III SA/Wa 282/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2004 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o. o. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie o podatek dochodowy od osób prawnych. oddala skargę III SA/WA 282/04 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) i art. 26 ust. 2 i 4 w związku z art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1999 r. Nr 54, poz. 572 z późn. zm) Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej ,po ponownym rozpatrzeniu sprawy utrzymał w mocy decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...].10.2003 r. Nr [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia [...].10.2002 r. Nr [...] wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. określającej dla Spółki z o.o. "C" w K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w wysokości [...] zł, zaległość w tym podatku w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, powołując jako podstawę art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, Strona ponowiła zarzuty zawarte we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji zarzucając m.in. że decyzja Dyrektora UKS w O. z dnia [...].10.2002 r. w sposób rażący narusza przepisy art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a ponadto przepisy proceduralne określone w art. 122, 188 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Podniosła , że organ nie wyjaśnił z jakiego powodu kwestionuje zasadność uznania za koszt uzyskania przychodów określonych wydatków, które dotyczą Umowy o współpracy zawartej w dniu [...].09.2000 r. pomiędzy kontrolowaną Spółką a C T L S.A. w G. nie zgadzając się, że kwestionowane wydatki nie mają żadnego związku z przychodem oraz związku z przychodem danego roku. Zdaniem Spółki poniesione wydatki przyczyniły się do pozyskania klienta oraz uzyskania bardzo dużych ulg w spłacie za zakupione usługi. Składając zastrzeżenia do protokółu wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w sprawie dwóch świadków, w tym Pana J. G. , pracownika C T L S.A. na okoliczność zawarcia i charakteru umowy o współpracy z dnia [...].09.2000 r., z którą wiążą się zakwestionowane przez kontrolujących faktury VAT wystawione przez CTL S.A. oraz związku wymienionych wydatków z przychodem kontrolowanej Spółki poprzez wykazanie, że zawarcie tej umowy umożliwia Spółce uzyskanie statusu "dużego spedytora", z którym wiązały się atrakcyjne stawki przewozowe. Uważa też, że Dyrektor UKS bezpodstawnie nie uznał za koszty uzyskania przychodu wydatku związanego z ekspertyzą budynku używanego przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Zakładami [...] "K" w dniu [...].09.2000 r. Spółka wywodzi, iż miała prawo do zaliczania tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, gdyż odebrała budynek w dobrym stanie technicznym zaś na podstawie postanowień umowy dzierżawy obowiązana była utrzymywać obiekt w stanie nie pogorszonym, a więc dokonać bieżących napraw oraz przedstawić wydzierżawiającemu zakres remontów obciążających go do zatwierdzenia. Również bezpodstawnie, zdaniem Spółki wyłączono z kosztów uzyskania przychodów wydatek związany z nabyciem cyfrowego aparatu fotograficznego, OLYMPUS, bowiem zakupiony on został m.in. w celu tworzenia technicznej dokumentacji wagonów, części wagonowych, ich stanu czystości, rejestracji zdarzeń, kolizji i wypadków oraz tworzenia materiałów reklamowych i informacyjnych o firmie. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...].10.2003 r. uznając, że brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia [...].10.2002 r. z powodów wskazanych przez Spółkę . Stwierdził, ze ustalenia Dyrektora w tej kwestii nie naruszają w sposób rażący przepisów określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W decyzji odniesiono się do zarzutów Strony, wyjaśniając, w jakich przypadkach stwierdza się nieważność decyzji ostatecznych z powodu przesłanki określonej w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz co należy rozumieć pod pojęciem rażącego naruszenia prawa, przywołując w tym zakresie stosowne orzecznictwo. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej nie stwierdził też, aby decyzja Dyrektora UKS w O. z dnia [...]. 10. 2002 r. w sposób rażący naruszyła przepisy określone art. 122,188 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że w trakcie kontroli podejmowano działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Odmówiono przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania świadków uzasadniając, że okoliczności podnoszone przez Spółkę są już stwierdzone wystarczająco innymi dowodami, co nie narusza w sposób rażący art. 188 Ordynacji podatkowej. Decyzja Dyrektora UKS z dnia[...].10.2002 r. w sposób rażący nie narusza art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, zawiera ona, bowiem stosowne uzasadnienie faktyczne i prawne. W skardze do Sądu na tą decyzję skarżąca podtrzymała poprzednio podnoszone zarzuty, wnosząc o jej uchylenie jak i poprzedzających ją decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W odpowiedzi na skargę Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie ,podtrzymując zajęte stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153,poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 tej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a lub c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270z późn. zm.). Zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa realizując zasadę stabilności ostatecznych decyzji zezwala na ich wzruszenie jedynie w przypadkach przewidzianych prawem. Zgodnie z zasadą trwałości decyzji ostatecznych, zmiana lub uchylenie decyzji ostatecznej muszą wynikać bezpośrednio z treści przepisów ustawy Ordynacja podatkowa lub przepisów szczególnych, do których ustawa ta odsyła. Zmiana lub uchylenie decyzji mają charakter wyjątkowy, zatem przepisy stanowiące podstawę wzruszenia ostatecznych decyzji nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Dotyczy to również trybu nadzwyczajnego jakim jest stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Zgodnie z art.247 §1 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, jeżeli jest ona obarczona jedną z wad wymienionych w art.247 §1 pkt 1-8. W teorii i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że w przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2001 r. sygn. akt III SA 907/00, niepubl.). Nie można natomiast mówić o rażącym naruszeniu prawa, gdy na gruncie danego przepisu możliwy jest wybór różnych jego interpretacji, z których każda daje się uzasadnić z jednakową mocą. Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Musi to być jednak wada tkwiąca w samej decyzji, a tego rodzaju wada na ogół jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym , jeżeli sama treść decyzji odpowiadała prawu. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie jest kolejną instancją postępowania podatkowego służącą ponownej, pełnej weryfikacji podjętego w sprawie rozstrzygnięcia. Ramy tego postępowania zostały wyraźnie zakreślone przepisem art.247 §1 ustawy Ordynacja podatkowa. Za uprawnione Sąd uznał stanowisko Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej ,że postępowanie administracyjne w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej prowadzone na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ma na celu stwierdzenie, czy decyzja w sposób rażący narusza prawo, a nie ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy w jej całokształcie, które prowadzone jest w postępowaniu odwoławczym. Skarżąca nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora UKS zawartym w decyzji z dnia [...].10.2002 r. mogła w swoim dobrze rozumianym interesie złożyć odwołanie, uzasadnić i wykazać istnienie związku kosztów z przychodami, czy też celowość poniesionych wydatków. Organ odwoławczy jest uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia ustaleń zawartych w decyzji organu I instancji, może oceniać zebrany materiał dowodowy, a także przeprowadzać postępowanie wyjaśniające. Natomiast postępowanie administracyjne prowadzone w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ma odrębną podstawę prawną i nie może być traktowane tak, jak gdyby chodziło o badanie, czy zasadnie zastosowano przepisy prawa materialnego do danego stosunku administracyjno-prawnego. Odmienna ocena podatnika stanu faktycznego oraz zastosowanych przepisów nie daje podstaw do stwierdzenia, że w sprawie nastąpiło rażące naruszenie przepisów prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Ze względu na powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.