III SA/Wa 2873/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2008 r. oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: "DUKS") decyzją z dnia (...) grudnia 2013 r. określił A. C. (dalej: "Skarżący" lub "Strona"): za kwiecień 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, oraz kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1 568 zł, za maj 2008 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 3 205 zł, za czerwiec 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, oraz kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 46 631 zł, za lipiec 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 2 540 zł. Za sierpień 2008 r. kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy ustalona została w wysokości 4 365 zł, za wrzesień 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, oraz kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 13 640 zł, za październik 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, oraz kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 3 538 zł, za listopad 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, oraz kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 1 963 zł, za grudzień 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł, oraz kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 31 650 zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że Skarżący zawyżył podatek naliczony o kwoty VAT wynikające z 5 faktur, na których jako sprzedawca figurowała E. Sp. z o.o. oraz z 8 faktur, na których jako sprzedawca figurowała C. Sp. z o.o., dotyczących zakupu robót budowlanych, nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy ww. podmiotami, czym naruszyła art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. – o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"). W odwołaniu z dnia 27 grudnia 2013 r. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając organowi pierwszej instancji: 1) niewłaściwe zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a) ustawy o VAT, przy uwzględnieniu wykładni art. 17 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. UE L. 77/145/1; dalej: VI Dyrektywa), 2) naruszenie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez pozbawienie Strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy podatnik posiadał faktury stwierdzające nabycie usług, a przepisy ustawy VAT, przy uwzględnieniu wykładni art. 17 VI Dyrektywy, nie pozbawiają podatnika możliwości skorzystania z prawa do obniżenia podatku, 3) naruszenie prawa formalnego - art. 121 i 122, art. 193 § 8, art. 291 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.; dalej: "O.p.") poprzez naruszenie zasady praworządności i pogłębiania zaufania do organów administracji publicznej oraz błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy i wydanie wadliwej decyzji w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego Strony, 4) lakoniczną ocenę materiału dowodowego przedłożonego przez Stronę wskazującego na brak przesłanek dla wydania decyzji. 5) naruszenie prawa formalnego - art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez brak wnikliwego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, co zdaniem Strony miało zasadniczy wpływ na wynik sprawy. Strona zakwestionowała wskazaną w decyzji podstawę prawną ustalenia, gdyż w jej przekonaniu brak jest jakichkolwiek podstaw do zastosowania w jej sytuacji przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Błędne ustalenia - zdaniem Strony - wynikają z uprzednio przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego za 2008 r. Przed wydaniem decyzji organ pierwszej instancji wyznaczył bowiem 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i poinformował o możliwości skorygowania uprzednio złożonego zeznania podatkowego w zakresie postępowania kontrolnego. Podatnik złożył wówczas korektę zeznania, obecnie kwestionuje jednak wskazaną w decyzji podstawę prawną do takiego ustalenia, gdyż w jego przekonaniu brak jest jakichkolwiek podstaw do zastosowania przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Skarżący wskazał, iż zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wystawca faktur miał obowiązek uiścić należny podatek VAT pomimo, iż nie był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Skoro zatem miał taki obowiązek, to mógł przypuszczać, iż odliczając podatek naliczony działa zgodnie z prawem. W przypadku podmiotów, które wykonały usługi budowlane, powstał obowiązek w podatku od towarów i usług. W odwołaniu Skarżący powołał się również na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej, zawartą w VI Dyrektywie oraz orzecznictwie ETS. Stwierdził, iż dokonywał weryfikacji kontrahentów poprzez analizę rynku budowlanego, a transakcje były zawierane na zasadach rynkowych w typowych okolicznościach. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia (...) czerwca 2014r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W pierwszej kolejności DIS przeanalizował kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za 2008r. Powołując się na art. 70 § 6 pkt 1 O.p. podkreślił, że w dniu 7 października 2013r. wszczęto wobec Skarżącego postępowanie karne skarbowe, o czym poinformowano go w dniu 23 października 2013r., a więc przed upływem terminu przedawnienia. DIS wskazał, że istotą rozpatrywanej sprawy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, wystawionych przez E. sp. z o.o. oraz C. sp. z o.o. Powołując się na art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT uznał, że nie można uznać za prawidłową fakturę, która wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, albo co prawda zaistniało, ale między innymi podmiotami. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi na niej kontrahentami jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek wykazany na takiej fakturze. DIS podkreślił, że E. Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o. w rzeczywistości nie były wykonawcami usług budowlanych dla R. Skarżącego, zaś faktury, na których jako wystawcy widnieją wskazane spółki, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. DIS wskazał, że w celu zweryfikowania transakcji przeprowadzonych przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe R. ze spółkami E. i C., DUKS pismami z dnia 17 października 2012 r. wystąpił do odpowiednich komórek Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o przekazanie dowodów oraz wytworzonych dokumentów, zgromadzonych w toku prowadzonych postępowań kontrolnych u wskazanych kontrahentów Strony. Wyciągi z przekazanych decyzji i wyników kontroli oraz protokołów z postępowań, dotyczących kontrahentów Strony, zostały włączone do akt prowadzonego postępowania postanowieniem z dnia 21 sierpnia 2013 r. Tym samym postanowieniem do akt sprawy włączono także wyciąg z wyniku kontroli oraz z przesłuchań dokonanych w toku postępowania kontrolnego nr [...] w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. małżonków A. i A. C.. Dodatkowo DUKS przeprowadził dowód z przesłuchania świadka J. S., ówczesnego prezesa C.. W dniu 19.04.2013r przesłuchano także Skarżącego. Organ podjął także - zgodnie z wnioskiem Strony - próby przesłuchania świadka W. A., który z ramienia firmy R. nadzorował roboty i usługi budowlane i dokonywał ich odbioru. W. A. nie stawił się jednak na wezwanie organu, a wysłane pisma nie zostały przez świadka podjęte pod żadnym z trzech znanych kontrolującym adresów. DIS przeanalizował włączone do akt postępowania dowody, dotyczące C. Sp. z o.o., przekazane przez Naczelnika (...) Wydziału Kontroli Podatkowej Urzędu Kontroli Skarbowej w W., tj. kserokopie protokołu z postępowania kontrolnego nr [...] z dnia 10.08.2012 r. i kserokopie decyzji Dyrektora UKS w W. z dnia (...) .09.2012r. nr UKS (...) wydanej w przedmiocie określenia Spółce C. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. Wynika z nich, iż w trakcie postępowania kontrolnego nr [...], prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w C. ustalono, że Spółka nie posiada żadnych rejestrów zakupu ani jakiejkolwiek ewidencji finansowo - księgowej. Nie jest wiadomym, gdzie ta dokumentacja się znajduje ani gdzie jest siedziba oraz miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki C. i miejsce przechowywania ksiąg za okres kontrolowany. Z uwagi na brak dokumentacji źródłowej (oryginałów faktur VAT zakupowych) i rejestrów, na podstawie których można byłoby ustalić, jakie wartości i z jakiego tytułu zostały ujęte w złożonych deklaracjach miesięcznych (zakup towarów i usług), nie było możliwe ustalenie, jaką kwotę podatku naliczonego Spółka ujęła. Ponieważ podstawą odliczenia są posiadane faktury VAT, dotyczące zakupu, a takowych w toku postępowania nie okazano, organ stwierdził, że zadeklarowany podatek VAT naliczony nie został prawidłowo udokumentowany i nie ma podstaw tych wartości uwzględniać w rozliczeniu poszczególnych miesięcy 2008 r. Organ uznał za udowodnione, że Spółka C. nie prowadziła w rzeczywistości działalności gospodarczej: nie dokonywała zakupu towarów i usług oraz nie odsprzedawała ich innym finalnym kontrahentom. Stwierdził, iż Spółka C., a konkretnie jej udziałowcy jak i członkowie zarządu zajmowali się wystawianiem "pustych faktur" i wprowadzaniem ich do obiegu prawnego. Do postępowania dotyczącego C. Sp. z o.o. włączono protokoły przesłuchań z innych postępowań, prowadzonych przez Urząd Kontroli Skarbowej w W. w charakterze świadków J. S., A. W., I. O., J.K., które to osoby były właścicielami (udziałowcami) oraz członkami zarządu (prezesami Zarządu) w Spółkach: w C. Sp. z o. o. oraz w P. Sp. z o. o. w 2007 r. i 2008 r. Z zeznań J. S. wynika, że działając w P., a później w C., wykonywał czynności zlecone przez osoby trzecie (głównie wskazywał A. W. i "jakiegoś pana S. lub S.", których nazwisk nie pamięta). Czynności te polegały na podpisywaniu dokumentów, głównie faktur oraz deklaracji oraz umów z "kontrahentami". Ponadto mając dostęp do kont bankowych obu spółek (P. w 2007r., C. w 2008r.) wypłacał środki, które wpłynęły na te rachunki poprzez sieć bankomatów. Nie potrafił wskazać, komu przekazywał te pieniądze i w jakim celu. DIS podkreślił, że J. S. pomimo podpisywania faktur nie był przy wykonywaniu jakichkolwiek prac i przy ich końcowym odbiorze (dotyczy