III SA/Wa 2980/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Hieronim Sęk, Asesor WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2009 r. na rozprawie spraw ze skarg A. Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...], nr [...], i nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia istnienia nadpłaty w podatku akcyzowym p o s t a n a w i a 1) umorzyć postępowanie sądowe, 2) zasądzić od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz A. Sp. z o.o. z siedzibą w G. kwotę 4230 zł (słownie: cztery tysiące dwieście trzydzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA/Wa 2980/08 UZASADNIENIE Trzema decyzjami z dnia [...] lutego 2008 r. o numerach [...],[...] oraz [...], Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy trzy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia i o numerach – odpowiednio: - [...] lipca 2006 r. Nr [...], - [...] lipca 2006 r. Nr [...], - [...] lipca 2006 r. Nr [...]. Powyższe decyzje zostały wydane w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, pobranym z tytułu importu towarów zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym na mocy jednolitego dokumentu administracyjnego SAD z roku 2003. Z wnioskiem z stwierdzenie i zwrot nadpłaty wystąpiła E. Sp. z o.o. w G.(obecnie A. Sp. z o.o. w G.), zwana też dalej "Skarżącą" lub "Spółką". Jak wynika z akt postępowań podatkowych, w których wydano zaskarżone i utrzymane nimi w mocy decyzje, pismem z dnia 15 września 2005 r. Skarżąca, na podstawie art. 75 § 2 punkt 1b w zw. z art. 73 § 1 punkt 1 Ordynacji podatkowej zwróciła się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego w P. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym przez Spółkę od importu aromatów spożywczych stosowanych w przemyśle spożywczym, zawierających w swym składzie alkohol, klasyfikowanych do kodu PCN 3302 10 90 0 oraz 3302 10 10 0, zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu według trzech zgłoszeń celnych z dnia [...] maja 2003 r., [...] lutego 2003 r. oraz [...] kwietnia 2003 r. Z tytułu importu towarów Skarżąca zapłaciła podatek akcyzowy na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT", i przepisów załącznika nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.), powoływanego dalej jako "rozporządzenie". W ocenie Skarżącej, importowane aromaty nie zostały wymienione w żadnej pozycji załącznika nr 6 do ustawy o VAT stanowiącego "Wykaz wyrobów akcyzowych", co powoduje, że nie mogły zostać uznane za wyroby akcyzowe w myśl tejże ustawy. Skoro zatem ustawa o VAT nie przewidywała w ogóle opodatkowania podatkiem akcyzowym aromatu importowanego przez Skarżącą, to nie doszło do powstania obowiązku podatkowego, co oznacza, że został on pobrany nienależnie. Zdaniem Spółki rozporządzenie w zakresie, w jakim ustanawiało stawkę podatku akcyzowego na aromaty produkowane na bazie spirytusu, było niezgodne z załącznikiem nr 6 do ustawy o VAT. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wydał wymienione wyżej trzy decyzje, którymi odmówił Skarżącej stwierdzenia nadpłaty. W uzasadnieniu decyzji Organ stwierdził, że obliczona i wykazana przez Skarżącą w zgłoszeniach celnych kwota podatku akcyzowego została ustalona w prawidłowej wysokości na podstawie obowiązującego rozporządzenia. Stanowisko Skarżącej, że zapłata podatku akcyzowego z tytułu importu aromatów była świadczeniem nienależnym, było, w ocenie Organu, niewłaściwe. W odwołaniach od decyzji Organu I instancji Skarżąca wniosła o ich uchylenie. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie art. 34 ust. 1 ustawy o VAT oraz szeregu przepisów Ordynacji podatkowej. Wymienionymi wyżej trzema decyzjami Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W.. W uzasadnieniach decyzji uznał, że w sprawach nie ma podstaw do stwierdzenia zasadności zwrotu ewentualnej nadpłaty podatku akcyzowego. Przedmiotem oceny Organu podatkowego stała się wyłącznie zasadność jej naliczania w kontekście treści zał. 6 do ustawy o VAT. Tym samym Organ odwoławczy uznał, że rozważania dotyczące znaczenia symboli PKWiU (SWW) towaru, w kontekście rozstrzygnięcia kwestii istnienia podstaw do zwrotu naliczonego podatku akcyzowego (a nie kwestii zasadności jego naliczania), są nieistotne dla sprawy. Organ powołał wyrok Trybunał Konstytucyjnego z dnia 3 kwietnia 2001 r., sygn. akt K 32/99, i stwierdził, że Trybunał uznał za oczywisty fakt, iż przepisów wyliczających towary i świadczone na rynku usługi nie da się sformułować w taki sposób, by każdą konkretną czynność podejmowaną przez podmioty uczestniczące w życiu gospodarczym można było zawsze sklasyfikować w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości. Innymi słowy, trudności interpretacyjnych w toku klasyfikowania występujących w obrocie