III SA/Wa 2905/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. na poczet zaległości podatkowych w tym podatku za 2007 r. oddala skargę Skarżący – M. P. - w dniu 30 kwietnia 2008 r. złożył w Urzędzie Skarbowym w C. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2007, w którym wykazał podatek podlegający wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 4 129 zł. Zobowiązanie to nie zostało uregulowane w terminie płatności. W dniu 5 maja 2008 r. do Urzędu Skarbowego w C. wpłynęło: - oświadczenie woli nr [...] w przedmiocie zapłaty za podatek PIT-37 i PIT-38 spłacony w drodze gwarantowanej przez Państwo Polskie Cesji praw z polisy dobrowolnego ubezpieczenia majątkowego z lipca 2001 r. (ze zmianami), tzn. "Od błędów i niewłaściwych działań funkcjonariuszy publicznych" oraz - zawiadomienie nr [...] z dnia 30 kwietnia 2008 r, którym Skarżący m.in. poinformował, iż w dniu 30 kwietnia 2008 r. dokonał skutecznego przelewu wierzytelności od Skarbu Państwa (które - zdaniem Strony - są bezsporne, są wymagalne, są nieprzedawnione, są przenaszalne) na rzecz Urzędu Skarbowego w C. tytułem zapłaty za podatek PIT-37 = 4 129 zł oraz PIT-38=2 zł, tj. razem 4 131 zł. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie m.in. spłaty zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z zeznania PIT-37 i PIT-38 w łącznej kwocie 4 131 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu wniesionego przez Stronę zażalenia, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2008 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Postanowienie to stało się ostateczne z uwagi na brak zaskarżenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. upomnieniem z dnia [...] czerwca 2011 r. wezwał Skarżącego do uregulowania zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 3 858,10 zł, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia. Zaległości te nie zostały uregulowane w związku z tym w dniu 11 lipca 2011 r. wystawił tytuł wykonawczy Nr [...]. Pismem z dnia 28 grudnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. W dniu 14 lutego 2014 r. Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w C. zeznanie (PIT-37) o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2013, w którym wykazał nadpłatę w kwocie 167 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r., wydanym na podstawie art. 76 § 1, art. 76a, art. 55 § 2, art. 216, art. 236 i art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) – dalej "O.p.", powiadomił M. P. – dalej: "Skarżący" lub "Strona" o zaliczeniu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-37) za 2013 r. z dnia 14 lutego 2014 r. w kwocie 167 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-37) za 2007 r., w następujący sposób: kwotę 98 zł na należność główną, kwotę 69 zł na odsetki za zwłokę. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji przywołał treść art. 76 § 1 O.p., zgodnie z którym, nadpłaty podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę oraz art. 55 § 2 i art. 76a § 1 O.p., stanowiące o proporcjonalnym zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę w przypadku gdy nadpłata nie pokrywa zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Skarżący pismem z dnia 3 czerwca 2014 r. wniósł zażalenie na ww. postanowienie, uzupełnione pismem z dnia 14 czerwca 2014 r., w którym zakwestionował zaliczenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. nadpłaty z dnia [...] lutego 2014 r. w kwocie 167 zł i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia z uwagi na to, że wydane zostało z naruszeniem zasady zaufania do Państwa i zasady legalizmu. Skarżący stwierdził, że zobowiązania wobec Skarbu Państwa uregulował wierzytelnościami należnymi od Skarbu Państwa. Zdaniem Strony Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. nie jest organem właściwym do rozstrzygania o istnieniu bądź nie istnieniu wierzytelności. Orzeczenie w tej kwestii leży w gestii Sądu Cywilnego z uwagi na to, że są to roszczenia cywilnoprawne, co zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2125/09 oraz Minister Finansów w piśmie z dnia 12 grudnia 2013 r. Ponadto uzasadniając swoje stanowisko Skarżący wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. pozbawił się sądowego ustalenia nieistnienia stosunku prawnego lub prawa Strony do rzeczonych wierzytelności cofając pozew złożony do Sądu Okręgowego w P. o sygn. akt [...]