P.). Pomimo, że firmę C. prowadził do listopada 2008 r. osobiście, nie potrafił wskazać bezpośrednich wykonawców (podać ich nazw). Zarówno P. (2007r.) jak i C. (2008 r.) nie zatrudniała żadnych osób na żadnej umownej formie (umowy o pracę, zlecenia, o dzieło), nie zgłaszano żadnych osób do właściwych urzędów (urząd skarbowy, ZUS) oraz nie odprowadzano zaliczek na podatek pomimo, że środki finansowe były pobierane (np. przez J. S.). Organ wskazał, że zeznania I. O., A. W. i J. K. wskazują, że P. nie mogło współpracować w 2008r. z C., a przekazywane przez C. środki na rachunek P. nie mogły wiązać się z prowadzoną jakąkolwiek działalnością gospodarczą. A. W. bezspornie stwierdził, że P. nie prowadziło działalności gospodarczej (nie świadczyło usług i nie dokonywało zakupu a później sprzedaży jakichkolwiek towarów), a on sam był prezesem "na papierze". J. K. pomimo, że została powołana na prezesa zarządu P. sp. z o.o., nic nie wiedziała o jej działalności gospodarczej, o jej siedzibie ani dokumentacji finansowo - księgowej. I. O., tak jak wcześniej J. S., będąc powołanym na prezesa zarządu, nie był pracownikiem P., posiadając prawo do dysponowania rachunkami bankowymi wypłacał środki przelane na te rachunki na polecenie osób trzecich. Podpisywał również faktury i inne dokumenty, w tym deklaracje, ale nie potrafił wskazać skąd miał wiedzę na temat zafakturowanych prac lub dostaw. Nie potrafił również wskazać z imienia i nazwiska osób, wykonujących w imieniu P. zafakturowane roboty, prowadzących księgowość spółki, uzyskujących środki wypłacone uprzednio z bankomatów. DIS podkreślił, że wyżej wskazane osoby zeznały również, że P. (jak i C.) nie posiadały majątku, który mógłby być wykorzystywany do świadczenia zafakturowanych usług (środków trwałych, nieruchomości, magazynów, sprzętu budowlanego). Zdaniem organu, w kontrolowanym okresie Spółka C. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej i nie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie nabywała także towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności. DIS zaznaczył, że w toku kontroli nie okazano rejestrów zakupów ani dokumentów źródłowych, stanowiących podstawę zapisów w tych ewidencjach. Spółka była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT od dnia 1 stycznia 1996r., jednakże nie składała stosownych deklaracji. Pierwsza deklaracja została złożona w lutym 2008r. Ponadto podkreślił, że faktury wystawione przez C. Sp. z o.o. zostały wprowadzone do obiegu prawnego, bowiem zostały przekazane kontrahentom, którzy na ich podstawie dokonali rozliczeń podatkowych. W związku z tym określono Spółce E. kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik powinien odprowadzić podatek zawarty w wystawionych fakturach. Dalej DIS wskazał, że prezes zarządu Spółki C. stwierdził, że nigdy nie nawiązał żadnej współpracy z firmą R. Skarżącego i nie wykonywał żadnych prac na jego zlecenie, ani jako osoba fizyczna, ani jako spółka E.. W opinii DIS, faktem podkreślającym brak możliwości świadczenia usług budowlanych przez E. jest okoliczność, iż wg wystawionych faktur podwykonawcami usług na jej rzecz były Spółki C. oraz P.. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego, obydwie Spółki wystawiające na rzecz E. faktury - jako podwykonawcy - nie prowadziły działalności gospodarczej, a zajmowały się wyłącznie wystawianiem faktur dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane. Zatem działania tych podmiotów miały jedynie uprawdopodobnić prowadzenie działalności gospodarczej przez E., gdyż zarówno C. jak i P. nie zatrudniały żadnych pracowników ani na umowę o pracę ani na umowę zlecenie, a ich prezesi nie wskazali żadnych podwykonawców, którzy mieliby wykonać prace opisane na fakturach. Ponadto kontrahent Skarżącego C. nie prowadziła i nie posiadała żadnej dokumentacji, potwierdzającej prowadzenie działalności gospodarczej. DIS podkreślił, że odbiorcę faktury obciąża obowiązek dochowania należytej staranności w doborze kontrahentów. Zdaniem DIS, ze zgromadzonych dowodów oraz poczynionych ustaleń wynika, iż Skarżący wiedział, lub przy zachowaniu należytej staranności powinien był wiedzieć, że przedmiotowe transakcje stanowią oszustwo podatkowe, wobec czego nie ma on prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w przedmiotowych fakturach wystawionych przez E. i C.. W ocenie organu odwoławczego Skarżący nie tylko nie dopełnił spoczywającego na nim obowiązku, polegającego na sprawdzeniu rzetelności kontrahentów. Nadto podjęte przez niego działania - w jego ocenie świadczące o jego dobrej wierze i dochowaniu należytej staranności w doborze kontrahenta - wywierają odwrotny skutek, bowiem okoliczności, w jakich Skarżący pozyskał dokumenty ze Spółki C. świadczą o tym, że zdawał sobie sprawę, że przeprowadzane z tym podmiotem transakcje stanowią nadużycie podatkowe. Skarżący twierdził, że przed rozpoczęciem współpracy z C. uzyskał od jej ówczesnego prezesa – J. S. dokumenty potwierdzające, że spółka jest rzetelną firmą. Jednakże twierdzeniom tym zaprzeczył J. S. zeznając, iż nie przekazał Skarżącemu ani innej osobie jakichkolwiek