III SA/Wa 2796/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi M. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę 1. Z przekazanych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, iż w dniu 16 lutego 2011 r. p. M. S. (dalej jako "Skarżący") zwrócił się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku świadczonych usług stanowiących element usług pośrednictwa kredytowego, finansowego i ubezpieczeniowego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że Skarżący jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, niezarejestrowaną jako podatnik VAT. Głównym źródłem przychodów w prowadzonej przez niego działalności jest pośrednictwo kredytowe, finansowe i ubezpieczeniowe. Skarżący zaznaczył jednak, iż w większości przypadków nabywcą usługi nie jest bezpośrednio bank, a osoba fizyczna lub spółka, która odsprzedaje te usługi na rzecz banku. Pismem z dnia 18 maja 2011 r. Skarżący wskazał, iż świadczone usługi pośrednictwa kredytowego polegają na: znalezieniu osoby, która jest zainteresowana otrzymaniem kredytu, przeanalizowaniu jego potrzeb i zdolności kredytowej, skompletowaniu wymaganej przez bank dokumentacji, umówieniu klienta na podpisanie umowy kredytowej. Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego polegają na: znalezieniu osoby zainteresowanej zawarciem polisy ubezpieczeniowej, dokonaniu analizy potrzeb klienta i przygotowaniu oferty ubezpieczenia, zawarciu z klientem polisy ubezpieczeniowej. Usługi pośrednictwa finansowego polegają na: znalezieniu osoby zainteresowanej nabyciem jednostek funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych (TFI), przeanalizowaniu potrzeb i dostarczenie informacji na temat poszczególnych funduszy inwestycyjnych klientowi, spisanie z klientem wniosku niezbędnego do nabycia jednostek funduszy inwestycyjnych. Podstawą wynagrodzenia Skarżącego jest prowizja od zawartej transakcji: w przypadku pośrednictwa kredytowego od zawartej pomiędzy zleceniodawcą (bankiem) i klientem umowy. Wysokość wynagrodzenia jest różna w zależności od tego czego umowa dotyczy (hipoteczna, gotówkowa itp.) i na rzecz kogo jest świadczona (prowizje są różne w zależności od wynegocjowanej z bankiem stawki zwykle wynoszą 1-2%), w przypadku pośrednictwa ubezpieczeniowego prowizja od zawartej polisy ubezpieczeniowej wynosi 20% składki rocznej ubezpieczeniowej płaconej przez klienta, pośrednictwo finansowe jest pojęciem szerszym niż pośrednictwo kredytowe i ubezpieczeniowe (obejmującym także pośrednictwo kredytowe i pośrednictwo ubezpieczeniowe). Usługi pośrednictwa finansowego, które są świadczone przez Wnioskodawcę (nie będące usługami pośrednictwa kredytowego i ubezpieczeniowego) to dystrybucja jednostek funduszy inwestycyjnych, za którą prowizja zwykle wynosi od 10% do 50% prowizji płaconej przez klienta na rzecz TFI w zależności od funduszu inwestycyjnego, którego nabyciem jednostek zainteresowany jest klient. Wnioskodawca świadczy usługi pośrednio na rzecz Banku, Towarzystwa Ubezpieczeniowego, TFI. Bezpośrednim odbiorcą rachunku wystawianego przez Skarżącego jest spółka lub inna osoba fizyczna będąca pośrednikiem, która odsprzedaje te usługi (wraz z usługami pozostałych współpracowników takich jak Wnioskodawca) dla Banku, Ubezpieczyciela lub TFI. Ponadto Skarżący wskazał, iż nie działa w charakterze brokera, ani agenta ubezpieczeniowego, działa jako osoba wykonująca czynności agencyjne. 2. W związku z powyższym stanem faktycznym, Skarżący zadał organowi pytanie: Czy usługi pośrednictwa kredytowego, finansowego i ubezpieczeniowego są zwolnione z podatku VAT, nawet jeśli nie są świadczone bezpośrednio dla banku lub firmy ubezpieczeniowej? Dokonując oceny prawnej stanu faktycznego, Skarżący stwierdził, iż zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 37 i 38 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004, nr 54, poz. 535 z późn. zm.; – dalej: “ustawy VAT")?, zgodnie z którym, zwolnieniu z podatku podlegają: usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub Pożyczkodawcę; bez względu na to kto jest odbiorcą usługi (bank, klient, czy pośrednik). W związku z powyższym nie będzie obowiązany dokonać rejestracji jako płatnik VAT, nawet w przypadku gdy przychody ze sprzedaży powyższych usług przekroczą 150 tysięcy złotych. 3. Minister Finansów w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia [...] lipca 2010 r. działając w oparciu o przepisy art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm. dalej "ustawa Ord. pod.") uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, iż dla uznania czy świadczone przez Skarżącego usługi podlegają zwolnieniu z podatku niezbędnym jest ustalenie ich charakteru. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie istotnym jest fakt, iż jak Skarżący wskazuje, nie świadczy on usług pośrednictwa bezpośrednio na rzecz Banku, Towarzystwa Ubezpieczeniowego, czy też TFI. Nie działa też w charakterze brokera, ani agenta ubezpieczeniowego, działa jako osoba wykonująca czynności agencyjne. Wykonaną przez siebie usługę świadczy na rzecz spółki, bądź innej osoby fizycznej, która to następnie odsprzedaje ją Bankowi, Towarzystwu Ubezpieczeniowemu czy TFI. W ocenie organu wskazuje to na fakt, iż w przypadku gdy nabywcą świadczonych przez Skarżącego usług nie jest Bank, Towarzystwo Ubezpieczeniowe, czy TFI, przedmiotowe usługi stanowią w istocie element usług pośrednictwa i w związku z tym podlegają wyłączeniu ze zwolnienia z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 14 ustawy o VAT. Reasumując Organ stwierdził, iż czynności wykonywane na rzecz spółki lub innej osoby fizycznej, będącej pośrednikiem, nie korzystają ze zwolnienia z podatku. Zauważył, iż w sytuacji, gdy odbiorcą świadczonych usług jest Bank, Towarzystwo Ubezpieczeniowe czy też TFI, w tym zakresie Skarżącemu przysługiwać będzie prawo do zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy. Wskazując na przepisy art. 113 ust. 1 i 2, art. 96 ust. 1, art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT Minister Finansów stwierdził, iż Skarżący świadcząc usługi opodatkowane podatkiem VAT, zobowiązany jest do rejestracji jako podatnik VAT, po przekroczeniu limitu uprawniającego go do korzystania ze zwolnienia na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. 4. Skarżący po skorzystaniu z prawa wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa złożył za pośrednictwem Ministra Finansów, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zarzucił wydanej interpretacji naruszenie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 7, art. 43 pkt 37-41, art.. 43 ust. 13 i art. 43 ust 14 ustawy o VAT oraz art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej ( Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347/1, zm. Dz. U. UE L z 2007 Nr 346/13 dalej jako "Dyrektywa 112"). Wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wskazał, iż Organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej w ogóle nie wziął pod uwagę, że czynności faktyczne i prawne wykonywane przez Skarżącego odpowiadają zakresowi czynności faktycznych i prawnych składających się na usługę pośrednictwa finansowego, a biorąc wyłącznie pod uwagę osobę bezpośredniego odbiorcy tych usług ocenił ich charakter jako nie stanowiący odrębnej całości element usługi pośrednictwa finansowego. W ocenie Skarżącego stanowisko organu jest błędne, nie znajduje oparcia ani w obowiązujących przepisach, w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 7, art. 43 pkt 37-41, art. 43 ust. 13 i art. 43 ust 14 ustawy o VAT, ani w art. 135 Dyrektywy 112 oraz jest sprzeczne z doktryną i orzecznictwem wydanym na ich podstawie. Zaznaczył, iż jego działalność ma charakter agencji (art. 758 Kodeksu Cywilnego). Z porównania przepisów określających prawa i obowiązki agenta i zakresu czynności wykonywanych przez Skarżącego czynności wykonywane przez Skarżącego nie stanowią części czynności faktycznych i prawnych składających się na czynności agenta, ale wypełniają wszelkie obowiązki agenta polegające na wyszukaniu potencjalnego kontrahenta albo przedstawienia mu oferty instytucji finansowej (względnie przedstawienia oferty kontrahenta instytucji finansowej) lub zawarcia umowy z kontrahentem na imieniu i na rzecz instytucji finansowej. Skarżący powołując się na ww. przepisy oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości podkreślił, iż świadczy "usługi pośrednictwa finansowego" podlegające zwolnieniu z tego podatku w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 i 38 ustawy o VAT, a zakres tych usług spełnia wszystkie przesłanki kompletnej usługi "pośrednictwa finansowego" i nie mogą one zostać potraktowane jako element usługi pośrednictwa finansowego wyłącznie z tego względu, że działa jako podwykonawca kompletnej usługi pośrednictwa finansowego na rzecz innego agenta, którego łączy bezpośrednia umowa z instytucją finansową i jako takie zostać potraktowane jako wyłączone ze zwolnienia z podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 14 ustawy o VAT 5. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 6. