III SA/Wa 2805/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant sekretarz sądowy Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2015 r. sprawy ze skargi J.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia oddala skargę 1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, że J. S. (dalej jako "Strona" lub "Skarżąca") wnioskiem z dnia 21 sierpnia 2013 r., uzupełnionym pismami z dnia 27 września 2013 r. i 8 listopada 2013 r. oraz pismem z dnia 31 stycznia 2014 r. zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 1.186 zł. Do wniosku załączyła kserokopie decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o przeliczeniu emerytury z dnia [...] kwietnia 2006 r., [...] sierpnia 2006 r. oraz [...] grudnia 2006 r. 2. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. odmówił Skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 1.186 zł. W uzasadnieniu zwrócił uwagę, że wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 1.186 zł w związku z nienależnym odprowadzaniem podatku do Urzędu Skarbowego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych od emerytury uzyskiwanej w Polsce, został złożony po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania podatkowego. W ocenie organu prawo do złożenia wniosku wygasło z dniem 28 lutego 2012 r. Powyższe stanowi podstawę do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.; dalej zwana "ustawą Ord. pod.") z uwagi na przedawnienie. Powyższe rozstrzygnięcie zostało doręczone Skarżącej w dniu 7 maja 2014 r. 3. Skarżąca zażaleniem z dnia 9 maja 2014 r. wskazała, iż uzyskiwana przez nią emerytura nie podlega opodatkowaniu na terenie Polski ponieważ na stałe zamieszkuje ona w Holandii i tam rozlicza się z urzędem podatkowym, a Polska podpisała z tym krajem umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przedmiotowe zażalenie zostało nadane przez Stronę na poczcie holenderskiej w dniu 10 maja 2014 r., a następnie przekazane Poczcie Polskiej w dniu 15 maja 2014 r. 4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia. W uzasadnieniu podniósł, że postanowienie organu pierwszej instancji zawierało prawidłowe pouczenie o terminie jego zaskarżenia. Jednocześnie zwracając uwagę, iż zgodnie z art. 12 § 6 pkt 2 ustawy Ord. pod. termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym, uznał, że skoro z informacji przekazanej w piśmie z dnia 30 czerwca 2014 r. przez P. S.A Pion Operacji Logistycznych Region Dystrybucji w W. wynikało, iż przesyłka polecona nr [...] nadana w Holandii zawierająca przedmiotowe zażalenie wpłynęła do polskiego urzędu pocztowego w dniu 15 maja 2014 r., a postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 29 kwietnia 2014 r. zostało doręczone w dniu 7 maja 2014 r., to stwierdzić należało, iż zażalenie wniesione zostało z uchybieniem siedmiodniowego terminu do jego wniesienia. 5. Skarżąca niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skargą z dnia 1 sierpnia 2014 r. wniosła o: 1) zobowiązanie urzędników skarbowych do szacunku dla człowieka i obowiązującego prawa, 2) unieważnienie postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2014 r., 3) unieważnienie wydanego w analogicznej sprawie postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r., 4) orzeczenie podstawy prawnej opodatkowania jej emerytury oraz wykazania czy procedura stosowana przez organy podatkowe jest właściwa w stosunku do osoby, która nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce; 5) zasądzenie zadośćuczynienia w wysokości 12-krotnej wartości za każdy rok potrąconego podatku. W treści skargi Strona nie podniosła zarzutów podważających zasadność rozstrzygnięcia organu w odniesieniu do stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia. Wskazała natomiast, iż zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. akceptuje bezprawnie wydane postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oraz ponownie odniosła się do opodatkowania jej z tytułu uzyskiwanej w Polsce emerytury. Skarżąca ponadto wskazała, iż od 26 lat zamieszkuje w Holandii, posiada obywatelstwo holenderskie i w każdym roku podatkowym składała stosowne oświadczenie o uzyskanych dochodach w Urzędzie podatkowym w Holandii. Jej zdaniem zgodnie z art. 18 ust. 1 Konwencji między Rzeczypospolita Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, uzyskiwana przez nią w Polsce emerytura nie podlega opodatkowaniu na terytorium tego kraju. Jednocześnie zwróciła uwagę, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prowadzący uprzednio z Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego W. spór o właściwość miejscową zgodnie, z którą powinna zostać załatwiona niniejsza sprawa w sposób błędny powoływał artykuły Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych, dokonując fałszerstw, co ostatecznie wpłynęło na rozstrzygnięcie sprawy przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., a w konsekwencji stało się przyczyną dalszych kłamstw. 6. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 7. Na wstępnie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) Sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 przytoczonego przepisu stanowi, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej powoływanej jako "P.p.s.a") wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom administracji publicznej można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przenosząc określone w przepisach P.p.s.a. kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. odmawiające wszczęcia postepowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. - nie narusza przepisów prawa materialnego, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. Sąd nie dopatrzył się również w przedmiotowym postępowaniu administracyjnym naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz naruszeń prawa powodujących obowiązek stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się do uzasadnienia skargi i podnoszonych w niej zarzutów Sąd wskazuje, iż stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. zbadał przedmiotową sprawę z punktu widzenia zgodności z prawem całego postępowania administracyjnego. Sąd po przeanalizowaniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uznał, iż postępowanie organów administracyjnych i wydane w sprawie postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia były zgodne z przepisami prawa. 8. Zwrócić ponadto należy uwagę, że zaskarżone rozstrzygnięcie ma charakter czysto formalny. Stąd też dla wydania przez Sąd wyroku wystarczające jest dokonanie kontroli tego, czy organ podatkowy drugiej instancji zasadnie stwierdził wniesienie zażalenia z uchybieniem terminu. Rozpoznawanie zarzutów Skarżącej, które wykraczają poza ww. kwestie jest bezprzedmiotowe. Innymi słowy w przypadku zaskarżenia takiego postanowienia do sądu administracyjnego, sąd rozpoznaje sprawę tylko w przedmiocie tego uchybienia, nie zaś w przedmiocie sprawy, w której uchybienie nastąpiło. Stąd Sąd nie uwzględnił żadnego z zarzutów podniesionych w skardze. Za ich pomocą Skarżąca kwestionuje bowiem prawidłowość postanowienia z dnia [...] kwietnia 2014 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. Materia ta zaś - uwzględniając to, o czym była wyżej mowa - wykracza poza granice danej sprawy, o których mowa w art. 133 § 1 P.p.s.a. 9. Powracając do zasadniczych wywodów wskazać należy, że zgodnie z art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ord. pod. zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. W myśl art. 12 § 6 pkt 2 ustawy Ord. pod. termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. poz. 1529). Stosownie do art. 228 § 1 pkt 2 ustawy Ord. pod. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, zaś w myśl § 2 ww. art. 228 postanowienia w sprawach wymienionych w § 1 są ostateczne. 10. W badanej sprawie doręczenie postanowienia organu pierwszej instancji nastąpiło w dniu 7 maja 2014 r., tak więc termin do wniesienia zażalenia upłynął Skarżącej z dniem 14 maja 2014 r. (środa). Zwrócić należy uwagę, że Skarżąca błędnie wskazała datę odbioru przesyłki w dniu 7 kwietnia 2014 r., w sytuacji, gdy postanowienie organu pierwszej instancji wydane zostało w dniu [...] kwietnia 2014 r., a datą widniejącą na pieczątce poczty holenderskiej wydającej przesyłkę i zwracającej potwierdzenie odbioru jest 7 maja 2014 r. Powyższe bezspornie potwierdza zatem, że siedmiodniowy termin do wniesienia zażalenia rozpoczął bieg następnego dnia po doręczeniu ww. postanowienia, tj. w dniu 8 maja 2014 r., a upłynął z końcem zakreślonego terminu, czyli w dniu 14 maja 2014 r. Jak wynika natomiast z akt sprawy, a dokładnie z informacji przekazanej przez P. S.A. Pion Operacji Logistycznych Region Dystrybucji w W. przesyłka polecona nr [...] nadana w Holandii, zawierająca przedmiotowe zażalenie od postanowienia organu pierwszej instancji wpłynęło do polskiego urzędu pocztowego w dniu 15 maja 2014 r., a więc z uchybieniem siedmiodniowego terminu do jego wniesienia. W związku z powyższym za zasadne należy uznać stwierdzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu, zgodnie z dyspozycją art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 236 oraz art. 239 ustawy Ord. pod. W świetle ww. przepisów konsekwencją stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia jest pozostawienie go bez rozpatrzenia. Uchybienie terminowi nie podlega żadnym ocenom ani stopniowaniu skali tego naruszenia. Każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest bowiem pogląd, że uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia zażalenia, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2009 r., w sprawie I FSK 854/08). Oznacza to, że podatnik pozbawiony zostaje prawa do kontroli instancyjnej wydanego przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcia, dlatego też postanowienia dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia (odwołania) powinny być wydawane wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i po analizie zgromadzonego w tym zakresie materiału dowodowego. W badanej sprawie warunki te zostały spełnione. Przekroczenie terminu jest oczywiste i udokumentowane w sposób niebudzący wątpliwości. 11. W tym stanie rzeczy Sąd uznając, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.