III SA/Wa 2773/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na rzecz J. S. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r., określił Skarżącemu – J. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 54.961 zł. Prawidłowe doręczenie Skarżącemu przedmiotowej decyzji nastąpiło, zgodnie z art. 144 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) dalej "O.p.", w dniu 12 lipca 2010 r. Skarżący złożył dnia 4 sierpnia 2010 r. odwołanie od ww. decyzji. Jednocześnie, wraz z odwołaniem złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Postanowieniem z [...] listopada 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że podstawową kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w sprawie jest ustalenie, czy w świetle obowiązujących przepisów prawa miało miejsce niezawinione przez Stronę uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Ze złożonego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wynikało, że pełnomocnik Skarżącego powołał się na okoliczności niedyspozycji zdrowotnej i załączył oryginał kopii "1" zaświadczenia lekarskiego ZUS (nr [...]) potwierdzającego niezdolność świadczenia pracy. Po przeprowadzeniu analizy podniesionych przez Skarżącego okoliczności i dołączonej dokumentacji, Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie przyznał racji Skarżącemu, wskazując, że nie został uprawdopodobniony jego brak winy. Pełnomocnik Skarżącego, który składał odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji wskazał jedynie że był chory, nie uprawdopodobnił natomiast, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności, do której był zobowiązany. Nie wykazał też, że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy domowników przy dopełnieniu tej czynności w terminie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia z dnia [...] listopada 2010 r., zarzucając naruszenie art. 162 § 1 oraz art.122 O.p. Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie oddalając skargę w wyroku o sygn. III SA/Wa 413/11 z 9 sierpnia 2011 r., stwierdził, że, w jego ocenie, ogólnikowość wyjaśnień Skarżącego, w zasadzie ograniczająca się do przedłożenia zaświadczenia od lekarza, nie jest wystarczająca dla stwierdzenia, iż uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu – przepis obciąża w tym zakresie wnioskodawcę, zatem to on powinien dołożyć wysiłku, by wykazać spełnienie przesłanki z art. 162 § 1 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem o sygn. akt II FSK 2973/11 z 24 października 2013 r. uchylił ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez sąd I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w sprawie sporne pozostawało rozstrzygnięcie zagadnienia, czy zasadnie Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organu podatkowego, że nie zasługuje na uwzględnienie złożony w trybie art. 162 § 1 O.p. wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji, w którym jako przyczynę uchybienia terminu podano chorobę pełnomocnika, co udokumentowane zostało dołączonym do wniosku zaświadczeniem lekarskim, zawierającym adnotację "chory powinien leżeć". Sąd odwoławczy wskazał, że przedstawione przez Skarżącego zwolnienia lekarskie - potocznie zwane drukiem "L4" - dokumentujące chorobę powodującą niezdolność do pracy, nie nasuwało wątpliwości. W zaświadczeniu, w stosownej rubryce, znajdowało się wskazanie lekarza prowadzącego, że "chory powinien leżeć". Taka treść zaświadczenia powoduje, że nie sposób jednoznacznie stwierdzić, że niedyspozycja pełnomocnika Skarżącego w czasie objętym zwolnieniem lekarskim była tylko ograniczoną przeszkodą, możliwą do przezwyciężenia. Zaświadczenie lekarskie jest jedynym dopuszczalnym dowodem na okoliczność niezdolności do pracy, z czego jednak nie można w żaden sposób wyprowadzić wniosku, że nie zawiera oceny stanu zdrowia. NSA stwierdził, że zaświadczenie lekarskie "L4" służy do oceny stanu zdrowia. Zaświadczenie takie, jako dokument urzędowy sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (art. 194 § 1 O.p.), tj. także ocenę stanu zdrowia osoby badanej. Dowód taki - jak każdy dowód w sprawie - podlega ocenie na tle całego materiału dowodowego (art. 191 O.p.). Z tych też względów przedłożone przez pełnomocnika Skarżącego zaświadczenie lekarskie ZUS, potwierdzające niezdolność świadczenia pracy (co zresztą zauważa też Sąd pierwszej instancji – por. s. 4 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), kreuje domniemanie, że w we wskazanym w tym dokumencie przedziale czasowym chory pozbawiony był możliwości dokonywania czynności zawodowych. Trudno też z góry założyć, że choroba nie stanowi przeszkody niezawinionej przez stronę, uniemożliwiającej dokonanie określonej czynności procesowej. Sąd odwoławczy podkreślił, że w postępowaniu incydentalnym, wywołanym wnioskiem o przywrócenie terminu nie chodzi o uzyskanie absolutnej pewności co do prawdziwości określonych twierdzeń, a jedynie o ocenę ich wiarygodności. Jeżeli zatem w ocenie organu podatkowego, podanie o przywrócenie terminu, mimo dołączenia doń zaświadczenia lekarskiego, rodzącego określone domniemania, nie zostało przez stronę dostatecznie doprecyzowane, w kontekście art. 162 § 1 O.p., winien był wezwać wnioskodawcę w trybie art. 169 § 1 tej ustawy do uzupełnienia zauważonych braków. Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie Sąd chciałby wyjaśnić, iż zgodnie z art.190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz.270 j.t.) zwana dalej "p.p.s.a." Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W rozpoznawanej sprawie jest to powołany wyżej wyrok o sygn. akt II FSK 2973/11 Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy zasadnie organ odwoławczy orzekł, że nie zasługuje na uwzględnienie złożony w trybie art. 162 § 1 O.p. wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji, w którym jako przyczynę uchybienia terminu podano chorobę pełnomocnika, co udokumentowane zostało dołączonym do wniosku zaświadczeniem lekarskim, zawierającym adnotację "chory powinien leżeć". Art. 162 § 1 O.p., który nakłada na zainteresowanego obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy nie może być interpretowany w sposób rozszerzający, gdyż jest zasadą, że czynności procesowe powinny być dokonywane w terminie. O braku winy strony można zatem mówić tylko wtedy, gdy istniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi. Przyczyna taka zachodzi wówczas, gdy dokonanie czynności w ogóle (w sensie obiektywnym) było wykluczone, jak również w takich przypadkach, w których w danych okolicznościach nie można było oczekiwać od strony, by zachowała dany termin procesowy. Ocena czy nastąpiło uprawdopodobnienie, o którym stanowi art. 162 § 1 O.p., należy do organu rozpatrującego wniosek, tj. w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia do organu podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia (art. 163 § 2 O.p.). Spełnienie wymogu uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających wniosek o przywrócenie terminu nastąpi, jeżeli zostaną przytoczone okoliczności uzasadniające ten wniosek, tj. wskazujące na brak winy strony w uchybieniu terminu. Winą, w rozumieniu art. 142 § 1 O.p., jest przy tym każda jej postać, w tym także niedbalstwo, jako jedna z form winy nieumyślnej. Orzekając w przedmiocie przywrócenia uchybionego terminu właściwy organ podatkowy nie jest związany twierdzeniami wniosku, gdyż istota uprawdopodobnienia sprowadza się do przekonania organu o przynajmniej prawdopodobieństwie zaistnienia faktów, na które powołuje się strona domagająca się przywrócenia terminu. Przekonanie powinno opierać się przy tym na obiektywnych przesłankach, wynikających z przytoczonych we wniosku twierdzeń. W razie wątpliwości co do okoliczności, które były przyczyną uchybienia terminu może zaistnieć potrzeba przeprowadzenia dowodów mających na celu udowodnienie twierdzenia strony, że bez swojej winy nie dochowała terminu. Jednakże o tym decydują zawsze okoliczności danej sprawy. Rozpoznając wniosek o przywrócenie terminu organ jest uprawniony do dopuszczenia określonego dowodu z dokumentu, np. zaświadczenia lekarskiego i jego oceny, jednakże za przekroczenie kompetencji uznać należy ocenę diagnozy lekarza wystawiającego