dokumentów. DIS zauważył, że również następca J. S. na stanowisku prezesa Zarządu Spółki E. nie potwierdził faktu prowadzenia działalności gospodarczej, ani też nie potwierdził faktu wystawiania faktur VAT. Organ podkreślił, że Skarżący zapytany podczas przesłuchania w dniu 19.04.2013r. czy zna osobę o nazwisku C., kim był, jaką firmę reprezentował, czy spotkał go osobiście i czy może go opisać, stwierdził, że był on prezesem którejś ze spółek podwykonawców, ale nie pamięta której. Nie pamiętał również jak go poznał i nie potrafił go opisać, choć jak stwierdził, rozmawiał z nim. A. C. nie był w stanie opisać obywatela Nigerii, z którym jak twierdzi rozmawiał i od którego osobiście odebrał fakturę za usługę wycenioną na 128.000 zł brutto. Pan C. zaprzeczył, jakoby prowadził działalność gospodarczą. Stwierdził, że nie wykonywał żadnych usług na rzecz innych podmiotów, jak też nie wystawiał faktur VAT. DIS wskazał również, że z załączonego do akt sprawy wyciągu z protokołu przesłuchania właściciela firmy U. wynika, że Skarżący nie miał dopuszczeń bezpieczeństwa i nie wykonywał prac w strefach bezpieczeństwa. Natomiast w aktach sprawy znajdują się faktury, które mają dokumentować wykonywanie robót w takich strefach. Dodatkowo A. M. zeznał, iż zna od dawna Skarżącego, nie pamięta jednak dokładnie kto nawiązał współpracę. Nie posiada ofert handlowych, kosztorysów ani kalkulacji dotyczących wykonywanych prac, nie interesowały go kwalifikacje ani uprawnienia pracowników, nie pamięta w jaki sposób pracownicy R. dostawali się na teren wojskowy, nie pamięta też kto sprawował bezpośredni nadzór na budowie nad pracownikami, był to "pracownik C.". A. M. zeznał, iż nie pamięta w jaki sposób nawiązał kontakt ze spółką E., nigdy nie był w jej siedzibie, nie zna jej prezesa – K. G., KRS spółki prawdopodobnie otrzymał od I. O.. W świetle znajdujących się w aktach sprawy dokumentów w postaci protokołów z postępowań kontrolnych przeprowadzonych u kontrahentów podatnika oraz wyjaśnień złożonych przez prezesów C. i E., zarówno dokumenty znajdujące się w zbiorze akt firmy R. jak i przedłożone przez Skarżącego w toku prowadzonego postępowania nie są dowodami, potwierdzającymi czynności, które mają dokumentować i nie sposób na podstawie tej nieautentycznej dokumentacji potwierdzić opisane w tych dowodach prace i uznać za rzetelne faktury wystawione przez te spółki na rzecz finny R.. DIS odnosząc się do zarzutu błędnego uznania przez organ kontroli skarbowej za nierzetelne prowadzonych przez podatnika ksiąg stwierdził, iż powodem nierzetelności ksiąg był fakt ujawnienia w rejestrach zakupu prowadzonych na potrzeby rozliczania podatku VAT zdarzeń, które w rzeczywistości nie miały miejsca. W toku postępowania organy ustaliły, że faktury wystawiane przez C. i E. nie dokumentowały świadczenia żadnej usługi. Dlatego też, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. W związku z powyższym DIS stwierdził, że ewidencja prowadzona dla potrzeb podatku VAT w zakresie zakupów nie odzwierciedlała stanu rzeczywistego, co narusza treść art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Uwzględniając przedstawiony stan faktyczny i prawny ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług w zakresie zakupów za okres od kwietnia 2008 r. do grudnia 2008r., nie uznano za dowód w sprawie w części dotyczącej wykazanych w niej wartości nabycia usług i kwot podatku naliczonego, na podstawie faktur zakupu, które nie odzwierciedlają stanu faktycznego, tj. na podstawie faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. DIS wskazał także, że dodatkową okolicznością świadczącą o tym, że Skarżący wiedział, że transakcje przeprowadzone z C. i E. wiążą się z nieprawidłowościami popełnionymi przez te Spółki był fakt, iż po przeprowadzeniu postępowania, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok, Strona uznając racje organu kontroli skarbowej skorzystała z przysługującego jej prawa i skorygowała złożoną uprzednio deklarację. Małżonkowie A. i A. C. powiadomili Urząd Kontroli Skarbowej w W. o złożeniu do Urzędu Skarbowego W. korekty deklaracji PIT-36 - uwzględniającej w całości stwierdzone nieprawidłowości i dokonali wpłaty zaległości podatkowej w wysokości 235.044 zł powstałej wskutek stwierdzonych nieprawidłowości. Zatem zdaniem DIS, Skarżący składając przedmiotową korektę i dokonując wpłaty ujawnionej zaległości podatkowej, był świadom, że przedmiotowe transakcje stanowią oszustwo podatkowe. Potwierdzony złożoną korektą brak prawa zaliczenia do kosztów podatkowych roku 2008 wydatków, udokumentowanych fakturami wystawionymi przez C. i E. powoduje, że w postępowaniu dotyczącym podatku od towarów i usług brak prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur. Wynika to z faktu, iż stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane; prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane - przysługuje ono tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. W wyniku przeprowadzonych w tych podmiotach postępowaniach kontrolnych, faktury wystawione przez C. i E. uznane zostały przez DUKS za faktury, które nie dokumentują rzeczywiście dokonanych transakcji. Ponadto, ze zgromadzonego materiału dowodowego oraz poczynionych ustaleń, dokonanych w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego wynika, iż Skarżący nie tylko, że nie dochował należytej staranności w przedmiotowych transakcjach, to wiele przesłanek wskazuje na to, że Skarżący wiedział, lub powinien był wiedzieć, że transakcje te są oszustwem podatkowym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w W.. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: 1) art. 647 i 647' § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 2014r. poz. 121, dalej: k.c.) oraz art. 648 § 1 k.c. poprzez niezastosowanie w wyniku: a) stwierdzenia, że do uznania, że dzieło zostało wykonane niezbędna jest osobista jego realizacja przez przyjmującego zamówienie, podczas gdy ustalenie, że umowa o roboty budowlane została wykonana uzależnione jest od tego, czy osiągnięty został rezultat (wykonanie prac), zaś przyjmujący zamówienie otrzymał od zamawiającego umówione wynagrodzenie, a nadto okoliczność osobistego wykonania przez przyjmującego zamówienie czy też powierzenia realizacji robót podwykonawcy nie ma znaczenia, b) pominięcia okoliczności, że umowy spełniały wszelkie kryteria prawem przewidziane, wystarczające do stwierdzenia, że umowy zostały ważnie zawarte, a ich przedmiot został wykonany, bowiem zostały zawarte na piśmie, a realizacja objętych nimi robót została potwierdzona dokumentami m.in. w postaci dokumentów potwierdzających przekazanie frontu robót oraz odbiór wykonanych prac budowlanych, 2) art. 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. UE L. 77/145/1), dalej: VI Dyrektywa, który zgodnie z wyrokiem ETS z 22.12.201 Or. wydanym w sprawie C-438/09 należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury oraz rodzaju wykonanych usług. 3) art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, który zgodnie z wyrokiem ETS z 22.12.201 Or. wydanym w sprawie C-438/09 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego innemu podatnikowi będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku, 4) art. 193 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, bowiem wbrew przyjętemu w zaskarżonych decyzjach stanowisku, księgi podatkowe skarżącego są rzetelne, ponieważ dokonywane w nich zapisy, w tym dotyczące faktur VAT, wystawionych w ciężar skarżącego przez E. Sp. z o.o. i C. Sp. z o.o. odzwierciedlają stan rzeczywisty, w szczególności zaistnienie zdarzeń gospodarczych w postaci wykonania robót budowlanych, z których realizacją ustawa wiąże obowiązek wystawienia faktur VAT, 5) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie na skutek nieuprawnionego przyjęcia, że wystawione w ciężar skarżącego przez E. Sp. z o.o. i C. Sp. z o.o. faktury VAT stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, choć stan sprawy wskazuje niezbicie, że roboty budowlane zostały wykonane, zaś faktury zostały wystawione przez przedsiębiorców, którzy przyjęli zamówienia od skarżącego na odpłatne wykonanie prac budowlanych, a ponadto przedsiębiorcom tym zostało wypłacone wynagrodzenie, 6) art. 187 § 1 w związku z art. 188 i art. 197 § 1 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia w sposób wyczerpujący postępowania dowodowego w wyniku zaniechania przeprowadzenia z urzędu dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa, czego następstwem było dowolne i błędne przyjęcie, że roboty budowlane objęte fakturami VAT zakwestionowanymi przez organy podatkowe w ogóle nie zostały wykonane, ponieważ organy podatkowe oparły się na dowodach osobowych przeprowadzonych w wybiórczy sposób, które to dowody stoją w oczywistej sprzeczności z dowodami dokumentarnymi w postaci umów o roboty budowlane, protokołami odbioru robót budowlanych, a nadto ze stanem rzeczywistym, bowiem możliwe było i nadal jest możliwe sprawdzenie, że roboty budowlane zostały faktycznie wykonane. Skarżący podniósł również, iż wszczęcie postępowania karnego skarbowego nastąpiło w celu zapobieżenia przedawnieniu zobowiązania, co jego zdaniem jest przykładem zachowania nieetycznego oraz bezprawnego, a działania takiego nie można uznać za legalne. Zdaniem Skarżącego, działalność E. Sp. Z o.o. i C. Sp. Z o.o. nie ma żadnego związku i znaczenia w odniesieniu do wykonania robót budowlanych i nie stanowi podstawy do podważenia rzetelności ksiąg podatkowych prowadzonych przez skarżącego. Skarżący wskazał, iż faktury negowane przez organ podatkowy dokumentowały czynności realnie wykonane, a dokonane ustalenia nie uzasadniają zarzutu nierzetelności prowadzonej przez podatnika dokumentacji, a co za tym idzie odmowy prawa podatnika do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur VAT wystawionych przez E. Sp. z o.o. i C. Sp. z o.o. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: W pierwszej kolejności Sąd zaznacza, że sprawie niniejszej nie budzi wątpliwości, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącego w VAT za 2008r. W dniu 7 października 2013r. wszczęto wobec Skarżącego postępowanie karne skarbowe, o czym poinformowano go w dniu 23 października 2013r., a więc przed upływem terminu przedawnienia. Istotą rozpatrywanej sprawy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez E. sp. z o.o. oraz C. sp. z o.o. Ze względu na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nie można uznać za prawidłową fakturę, która wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, albo zaistniało ale między innymi podmiotami. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi na niej kontrahentami jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek wykazany na takiej fakturze. Sąd podziela ustalenia orzekających w sprawie organów, że E. Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o. w rzeczywistości nie były wykonawcami usług budowlanych dla Real Bud Skarżącego, zaś faktury, na których jako wystawcy widnieją wskazane spółki, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.  W pierwszej kolejności należy odnieść się do sposobu prowadzenia i wyników postępowania dowodowego, w którym organy weryfikowały transakcje, przeprowadzone przez Skarżącego ze wskazanymi wyżej spółkami. Wynika z niego w sposób niebudzący wątpliwości brak możliwości wykonania jakichkolwiek usług przez wskazane spółki. Wyciągi z przekazanych decyzji i wyników kontroli oraz protokołów z postępowań, dotyczących kontrahentów Strony, zostały włączone do akt prowadzonego postępowania postanowieniem z dnia 21 sierpnia 2013 r. Tym samym postanowieniem do akt sprawy włączono także wyciąg z wyniku kontroli oraz z przesłuchań dokonanych w toku postępowania kontrolnego nr [...] w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. małżonków A. i A. C.. Organy przeprowadziły dowód z przesłuchania świadka J. S. - prezesa C. oraz Skarżącego. Nadto do akt postępowania włączono dowody, dotyczące C. Sp. z o.o., przekazane przez Naczelnika (...) Wydziału Kontroli Podatkowej Urzędu Kontroli Skarbowej w W., tj. kserokopii protokołu z postępowania kontrolnego nr UKS [...] z dnia 10.08.2012 r. i kserokopii decyzji Dyrektora UKS w Warszawie z dnia 27.09.2012r. nr [...] wydanej w przedmiocie określenia Spółce C. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. Z dowodów tych wynika, iż C. nie posiada żadnych rejestrów zakupu i jakiejkolwiek ewidencji finansowo - księgowej. Nie wiadomo, gdzie ta dokumentacja się znajduje, gdzie jest siedziba oraz miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki C. oraz miejsce przechowywania ksiąg za okres kontrolowany. Ze względu na brak dokumentacji źródłowej (oryginałów faktur VAT zakupowych) i rejestrów, na podstawie których można byłoby ustalić jakie wartości i z jakiego tytułu zostały ujęte w złożonych deklaracjach miesięcznych (zakup towarów i usług), nie było możliwe ustalenie, jaką kwotę podatku naliczonego Spółka ujęła. Organy włączyły w poczet dowodów protokoły przesłuchań z innych postępowań prowadzonych przez Urząd Kontroli Skarbowej w W. w charakterze świadków J. S., A. W., I. O., J. K., które to osoby były właścicielami (udziałowcami) oraz członkami zarządu (prezesami Zarządu) w Spółkach: w C. Sp. z o. o. oraz w P. Sp. z o. o. w 2007 r. i 2008 r. J. S. przyznał, że działając w P., a później w C. wykonywał czynności, polegające na podpisywaniu dokumentów, głównie faktur oraz deklaracji oraz umów z kontrahentami. Ponadto mając dostęp do kont bankowych obu spółek (P. w 2007r., C. w 2008r.) wypłacał środki, które wpłynęły na te rachunki poprzez sieć bankomatów. Nie potrafił wskazać komu przekazywał te pieniądze i w jakim celu. J. S. pomimo podpisywania faktur nie był przy wykonywaniu jakichkolwiek prac i przy ich końcowym odbiorze (dotyczy P.). Pomimo, że firmę C. prowadził do listopada 2008 r. osobiście, nie potrafił wskazać bezpośrednich wykonawców (podać ich nazw). Ani P. (2007r.) ani C. (2008 r.) nie zatrudniały żadnych osób i to na żadnej umownej formie (o pracę, zlecenia, o dzieło), nie zgłaszano żadnych osób do właściwych urzędów (urząd skarbowy, ZUS) oraz nie odprowadzano zaliczek na podatek, pomimo, że środki finansowe były pobierane. Świadek W. potwierdził, że P. nie prowadziło działalności gospodarczej (nie świadczyło usług i nie dokonywało zakupu a później sprzedaży jakichkolwiek towarów) a on sam był "prezesem na papierze". J. K. pomimo, że została powołana na prezesa zarządu P. sp. z o.o. nic nie wiedziała o jej działalności gospodarczej, o jej siedzibie i dokumentacji finansowo - księgowej. Świadek O. (tak jak świadek S.), będąc powołanym na prezesa zarządu, nie był pracownikiem P., posiadając prawo do dysponowania rachunkami bankowymi wypłacał środki przelane na te rachunki na polecenie osób trzecich. Podpisywał również faktury i inne dokumenty, w tym deklaracje, ale nie potrafił wskazać skąd miał wiedzę na temat zafakturowanych prac lub dostaw. Nie potrafił wskazać z imienia i nazwiska osób wykonujących w imieniu P. zafakturowanych robót, prowadzących księgowość spółki, uzyskujących środki wypłacone uprzednio z bankomatów. Wyżej wskazane osoby zeznały również, że P. i C .nie posiadały majątku, który mógłby być wykorzystywany do świadczenia zafakturowanych usług (środków trwałych, nieruchomości, magazynów, sprzętu budowlanego). Trafna jest zatem konstatacja organów, że w kontrolowanym