. Ponadto podniósł, że dokonując zapłaty poprzez potrącenie z wierzytelności skorzystał z instytucji prawnej zwanej datio in solutum (świadczenie zamiast wykonania), określonej przez przepisy Kodeksu Cywilnego. Z uwagi na to że w przedmiocie potrącenia nie została wydana żadna decyzja odmowna, nie wydano decyzji stwierdzającej nieistnienie wierzytelności, ani postanowienia przekazującego sprawę organowi właściwemu do rozwiązania niniejszej sprawy, Strona uważa że zostały naruszone jej dobra osobiste - postały znaczne szkody. Zdaniem Skarżącego pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] czerwca 2014 r., zawiera matactwa i nieprawdę, a zatem narusza art. 227 § 2 O.p. oraz zasadę legalizmu i zaufania do Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podkreślił, że powstanie nadpłaty nie pociąga za sobą obowiązku natychmiastowego jej zwrotu przez organ podatkowy na rzecz podatnika. Przed dokonaniem zwrotu nadpłaconej kwoty organ ten jest każdorazowo zobligowany do sprawdzenia, czy na podatniku nie ciążą zaległe lub bieżące zobowiązania podatkowe. W przypadku, gdy na podatniku ciążą zaległości podatkowe, nadpłata podatku stosownie do art. 76 § 1 O.p., podlega zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że zaliczenie nadpłaty podatku na poczet zaległości podatkowych następuje z mocy prawa, w sytuacji gdy równocześnie wystąpi u podatnika prawo do nadpłaty oraz wymagalne zobowiązanie podatkowe, bieżące lub zaległe. Z uwagi na fakt, że w dniu powstania nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 167 zł, tj. [...] lutego 2014 r., na Stronie ciążyła zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 3 858,10 zł, przedmiotowa nadpłata podlegała, zgodnie z dyspozycją art. 76 § 1 O.p., z urzędu zaliczeniu na poczet tej zaległości. W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., Naczelnik Urzędu Skarbowego w C., postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r., zasadnie zaliczył nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. na poczet zaległości w tym podatku za 2007 r. oraz należnych od niej odsetek za zwłokę, w sposób opisany na wstępie uzasadnienia niniejszego postanowienia. Odnosząc się do kwestii braku kompetencji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. do rozstrzygania o istnieniu bądź nie istnieniu wierzytelności, Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że organy podatkowe oraz Ministerstwo Finansów informowały Skarżącego, że jeżeli nie zgadza się ze stanowiskiem centralnych organów administracji państwowej, które zaprzeczyły istnieniu ww. wierzytelności winien wystąpić z powództwem na drogę sądową. Bowiem zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014r. poz. 121 ze zm.) ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Zasada obowiązku udowodnienia powołanego faktu ma znaczenie fundamentalne dla porządku prawnego, ponieważ odmienna regulacja powodowałaby powstanie niedopuszczalnej łatwości wywodzenia skutków prawnych z prostego powołania się na fakt bez potrzeby jego udowodnienia. Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że to Skarżący wywodzi skutki prawne z istnienia rzekomych wierzytelności, a zatem ciężar dowodu leży po jego stronie. Odnosząc się natomiast do stwierdzenia Strony, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wycofał powództwo wniesione przeciwko Skarżącemu o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego lub prawa opartego na rzekomej wierzytelności wobec Skarbu Państwa Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że w ocenie organów podatkowych materiał dowodowy zgromadzony w sprawie "rzekomych wierzytelności" jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego niezbędnego do rozpatrzenia wniosków Strony w trybach określonych w przepisach O.p. Pismem z dnia 21 sierpnia 2014 r. Skarżący wniósł skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania polegające na nierozpoznaniu sprawy co do istoty oraz braku wzięcia pod uwagę zakresu żądania strony w całokształcie postępowania administracyjnego. W uzasadnieniu skargi Skarżący podtrzymał dotychczasowe stanowisko twierdząc, że organy podatkowe pozbawiając się sądowego rozstrzygnięcia istnienia prawa Skarżącego do rzeczonych wierzytelności, działają z naruszeniem prawa, a postępowanie organów jest niezrozumiałe. Zaznaczył przy tym, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymując w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] maja 2014 r., błędnie podzielił stanowisko organu pierwszej instancji nie bacząc na to, że zobowiązania wobec Skarbu Państwa zostały przez Skarżącego uregulowane przelewem wierzytelności Nr Z-37, a samo postanowienie wydane zostało z naruszeniem art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r, poz. 267) – dalej "k.p.a." Zdaniem Skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w W. dokonując prawidłowej analizy sprawy winien dojść do przekonania, że Skarżący działał wg. przepisów prawa oraz wg. decyzji organów Państwa, które zezwalały na uregulowanie zobowiązań w taki sposób, jak to uczynił. Mając powyższe na uwadze Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sporawy do ponownego rozpoznania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości. Stosownie do art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2 (zastrzeżenie to nie ma zastosowania w sprawie). Natomiast zgodnie z art. 76a § 1 O.p. w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio. Z przepisów powyższych wynika, że przy jednoczesnym występowaniu nadpłaty podatku oraz zaległości podatkowej, czynnością organu podatkowego wykonywaną z urzędu jest dokonanie zaliczenia zwrotu podatku na zaległości podatkowe podatnika bądź bieżące jego zobowiązania, natomiast pozostałą część nadpłaty, jeżeli taka występuje, przekazuje się do dyspozycji podatnika, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W ocenie Sądu, zaskarżone rozstrzygnięcie pozostaje w zgodzie z przywołanymi przepisami regulującymi zasady zaliczania nadpłat i zwrotu podatku na poczet zobowiązań podatkowych (zaległych, bieżących i przyszłych). Zasadniczy zarzut Skarżącego dotyczy tego, że zaległość podatkowa stanowiąca przedmiot zaskarżonego postanowienia nie istniała w chwili dokonania zaliczenia nadpłaty, albowiem wcześniej zobowiązanie podatkowe zostało uregulowane wierzytelnościami należnymi od Skarbu Państwa. Postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet zobowiązań podatkowych (zaległych, bieżących, przyszłych), odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, o której mowa w art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej. Ma ono charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu zwrotu podatku, ani też o istnieniu zaległości podatkowej, jednakże - skoro jego istotą jest zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej to - w momencie jego wydania te dwa elementy (nadpłata i zaległość) muszą istnieć. Postanowienie to ma doprowadzić do kompensaty wzajemnych wierzytelności i w sprawie niniejszej postanowienie organu do takiej prawidłowej kompensaty w ocenie Sądu doprowadziło. W niniejszej sprawie poza sporem jest okoliczność, że istniała nadpłata, którą zaliczono na poczet zaległości podatkowych Skarżącego. Natomiast podnoszona w skardze kwestia uregulowania tych zaległości na skutek istnienia wierzytelności należnych od Skarbu Państwa nie może być w ocenie Sądu przedmiotem oceny w postępowaniu w sprawie zaliczenia nadpłaty. Należy mieć bowiem na uwadze, że zagadnienia dotyczące wygaśnięcia zobowiązań podatkowych uregulowano w art. 59 - art. 66 O.p., natomiast Skarżący nie przedstawił jakichkolwiek dowodów wskazujących w świetle tych przepisów, że ciążące na nim zobowiązania podatkowe (zaległości podatkowe) rzeczywiście wygasły zgodnie z powyższymi regulacjami. W świetle powyższego zasadnie organy podatkowe przyjęły, że istniała zaległość podatkowa, na poczet której nadpłatę zaliczono. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).