III SA/Wa 303/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Asesor WSA Hieronim Sęk (spr.), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Anna Armińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2008 r. sprawy ze skargi B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w P. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w P. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w P. (dalej w skrócie "Wnioskodawca" lub "Skarżąca") wnioskiem z dnia 31 lipca 2007 r. zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W stanie faktycznym wskazała, że jest spółką komandytową prowadzącą działalność gospodarczą. Komplementariuszami jej są spółka z o.o. z siedzibą w Polsce oraz osoba fizyczna o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce, natomiast komandytariuszami spółka z o.o. z siedzibą w Polsce oraz spółka z o.o. z siedzibą w Niemczech. Wnioskodawca jest także udziałowcem spółki H. Sp. z o.o. z siedzibą w K. Spółka ta (dalej w skrócie "H. Sp. z o.o." – spółka przekształcana) ma zostać przekształcona, na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, w spółkę komandytową – spółka przekształcona. Wszyscy dotychczasowi wspólnicy spółki przekształcanej przystąpią do spółki przekształconej w związku z czym spółka przekształcana nie będzie wypłacała ani nie postawi do dyspozycji wspólników żadnych kwot. W momencie przekształcenia wspólnicy spółki przekształcanej (H. Sp. z o.o.) nie wniosą wkładów ani nie obejmą udziałów, a jedynie złożą oświadczenie woli o przystąpieniu do spółki przekształconej (spółki komandytowej). Wkłady wniesione na pokrycie udziałów w H. Sp. z o.o. staną się w momencie przekształcenia wkładami wspólników spółki komandytowej, a majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia stanie się majątkiem spółki przekształconej, odrębnym od majątku wspólników. Przekształcenie H. Sp. z o.o. zostanie dokonane z zachowaniem tożsamości wartości wniesionych wkładów. Wypracowane przez H. Sp. z o.o. zyski z lat ubiegłych oraz zysk roku bieżącego, przekazane na jej kapitał zapasowy, po przekształceniu tej spółki staną się majątkiem spółki przekształconej (komandytowej) i nie zostaną wypłacone, postawione do dyspozycji, ani udostępnione w jakiejkolwiek formie wspólnikom. Projekt umowy spółki komandytowej przewiduje, że zysk z lat ubiegłych z chwilą przekształcenia zostanie zapisany na utworzonych w spółce komandytowej kontach rezerw wspólników. Konta te podlegają oprocentowaniu w ramach podziału zysku, nie stanowią jednak zobowiązań spółki wobec wspólników do czasu likwidacji spółki. W czasie trwania spółki żaden wspólnik nie może żądać ani otrzymać środków z tego konta. Do ich wypłaty może dojść dopiero w chwili likwidacji spółki, bądź wystąpienia z niej wspólnika. W tak nakreślonym stanie faktycznym zadano następujące pytania: 1. Czy w związku z przekształceniem H. Sp. z o.o. w spółkę komandytową powstanie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu udziału w zyskach osób prawnych? 2. W którym momencie, w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, przychód ten powstanie? 3. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy na spółce H. Sp z o.o., czy spółce powstałej w wyniku jej przekształcenia, czy też na Wnioskodawcy ciążyć będą obowiązki płatnika podatku dochodowego z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i w jaki sposób oraz w jakich terminach obowiązki te dana spółka miałaby wykonać? Zdaniem Wnioskodawcy na pierwsze z zadanych we wniosku pytań należy w całości odpowiedzieć przecząco, czego konsekwencją jest bezprzedmiotowość odpowiedzi na pozostałe pytania. Uzasadniając własne stanowisko Wnioskodawca podkreślił, że przekształcenie spółki nie jest tożsame z procesem jej likwidacji. Po dokonaniu przekształcenia spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązku spółki przekształcanej. Środki pieniężne znajdujące się w majątku przekształcanej spółki (w tym niepodzielony zysk z lat ubiegłych) przejdą w całości na przekształconą spółkę komandytową, stanowiąc majątek odrębny tej spółki. Żaden ze wspólników biorących udział w przekształceniu nie staje się w wyniku tej operacji właścicielem jakiegokolwiek składnika majątku spółki. Z tych przyczyn, w ocenie Wnioskodawcy, nie sposób uznać aby na skutek przekształcenia u któregokolwiek ze wspólników H. Sp. z o.o., którzy wyrazili zamiar udziału w spółce po przekształceniu, powstał przychód podlegający opodatkowaniu. Żaden bowiem z tych wspólników w związku z przekształceniem nie otrzyma jakichkolwiek środków czy praw, ani też nie będzie mógł nimi samodzielnie rozporządzać. W szczególności nie będzie uprawniony do poboru w kasie spółki przypadającej na niego części środków stanowiących niepodzielony zysk z lat ubiegłych. Co więcej, do chwili likwidacji spółki nie będzie mu nawet