem wynika z brzmienia tego przepisu, pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 lipca 2005 r. wiąże Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji obowiązany jest dostosować treść swojego rozstrzygnięcia do oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjnydoszedł do przekonania, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. W sprawie poza sporem jest to, iż kontrahent Skarżącej, tj. C. [...] D.D., nie posiadał kopii 25 sztuk faktur VAT dokumentujących nabycie od C. [...] D.D., usług we wskazanym w frakturach zakresie. Sporne jest natomiast to, czy w świetle powyższego Skarżąca mogła zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, o których mowa wyżej. Organy podatkowe obu instancji zakwestionowały to odliczenie, wskazując jako podstawę prawną przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. W tym miejscu wyjaśnić należy, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem, którego zasadniczą cechą konstrukcyjną jest ustanowione w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć podatek należny, stanowi - w myśl art. 19 ust. 2 - suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego. Za utrwalony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać należy pogląd, że wynikające z powołanego wyżej przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o VAT prawo nie jest prawem bezwarunkowym. Jego realizacja zależy bowiem od spełnienia przez podatnika warunków wymienionych w ustawie oraz w aktach wykonawczych. I tak, aby podatnik mógł zrealizować przysługujące mu prawo do odliczenia powinien być zarejestrowany (art. 9 ustawy o VAT), otrzymać nabyty towar (art. 6), a podatek odliczyć w określonym ustawowo terminie (art. 19 ust. 3 i 3a). Jednocześnie w art. 25 ustawy o VAT określono przypadki, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu niektórych towarów i usług. Przypadki te nie wymagają obszerniejszego komentarza bowiem nie występują w rozpatrywanej sprawie. Dalsze ograniczenia w tym zakresie wprowadzone zostały w wydanym na podstawie delegacji zawartej w art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. obowiązującym w 2000 r. W myśl przepisu § 50 ust. 4 pkt 2 tego rozporządzenia w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy faktury te (...) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Jednakże stosownie do ust. 6 przepisu tego nie stosuje się w przypadku, gdy wystawca faktury lub faktury korygującej uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Z brzmienia tych przepisów wynika, że wyłączenie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony następuje wówczas, gdy spełnione są jednocześnie dwie przesłanki: podatnik ma fakturę niepotwierdzoną kopią u sprzedawcy, a sprzedawca nie uwzględnił w deklaracji dla podatku od towarów i usług - wykazanych w tej fakturze sprzedaży i podatku należnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 czerwca 2002 r., sygn. akt I SA/Łd 953/2000, ONSA 2003/3 poz. 98; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2004 r. sygn. akt III SA 3509/03; Mon. Pod. 2005/2 str. 34). W tych okolicznościach dla załatwienia niniejszej sprawy ustalenia wymagało, nie tylko to, czy faktury, znajdujące się w posiadaniu Skarżącej były potwierdzone kopią u sprzedawcy, a jeśli w prowadzonej przez niego dokumentacji nie ma kopii faktur - czy uwzględnił w deklaracjach podatkowych wykazane w tych fakturach sprzedaż i podatek należny. Po przeanalizowaniu prowadzonego w sprawie postępowania podatkowego Sąd doszedł do przekonania, iż z obowiązku tego organy podatkowe wywiązały się jedynie częściowo. O ile bowiem sprawdziły, że kontrahent Skarżącej - C. [...]D.D., nie posiadał kopii spornych faktur, o tyle nie ustaliły, czy nie uwzględnił on ich również w deklaracjach podatkowych. Tym bardziej, że, jak wynika z zaskarżonej decyzji, w wydanej w stosunku do D. D. decyzji organy dokonały przypisania podatku należnego za listopad 2000 r. w kwocie 432 zł. Uczyniły to na podstawie faktur znajdujących się w posiadaniu Skarżącej w łącznej kwocie netto 1.963 zł, podatek należny 432 zł. W konsekwencji zgodnie z § 50 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. uwzględniły Skarżącej podatek naliczony do odliczenia za wymieniony wyżej miesiąc w kwocie równej temu podatkowi należnemu, tj. w kwocie 432 zł. Organy podatkowe nie wyjaśniły przy tym na jakiej podstawie przyjęły, iż faktury za listopad 2000 r. w tej wysokości ich wystawca uwzględnił w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Jednocześnie nie wskazały dlaczego przyjęły iż pozostałe faktury kontrahent Skarżącej nie uwzględnił w tej deklaracji. Nie ulega zatem wątpliwości, iż prawda obiektywna, nie została w sprawie ustalona wbrew postanowieniom art.122 ord. pod. nakładającego na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Realizacji wyrażonej w art. 122 ord. pod. zasady prawdy obiektywnej służy art. 187 § 1 stanowiący, iż organy podatkowe obowiązane są zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć całokształt materiału dowodowego sprawy. Obowiązek ten obciąża zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji, który niejako ponownie rozstrzyga sprawę. Nie wywiązanie się przez organy orzekające w sprawie z powyższych obowiązków spowodowało, iż zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o niepełny materiał dowodowy a ocena przeprowadzonych dowodów jest dowolna. Skoro jak stwierdzono wyżej organy podatkowe nie poczyniły ustaleń w zakresie uwzględnienia, bądź też nieuwzględnienia przez wystawcę zakwestionowanych faktur w deklaracjach dla podatku od towarów i usług, podatku w fakturach tych wykazanego, przedwczesnym było pozbawienie Skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o ten podatek naliczony. Mając na uwadze stwierdzone w rozpatrywanej sprawie naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania, Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.