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej zwana "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy Ord. pod.). Na podkreślenie zasługuje także to, iż orzeczenie Sądu administracyjnego wiąże wyłącznie w przedstawionym w sprawie stanie faktycznym i prawnym. 7. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy usługi świadczone przez Skarżącego na rzecz spółki, lub osoby fizycznej (podmiotów) które odsprzedają następnie te usługi Bankowi, firmie ubezpieczeniowej, TFI polegające na: znalezieniu osoby, która jest zainteresowana otrzymaniem kredytu, przeanalizowaniu jego potrzeb i zdolności kredytowej, skompletowaniu wymaganej przez bank dokumentacji, umówieniu klienta na podpisanie umowy kredytowej, znalezieniu osoby zainteresowanej zawarciem polisy ubezpieczeniowej, dokonaniu analizy potrzeb klienta i przygotowaniu oferty ubezpieczenia, zawarciu z klientem polisy ubezpieczeniowej, znalezieniu osoby zainteresowanej nabyciem jednostek funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI, przeanalizowaniu potrzeb i dostarczenie informacji na temat poszczególnych funduszy inwestycyjnych klientowi, spisanie z klientem wniosku niezbędnego do nabycia jednostek funduszy inwestycyjnych - mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. 8. Minister Finansów w wydanej indywidualnej interpretacji stwierdził, iż czynności wykonywane na rzecz spółki lub innej osoby będących pośrednikami nie korzystają ze zwolnienia podatkowego ze względu na dyspozycję przepisu art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 14 ustawy o VAT. Organ zastrzegł jednakże, iż w sytuacji, gdy odbiorcą świadczonych usług jest Bank, TFI, Towarzystwo ubezpieczeniowe w tym zakresie może zaistnieć sytuacja, w której Skarżącemu będzie przysługiwać zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. W ocenie Sądu stanowisko Ministra Finansów, co do wykładni przepisów ustawy o VAT w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT jest prawidłowe. 9. Po pierwsze wskazać należy, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy). Stosownie do dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Natomiast zgodnie z art. 5a obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z którym wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWIU), a zatem zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., zwolnienie określone w powyższych przepisach ma charakter przedmiotowo - podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. A zatem od 1 stycznia 2011 r., przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego i orzecznictwa trybunału sprawiedliwości ue. Z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy o VAT wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r., o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym na mocy art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r., o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Stosownie zaś do art. 1 pkt 8 lit. a) nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchylono - z dniem 1 stycznia 2011 r., - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i dodano pkt 17-41. Na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., art. 43 ust. 1 pkt 38 - 41 ustawy, zwolnione są od podatku: - usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę; - usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę; - usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług; - usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie. Powyższe regulacje stanowią implementację do krajowego porządku prawnego zapisów dyrektywy 2006/112/WE rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ. Urz. UL l nr 347). zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 pkt 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady 1. Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: A) Transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych; B) Udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę; C) Pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę; D) Transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności; E) Transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną; F) Transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2; G) Zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie; H) Dostawy, za cenę równą wartości nominalnej, znaczków pocztowych ważnych w obrocie pocztowym na terytorium danego państwa, znaczków skarbowych i innych podobnych znaczków; I) Zakłady, loterie i inne gry losowe lub hazardowe, z zastrzeżeniem warunków i ograniczeń określonych przez każde państwo członkowskie; J) Dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a); K) Dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b); L) dzierżawę i wynajem nieruchomości. Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi finansowej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13). Jednocześnie, jak stanowi zapis art. 43 ust. 14 zwolnienie to nie ma zastosowania do usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 tegoż artykułu. Należy zauważyć, że dyrektywa 2006/112 nie przewiduje w art. 135 ani w następujących po nim art. 136 i 137 zwolnienia dla usług pomocniczych dla zwolnionych usług finansowych. Jedynie w art. 136 lit. a przewidziano zwolnienie dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności zwolnionej na podstawie m.in. art. 135, jeżeli towary te nie dały prawa do odliczenia, które jest implementowane w art. 43 ust. 17 ustawy. Regulacja ust. 13 i 14 tego przepisu stanowi natomiast odniesienie do wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) v. Skatteministeriet (LEX nr 84262). W tym orzeczeniu Trybunał rozstrzygnął kwestię objęcia zwolnieniem na podstawie art. 13 (B) (d) 3 i 5 VI dyrektywy, któremu obecnie odpowiada art. 135 ust. 1 lit. d i f dyrektywy 2006/112, usług świadczonych na rzecz banków przez stowarzyszenie zarejestrowane jako podatnik, zrzeszające głównie banki oszczędnościowe. Trybunał stwierdził, że ani sposób wykonywania usług (przez zastosowanie elektronicznych środków przekazu), ani charakter prawny usługodawcy (brak statusu banku czy innej instytucji finansowej), ani też brak umowy ostatecznego odbiorcy tych usług z usługodawcą, nie wyklucza objęcia takiej usługi zwolnieniem dotyczącym usług finansowych, pod warunkiem że usługi takie postrzegane są przez klienta banku jako element otrzymywanej od niego usługi finansowej (zob. K. Sachs, R. Namysłowski (red.), Dyrektywa VAT..., teza 71 do art. 131-137, s. 592). Zgodnie jednak z powoływanym wyrokiem nie są objęte zwolnieniem usługi polegające na udostępnieniu finansowych informacji bankom i innym użytkownikom. Warunki objęcia zwolnieniem usługi pomocniczej dla zwolnionej usługi finansowej są następujące: – stanowi ona element zwolnionej usługi finansowej, – element ten stanowi odrębną całość, – jest on właściwy oraz niezbędny do świadczenia zwolnionej usługi finansowej. Podstawowe znaczenie ma pierwszy ze wspomnianych warunków. Zgodnie z nim omawiane zwolnienie dotyczy takich usług pomocniczych w stosunku do zwolnionej usługi finansowej, które stanowią jej element. Nie dotyczy więc ono takich usług pomocniczych, które są związane ze zwolnioną usługą finansową, ale nie stanowią jednego ze świadczeń dokonywanych w ramach takiej usługi (np. usługa ochrony i konwojowania wartości pieniężnych oraz serwisowania bankomatów czy usługa obrotu gotówkowego, w ramach której dokonywane jest m.in. sortowanie, liczenie, pakowanie banknotów i monet oraz sprawdzanie ich autentyczności) – Mariusz Chudzik, Komentarz do art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX. Kierując się koniecznością kumulatywnego spełnienia powyższych warunków, dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, konieczna jest zdaniem Sądu ocena omawianych usług w kontekście wskazanych wyżej właściwości. Należy zatem dokonać oceny, czy wskazane przez Skarżącego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej usługi są elementami usług zwolnionych stanowiącymi odrębną całość, oraz czy są one właściwe oraz niezbędne do świadczenia zwolnionych usług finansowych. Przy czym Sąd zauważa, iż zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN słowo "niezbędny" oznacza nieodzowny, taki bez którego nie można się obejść. W ocenie Sądu stwierdzić należy, iż czynności polegające na: znalezieniu osoby, która jest zainteresowana otrzymaniem kredytu, przeanalizowaniu jego potrzeb i zdolności kredytowej, skompletowaniu wymaganej przez bank dokumentacji, umówieniu klienta na podpisanie umowy kredytowej, znalezieniu osoby zainteresowanej zawarciem polisy ubezpieczeniowej, dokonaniu analizy potrzeb klienta i przygotowaniu oferty ubezpieczenia, znalezieniu osoby zainteresowanej nabyciem jednostek funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez TFI, przeanalizowaniu potrzeb i dostarczenie informacji na temat poszczególnych funduszy inwestycyjnych klientowi, spisanie z klientem wniosku niezbędnego do nabycia jednostek funduszy inwestycyjnych - nie mogą być uznane za elementy usług zwolnionych i nie są one właściwe i niezbędne dla