okresie Spółka C. (oraz P.) nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej i nie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie nabywała także towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności. W toku kontroli nie okazano rejestrów zakupów ani dokumentów źródłowych, stanowiących podstawę zapisów w tych ewidencjach. Spółka była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT od dnia 1 stycznia 1996r., jednakże nie składała stosownych deklaracji. Pierwsza deklaracja została złożona w lutym 2008r. Faktury wystawione przez C. Sp. z o.o. zostały wprowadzone do obiegu prawnego, bowiem zostały przekazane kontrahentom, którzy na ich podstawie dokonali rozliczeń podatkowych. Spółce E. określono kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik powinien odprowadzić podatek zawarty w wystawionych fakturach. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne znaczenie ma, że prezes zarządu Spółki C. stwierdził, że nigdy nie nawiązał żadnej współpracy z firmą R. Skarżącego i nie wykonywał żadnych prac na jego zlecenie, ani jako osoba fizyczna, ani jako spółka E.. Zdaniem Sądu organy udowodniły, iż Spółka C. nie prowadziła w rzeczywistości działalności gospodarczej, nie dokonywała zakupu towarów i usług ani nie odsprzedawała ich innym finalnym kontrahentom. Spółka C. zajmowała się wystawianiem "pustych faktur" i wprowadzaniem ich do obiegu prawnego. Również E. nie miała możliwości świadczenia usług budowlanych: wg wystawionych faktur podwykonawcami usług na jej rzecz były Spółki C. oraz P.. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że obydwie Spółki wystawiające na rzecz E. faktury - jako podwykonawcy - nie prowadziły działalności gospodarczej, a zajmowały się wyłącznie wystawianiem faktur dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane. Sąd podziela stanowisko organów, że działania tych podmiotów miały jedynie uprawdopodobnić prowadzenie działalności gospodarczej przez E., gdyż zarówno C. jak i P. nie zatrudniały żadnych pracowników ani na umowę o pracę ani na umowę zlecenie, a ich prezesi nie wskazali żadnych podwykonawców, którzy mieliby wykonać prace opisane na fakturach, a ponadto C. nie prowadziła i nie posiadała żadnej dokumentacji potwierdzającej prowadzenie działalności gospodarczej. Przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe jest wyczerpujące i odzwierciedla nie budzący wątpliwości stan faktyczny. Materiał dowodowy jest pełny i został należycie oceniony przez organy. Jak trafnie podkreśliły organy, odbiorcę faktury obciąża obowiązek dochowania należytej staranności w doborze kontrahentów. Skarżący wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności powinien był wiedzieć, że przedmiotowe transakcje stanowią oszustwo podatkowe, wobec czego nie nabył on prawa do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach wystawionych przez E. i C.. Sąd podziela ocenę organu odwoławczego, że Skarżący nie dopełnił spoczywającego na nim obowiązku sprawdzenia rzetelności kontrahentów, a okoliczności w jakich pozyskał dokumenty ze Spółki C. świadczą o tym, że zdawał sobie sprawę, że przeprowadzane z tym podmiotem transakcje stanowią nadużycie podatkowe. Skarżący stwierdził, że przed rozpoczęciem współpracy z C. uzyskał od jej ówczesnego prezesa – J. S. dokumenty potwierdzające, że spółka jest rzetelną firmą, ale twierdzeniom tym zaprzeczył J. S., zeznając, iż nie przekazał Skarżącemu ani innej osobie jakichkolwiek dokumentów. W świetle znajdujących się w aktach sprawy dokumentów w postaci protokołów z postępowań kontrolnych przeprowadzonych u kontrahentów podatnika oraz wyjaśnień złożonych przez Prezesów C. i E. wynika, że zarówno dokumenty znajdujące się w zbiorze akt firmy R. jak i przedłożone przez Skarżącego w toku prowadzonego postępowania nie są dowodami, potwierdzającymi czynności, które mają dokumentować. Na podstawie tej nieautentycznej dokumentacji nie zostały potwierdzone opisane w tych dowodach prace, nie sposób więc uznać za rzetelne faktury wystawione przez te spółki na rzecz firmy Skarżącego R.. W rejestrach zakupu, prowadzonych na potrzeby rozliczania podatku VAT, Strona ujęła zdarzenia, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Zdaniem Sądu księgi, prowadzone przez Skarżącego, są nierzetelne, o czym świadczy omówiony wyżej materiał dowodowy. Ponieważ faktury wystawiane przez C. i E. nie dokumentowały świadczenia żadnej realnej usługi, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Skoro ewidencja prowadzona dla potrzeb podatku VAT w zakresie zakupów nie odzwierciedla stanu rzeczywistego, narusza treść art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu organ trafnie podkreślił też, że dodatkową okolicznością świadczącą o tym, że Skarżący wiedział, że transakcje przeprowadzone z C. i E. wiążą się z nieprawidłowościami popełnionymi przez te Spółki był fakt, iż po przeprowadzeniu postępowania w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok, Strona uznając racje organu kontroli skarbowej, skorygowała złożoną uprzednio deklarację. Małżonkowie A. i A. C. powiadomili Urząd Kontroli Skarbowej w W. o złożeniu do