przysługiwało roszczenie o ich uzyskanie. Środki zgromadzone na kapitale zapasowym, a następnie zapisane na kontach rezerwowych wspólników w spółce komandytowej (przekształconej) są nienaruszalne, nie podlegają wypłacie i stanowić będą przez cały czas trwania spółki jej majątek. Nie stanowią więc przychodu wspólników. W przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową przychód faktycznie uzyskany z udziału w przekształcanej spółce stanowi ewentualne wynagrodzenie, które otrzymaliby wspólnicy odmawiający uczestnictwa w spółce przekształconej. Natomiast jeśli wspólnicy nie rezygnują z udziału w spółce osobowej, a w spółce po przekształceniu pozostają nie wypłacone zyski, faktycznie nie uzyskują oni na tym etapie dochodu z udziału w spółce przekształcanej, gdyż nie maja prawa do otrzymania niewypłaconych kwot, zaś zgromadzone w spółce środki nie stanowią majątku wspólników, lecz majątek tejże spółki. W związku z tym, brak jest - według Wnioskodawcy - podstaw do uznania, że wraz z przekształceniem wspólnicy uczestniczący w spółce komandytowej uzyskają jakikolwiek dochód, w szczególności z tytułu udziału w zyskach spółki z o.o. Przekształcenie nie spowoduje zatem powstania po stronie Wnioskodawcy, H. Sp. z o.o. bądź spółki powstałej w wyniku przekształcenia tej spółki obowiązków płatnika. Minister Finansów interpretacją indywidualną z dnia [...] października 2007 r. stwierdził, że w zakresie dotyczącym przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowisko wnioskodawcy odnośnie opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest prawidłowe w części pytania nr 1 oraz bezprzedmiotowe w części dotyczącej pytania nr 2 i 3. Podkreślił, że podstawowym kryterium uzyskania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jest jego faktyczne uzyskanie. Za taki zaś można uznać jedynie ten, którym podatnik może sam rozporządzać, czyli wypłacony podatnikowi bądź postawiony do jego dyspozycji. Skoro więc niepodzielone zyski H. Sp. z o.o. stają się własnością spółki komandytowej, w której nadal pozostają zatrzymane, to tym samym nie są one faktycznie otrzymane przez wspólników, będących uprzednio udziałowcami spółki przekształcanej. W konsekwencji Wnioskodawca będący komplementariuszem spółki komandytowej, która z kolei jest udziałowcem spółki z o.o. przekształcanej w spółkę komandytową, nie będzie miał obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z dokonaniem przekształcenia, pod warunkiem, że nie zostanie wypłacony udziałowcom zysk w postaci dywidendy. Środki spółki z o.o., które stały się z chwilą przekształcenia majątkiem spółki komandytowej, przypadające na wspólnika, będą zaś podlegały opodatkowaniu w momencie wyjścia tego wspólnika ze spółki osobowej, jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Inaczej byłoby w sytuacji, gdy pozostałe w spółce kapitałowej na dzień przekształcenia środki nieopodatkowane, podwyższyłyby wartość wkładów w spółce osobowej, w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej. Wówczas różnica tych wartości stanowiłaby przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie wykreślenia spółki kapitałowej z Krajowego Rejestru Sądowego. Skarżąca pismem z dnia 6 listopada 2007 r. wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa zawartego w wydanej interpretacji indywidualnej. Stwierdziła, że nie kwestionuje całości udzielonej interpretacji indywidualnej co do zasady oraz wszystkich zawartych w jej uzasadnieniu twierdzeń. Zwróciła natomiast uwagę na brak precyzji w formułowaniu tych twierdzeń przez organ, co może w przyszłości powodować nadawanie im treści sprzecznej z interpretowanymi przepisami prawa podatkowego, a także, jak można przypuszczać, z zamiarem organu. W jej ocenie twierdzenia zawarte w interpretacji indywidualnej mogłyby sugerować, iż brak skutku w postaci opodatkowania środków z kapitału zapasowego dotyczy tylko momentu przekształcenia i możliwy jest "powrót" do jego opodatkowania w późniejszym terminie, w szczególności przy likwidacji spółki, czy też przy wyjściu wspólnika. Tymczasem, zdaniem Wnioskodawcy, środki te w żadnym momencie nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Skarżąca zwróciła uwagę, że wraz z przekształceniem przestaje istnieć spółka z o.o. - osoba prawna podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i w jej miejsce powstaje spółka osobowa - komandytowa. Sama spółka od tej pory nie podlega już opodatkowaniu podatkiem dochodowym - opodatkowani są tylko jej wspólnicy. Zasady opodatkowania wspólników - osób fizycznych nie wynikają już jednak od chwili przekształcenia z przepisów dotyczących przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, lecz z odrębnej regulacji określonej w art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "p.d.o.f.". Wobec tego, w ocenie Skarżącej nie sposób