towarów i usług nie da się wyeliminować przez ujęcie klasyfikacji w ustawie. Organ podniósł także, iż sprowadzone przez Skarżącą aromaty spożywcze zawierające alkohol były przeznaczone do produkcji innych wyrobów, które następnie były sprzedawane konsumentowi. Należy przyjąć, że Skarżąca dokonując sprzedaży skalkulowała cenę wyrobów z uwzględnieniem podatku akcyzowego zapłaconego zgodnie z deklaracją zawartą w dokumencie SAD. Inny sposób postępowania byłby sprzeczny zarówno z celem działalności firmy handlowej, jak również z przepisami ustawy o cenach. Podatek akcyzowy ma – jak podkreślił Organ – charakter konsumpcyjny, a wynika to z jego konstrukcji. Zgodnie bowiem z definicją podatku akcyzowego, jego cechą charakterystyczną jest jednofazowy charakter jego poboru – akcyza uiszczana jest jednokrotnie. Następnie traktowana jest jako koszt wliczany do ceny sprzedaży, który finalnie ponoszony jest przez ostatecznego nabywcę produktu akcyzowego - konsumenta. W ocenie Organu taki też sposób postępowania z importowanymi aromatami przyjęła Skarżącą, która jest spółką kapitałową. Spółki kapitałowe ze swej istoty dążą do osiągania zysków z prowadzonej działalności. Organ powołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r. sygn. akt P 7/00, w uzasadnieniu którego stwierdzono, że "... zwrot nienależnie spełnionego świadczenia należy się zubożonemu, ale za takiego nie można uznać osoby przekazującej podatek akcyzowy, ponieważ jego równowartość otrzymała wraz z zapłatą ceny przez nabywcę. Zwrot podatku podatnikowi, jako osobie przekazującej, byłby w konsekwencji – zdaniem Trybunału – niczym nieusprawiedliwionym przysporzeniem ze strony Skarbu Państwa na rzecz osoby, która nie poniosła ekonomicznego ciężaru podatku akcyzowego". Opierając się na tym wyroku Organ uznał, że stwierdzenie w niniejszej sprawie nadpłaty na rzecz strony skarżącej byłoby niezasadne, gdyż to nie Spółka poniosła ostateczny ekonomiczny ciężar opodatkowania akcyzą importowanych przez Skarżącą aromatów. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzje z dnia [...] lutego 2008 r. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości tych decyzji oraz decyzji je poprzedzających. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie art. 34 ust. 1 ustawy o VAT oraz naruszenie wymienionych w odwołaniach przepisów Ordynacji podatkowej. W odpowiedziach na skargi Organ wniósł o ich oddalenie i w całości podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach. W pismach z dnia 29 stycznia 2009 r. Organ wskazał, że na podstawie art. 54 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w dniu [...] stycznia 2009 r. wydał decyzje w całości uwzględniające skargi Spółki. Uznając, że decyzje te istotnie w całości uwzględniły skargi, a także oceniając, że uchylenie zaskarżonych decyzji doprowadzi, w odrębnym postępowaniu podatkowym, do stwierdzenia nadpłaty zgodnie z żądaniem z dnia 15 września 2005 r., pełnomocnik Spółki na rozprawie w dniu 2 lutego 2009 r. cofnął skargi. Na rozprawie Sąd, na podstawie art. 111 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowił połączyć sprawy o sygnaturach III SA/Wa 2980/08, III SA/Wa 2981/08 i III SA/Wa 2982/08 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod pierwszą z tych sygnatur. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 54 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. W niniejszej sprawach Organ skorzystał z możliwości, jakie stwarza powyższy przepis. W dniu [...] stycznia 2009 r. wydał decyzje uchylające decyzje zaskarżone w niniejszym postępowaniu sądowym, a także poprzedzające je decyzje Organu I instancji. Uznać więc należało, że nie istnieje już przedmiot postępowania sądowego. W związku z tym, na podstawie art. 161 § 1 punkt 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, konieczne było umorzenie tego postępowania. Niezależnie od powyższego Sąd uznał, że także wobec cofnięcia skarg przez Spółkę konieczne było umorzenie postępowania sądowego. Cofnięcie skarg było bowiem dopuszczalne - nie zmierzało do obejścia prawa i nie spowodowałoby pozostawienia w obrocie prawnym decyzji dotkniętych wadą nieważności. Podstawą umorzenie postępowania był zatem także art. 161 § 1 punkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odnośnie do kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 201 § 1 w związku z art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdyż przesłanką umorzenia postępowania sądowego był m.in. fakt uwzględnienia skarg przez Organ poprzez wydanie decyzji w trybie art. 54 § 3 tej ustawy procesowej. Podstawą orzeczenia w zakresie tych kosztów w części dotyczącej wysokości wynagrodzenia pełnomocnika Spółki był § 14 ust. 2 punkt 1 litera "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).