Urzędu Skarbowego W. korekty deklaracji PIT-36 - uwzględniającej w całości stwierdzone nieprawidłowości i dokonali wpłaty zaległości podatkowej w wysokości 235.044 zł powstałej wskutek stwierdzonych nieprawidłowości. Skarżący, składając przedmiotową korektę i dokonując wpłaty ujawnionej zaległości podatkowej był zatem świadom, że przedmiotowe transakcje stanowią oszustwo podatkowe. Prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane - przysługuje ono tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Sąd podziela zatem konstatację organów, że ze zgromadzonego materiału dowodowego oraz poczynionych ustaleń, dokonanych w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego wynika, iż Skarżący nie tylko, że nie dochował należytej staranności w przedmiotowych transakcjach, to wiele przesłanek wskazuje na to, że Skarżący wiedział, lub powinien był wiedzieć, że transakcje te są oszustwem podatkowym. Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości, że organy zgromadziły w sprawie pełny materiał dowodowy, przeprowadziły prawidłowe i wyczerpujące postępowania, wywodząc z niego prawidłowe wnioski i dokonując ich prawidłowej kwalifikacji prawnej. Zarzuty skargi w tej kwestii nie mogą zostać uznane za zasadne, stanowią one polemikę z ustaleniami organów, nie popartą jednak rzeczowymi i trafnymi argumentami. Nie ma znaczenia dla sprawy podnoszona w skardze kwestia należytego rozumienia przepisów k.c. w sytuacji, gdy z dowodów osobowych, jak i z dokumentów wynika, że spółki, które wystawiły zakwestionowane faktury, nie prowadziły działalności gospodarczej, a ich przedstawiciele przyznali się do wystawiania "pustych" faktur. Istnienie czy wystawienie samych faktur oraz umów nie ma w takiej sytuacji znaczenia przesądzającego o prawie i nie stanowi podstawy do odliczenia podatku. Podawany w skardze przepis art. 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. UE L. 77/145/1), oraz wyrok ETS z 22.12.2010 r nie stanowią w każdym przypadku, mechanicznie, podstawy do odliczenia. Istotnie, w powołanym wyroku stwierdzono, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury oraz rodzaju wykonanych usług. Wyrok ten nie może jednak stanowić przesłanki do stwierdzenia, że prawo to istnieje nawet wówczas, gdy w toku postępowania kontrolnego organy podatkowe wykazały, iż faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury nie mają znaczenia dowodowego większego, niż dowód ze świadków czy z dokumentów. Skoro innymi dowodami wykazano brak zdarzeń gospodarczych, na które wystawiono faktury, ilość informacji, zawartych w fakturach nie potwierdza prawdziwości ani faktu zaistnienia zdarzeń. Nieprawidłowa jest również dokonana w skardze przez Podatnika interpretacja art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy oraz wyroku ETS z 22.12.2010r. wydanym w sprawie C-438/09. Z ich treści wywodzi on bowiem nielogiczne, aczkolwiek korzystne dla siebie wnioski. Zupełnie nieuzasadniony jest zarzut niewłaściwego zastosowania przez organy art. 193 § 4 O.p. Postępowanie dowodowe wykazało bowiem, iż księgi podatkowe skarżącego są nierzetelne, a zapisy dotyczące faktur VAT, wystawionych w ciężar skarżącego przez E. Sp. z o.o. i C. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego, gdyż nie zaistniały zdarzenia gospodarcze w postaci wykonania robót budowlanych, z których realizacją ustawa wiąże obowiązek wystawienia faktur VAT. Z tych samych względów nie może zostać uznany za trafny zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Wystawione w ciężar skarżącego przez E. Sp. z o.o. i C. Sp. z o.o. faktury VAT stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, co potwierdził zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Organy nie naruszyły też art. 187 § 1 w związku z art. 188 i art. 197 § 1 O.p. Zdaniem Sądu- co już wcześniej podkreślano- postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący. Niezrozumiały jest zarzut nieprzeprowadzenia z urzędu dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa (dla wykazania, że organy dowolnie i błędnie przyjęły, że roboty budowlane objęte fakturami VAT zakwestionowanymi przez organy podatkowe w ogóle nie zostały wykonane). Skoro z dowodów przeprowadzonych w sprawie wynikał w sposób nie budzący wątpliwości stan faktyczny sprawy, organy nie miały żadnych podstaw do powoływania kolejnych dowodów, a tym bardziej- czynienia tego z urzędu. Sąd podkreśla w tym miejscu, że dla rozstrzygnięcia sprawy nie miało żadnego znaczenia, czy roboty budowlane zostały faktycznie wykonane. Istota sprawy sprowadzała się bowiem tylko i wyłącznie do tego, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlały rzeczywiste czynności gospodarcze. Postępowanie dowodowe wykazało, że E. i E. nie wykonały czynności, na które wystawiły faktury. Nie więc znaczenia, czy i że jakiś inny podmiot wykonał roboty budowlane. Analizując sprawę Sąd uznał zarzuty skargi za bezzasadne; nie stwierdził też żadnych uchybień, które mogłyby prowadzić do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z urzędu. Mając na uwadze powyższe ustalenia, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.