usług finansowych wymienionych w 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT. W kontekście powyższych uwag wskazać należy, iż nie wszystkie usługi związane z usługami zwolnionymi będą korzystały ze zwolnienia podatkowego. Wskazać należy, iż sporne usługi o charakterze akwizycyjnym, technicznym i informacyjnym nie są bowiem postrzegane przez klienta banku, firmy ubezpieczeniowej, TFI jako element otrzymywanej od nich usługi finansowej, ubezpieczeniowej oraz nie można nadać im przymiotu "niezbędności", bowiem usługi te nie są obligatoryjne, a jedynie fakultatywne w stosunku do zwolnionych usług finansowych. Powyższe zdaniem Sądu jednoznacznie wskazuje, iż nie zostały spełnione dwie z obligatoryjnych przesłanek, a zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy, nie ma zastosowania. W ocenie Sądu stan faktyczny przedstawiony we wniosku jednoznacznie wskazuje, iż przedmiotowe czynności nie są charakterystyczne dla podstawowych usług, a mają jedynie charakter administracyjnotechniczny i polegają na wykonywaniu działań uzupełniających w stosunku do czynności zasadniczych. Niezasadne jest w szczególności twierdzenie Skarżącego, iż świadczone przez niego czynności przekazywania danych kontaktowych, kompletowania dokumentacji, udzielania informacji stanowią usługę pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, ubezpieczeniowych. Przekazując dane potencjalnego klienta Skarżący nie pośredniczy bowiem w świadczeniu usług finansowych, ubezpieczeniowych, a jedynie przekazuje informacje zawierające dane osobowe, co również stanowi jedynie działanie uzupełniające w stosunku do czynności zasadniczych. 10. Po drugie zgodzić należało się z organem wydającym indywidualną interpretację, iż w stanie faktycznym opisanym we wniosku poza sytuacjami, w których Skarżący działa w imieniu i na rzecz podmiotów bezpośrednio świadczących usługi zwolnione (Bank, TFI, Towarzystwo Ubezpieczeniowe) należy zastosować przepis art. 43 ust. 14 ustawy o VAT. Zgodnie z ww. przepisem art. 43 ust. 14, przepisu art. 43 ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41. Regulacja przewidziana w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy ma na celu zwolnienie od podatku VAT transakcji, łącznie z pośrednictwem, dotyczących walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi. Natomiast art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy zwalnia od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Na podkreślenie zasługuje bowiem to, iż w przedmiotowej sprawie Skarżący świadczy usługi na rzecz spółki bądź innej osoby fizycznej, która to następnie odsprzedaje ją Bankowi, Towarzystwu Ubezpieczeniowemu, czy TFI. Wskazuje to na fakt, iż w przypadku, gdy nabywcą świadczonych przez Skarżącego usług nie jest Bank, Towarzystwo Ubezpieczeniowe, czy TFI, usługi świadczone przez Skarżącego mogą stanowić w istocie element usług pośrednictwa i w związku z tym podlegają wyłączeniu ze zwolnienia z podatku VAT, na podstawie cytowanego powyżej art. 43 ust. 14 ustawy o VAT. Powyższe potwierdza fakt, iż przedmiotowe usługi świadczone są na rzecz pośrednika, który następnie odsprzedaje nabytą od Skarżącego usługę na rzecz Banku, Towarzystwa Ubezpieczeniowego, czy też odpowiednio TFI. Istotnym w niniejszym przypadku jest fakt, iż zakres usług wykonywanych przez Skarżącego stanowi jedynie część czynności faktycznych związanych z zawarciem umów. Przyznać zatem należy rację Ministrowi Finansów, iż - w zakresie oceny usług świadczonych przez Skarżącego na rzecz podmiotów świadczących usługi pośrednictwa na rzecz Banku, TFI, lub Towarzystwa Ubezpieczeniowego – dokonano prawidłowej wykładni przepisu art. 41 ust. 14 ustawy o VAT. W ocenie Sądu przyjąć należy, iż czynności wykonywane na rzecz spółki lub innej osoby fizycznej, będącej pośrednikiem, są wyłączone ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 14 ustawy. Wskazać bowiem należy, iż Skarżący w istocie wykonuje czynności akwizycyjne oraz techniczne stanowiące element usług pośrednictwa, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37, 38 i 41 ustawy o VAT, świadczonych przez inne podmioty na rzecz których odsprzedaje świadczone przez siebie usługi. Mając na uwadze powyższe, zarzut naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 37, 38 i 41 oraz art. 43 ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT należy uznać za niezasadny. 11. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa, co oznacza, że skarga - jako niezasadna - podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.