zaświadczenie, w sytuacji, gdy regulacja ustawowa zobowiązuje jedynie do uprawdopodobnienia okoliczności wskazujących na brak winy w uchybieniu terminu, nie zaś do ich udowodnienia (por. też postanowienie NSA z dnia 12 października 2011 r., sygn. akt II FZ 584/11, dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Pogląd przytoczony wyżej o tyle przystaje do realiów rozpatrywanej sprawy, że przedstawione przez skarżącego zwolnienia lekarskie potocznie zwane drukiem "L4", dokumentujące chorobę powodującą niezdolność do pracy nie nasuwało wątpliwości. W zaświadczeniu, w stosownej rubryce, znajdowało się wskazanie lekarza prowadzącego, że "chory powinien leżeć". Taka treść zaświadczenia powoduje, że nie sposób jednoznacznie stwierdzić, iż niedyspozycja pełnomocnika skarżącego w czasie objętym zwolnieniem lekarskim była tylko ograniczoną przeszkodą, możliwą do przezwyciężenia. Zaświadczenie lekarskie jest jedynym dopuszczalnym dowodem na okoliczność niezdolności do pracy (por. wyrok SN z dnia 25 lipca 2006 r., I UK 42/06, OSNP 2007, nr 15-16, poz. 232), z czego jednak nie można w żaden sposób wyprowadzić wniosku, że nie zawiera oceny stanu zdrowia. Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela pogląd prezentowany w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 605/12, dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że zaświadczenie lekarskie "L4" służy do oceny stanu zdrowia. Zaświadczenie takie, jako dokument urzędowy sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (art. 194 § 1 O.p.), tj. także ocenę stanu zdrowia osoby badanej. Dowód taki - jak każdy dowód w sprawie - podlega ocenie na tle całego materiału dowodowego (art. 191 O.p. Warto przy tym zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie zawartość merytoryczna przedłożonego przez wnioskodawcę zaświadczenia lekarskiego nie była kwestionowana. Z tych też względów przedłożone przez pełnomocnika zaświadczenie lekarskie potwierdzające niezdolność świadczenia pracy kreuje domniemanie, że w we wskazanym w tym dokumencie przedziale czasowym chory pozbawiony był możliwości dokonywania czynności zawodowych. Trudno też z góry założyć, że choroba nie stanowi przeszkody niezawinionej przez stronę, uniemożliwiającej dokonanie określonej czynności procesowej. Organ jednakowoż uprawniony jest do zweryfikowania wiarygodności twierdzeń podatnika o istnieniu niezawinionej przez niego przeszkody, uniemożliwiającej terminowe złożenie odwołania. Jeżeli organ powziął wątpliwości, czy przedłożone przez stronę zaświadczenie lekarskie oraz zawarte w nim wskazania stanowią wystarczającą podstawę do przyjęcia, że spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 162 § 1 O.p., nie może uchylić się od podjęcia czynności mających na celu sprawdzenie istnienia okoliczności uprawdopodobniających brak winy wnioskodawcy w uchybieniu terminu. Weryfikacja twierdzeń zawartych we wniosku nie oznacza oczywiście prowadzenia w tej kwestii odrębnego postępowania (wynika to z przewidzianej w art. 162 § 1 O.p. jedynie namiastki dowodu). Takich działań organ w rozpatrywanej sprawie nie podjął. Jeszcze raz podkreślić należy, że w postępowaniu incydentalnym, wywołanym wnioskiem o przywrócenie terminu nie chodzi o uzyskanie absolutnej pewności co do prawdziwości określonych twierdzeń, a jedynie o ocenę ich wiarygodności (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1654/11). Jeżeli zatem w ocenie organu podatkowego, podanie o przywrócenie terminu, mimo dołączenia doń zaświadczenia lekarskiego, rodzącego określone domniemania, nie zostało przez stronę dostatecznie doprecyzowane, w kontekście treści art. 162 § 1 O.p., winien był wezwać wnioskodawcę w trybie art. 169 § 1 tej ustawy do uzupełnienia zauważonych braków. Tak się jednak w sprawie nie stało. Organ podatkowy przyjął arbitralnie, że choroba pełnomocnika, nie stanowiła przeszkody we wniesieniu odwołania. W świetle powyższego za uzasadnione należy uznać podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 162 § 1, art. 122 i 187 § 1 O.p. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 p.p.s.a.