uznać, iż po przekształceniu, w szczególności w przypadku likwidacji przekształconej spółki komandytowej lub wyjścia z niej wspólnika, może powstać dla tegoż wspólnika obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Skutek taki byłby zaprzeczeniem zasad opodatkowania spółki osobowej i jej wspólników. Oznaczałby bowiem, iż nadal istnieje zjawisko podwójnego opodatkowania wspólników - tak jak w spółce z o.o. Najpierw opodatkowana byłaby spółka (z tytułu zysków osiągniętych przed przekształceniem i przekazanych na kapitał zapasowy - podatkiem dochodowym od osób prawnych), a potem po przekształceniu - jej wspólnicy - w zależności od statusu wspólnika - podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub od osób prawnych z tytułu podziału majątku spółki przy likwidacji. Minister Finansów w odpowiedzi z dnia [...] grudnia 2007 r. na wezwanie do usunięcia prawa nie znalazł podstaw do zmiany wyżej wskazanej interpretacji indywidualnej. Stanął na stanowisku, że zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę dotyczyło tylko i wyłącznie procesu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę komandytową, dlatego też interpretacją indywidualną objęto wyłącznie moment przekształcenia. Organ zwrócił uwagę, że nie było podstaw do rozszerzenia interpretacji o zagadnienia dotyczące skutków podatkowych wyjścia wspólnika ze spółki osobowej czy wreszcie jej likwidacji. W jego ocenie mogą to być odrębne sprawy do rozpatrzenia na podstawie nowych wniosków. Skarżąca w skardze z dnia 5 stycznia 2008 r. wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej z dnia [...] października 2007 r. oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie: 1) art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "O.p." - przez wydanie interpretacji wewnętrznie sprzecznej, z jednej strony potwierdzającej prawidłowość stanowiska Skarżącej, iż w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową nie powstanie w ogóle dla jej wspólników przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, przy jednoczesnym zaprzeczeniu temu stanowisku w uzasadnieniu interpretacji i uznaniu, iż przychód taki powstanie w razie wypłaty lub postawienia do dyspozycji wspólnika kwot niepodzielonych zysków, co zgodnie z umową spółki mogłoby nastąpić wyłącznie w przypadku likwidacji spółki przekształconej lub wystąpienia z niej wspólnika, 2) art. 24 ust. 5 pkt 1-3 w związku z art. 8 ust. 1 i ust. 2 p.d.o.f. w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) O.p. - przez ich błędną interpretację i uznanie, iż po przekształceniu spółki z o.o. w spółkę komandytową, ewentualna wypłata na rzecz jej wspólników czy postawienie do ich dyspozycji kwot niepodzielonych zysków spółki z o.o., może podlegać u tych wspólników opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Skarżąca w uzasadnieniu nawiązała do argumentacji przedstawionej w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Ponadto, odnosząc się twierdzenia Ministra Finansów, iż Skarżąca rozszerza zakres interpretacji o dodatkowe hipotetyczne stany faktyczne, o których nie wspominała w złożonym wniosku, stwierdziła, iż są one niezasadne. Wskazała, że stan faktyczny opisany we wniosku i zawarte w tym wniosku pytania nie były ograniczone czasowo i nie dotyczyły, wyłącznie momentu przekształcenia. Wniosek i pytania dotyczyły skutków (w podatku dochodowym) procesu przekształcenia, bez względu na to kiedy te skutki miałyby wystąpić. Skarżąca zadając pytania wyraźnie wskazała, iż chodziło jej o uzyskanie stanowiska Ministra Finansów co do ewentualnych konsekwencji podatkowych powstających "w związku z przekształceniem", a nie "w chwili przekształcenia". Gdyby było inaczej, nieracjonalnym byłoby, jak to uczyniła Skarżąca w dalszej części wniosku, zadawanie dodatkowego pytania o moment powstania przychodu. Ponadto, fakt ustosunkowania się przez Ministra Finansów w interpretacji do kwestii opodatkowania przy likwidacji lub wyjściu wspólnika ze spółki środków, które w związku z przekształceniem przeniesione zostały na konta rezerwowe wspólników w spółce komandytowej, potwierdza tylko, iż sprawa ta należała do zakresu złożonego przez Skarżącą wniosku o interpretację. Zarazem fakt ten jeszcze wyraźniej uwidacznia wewnętrzną sprzeczność udzielonej interpretacji. Stanowisko organu jest bowiem w tym zakresie niezgodne ze stanowiskiem prezentowanym konsekwentnie przez Skarżącą. W ocenie Skarżącej nie zasługują również na uwzględnienie twierdzenia organu, iż jego stanowisko dotyczące opodatkowania wypłat w przypadku likwidacji przekształconej spółki lub wyjścia z niej wspólnika, nie mogło być kwestionowane w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Stwierdziła, że jeżeli stanowisko to narusza prawo, mogło ono być przedmiotem wezwania i w konsekwencji także skargi do Sądu, nawet jeśli organ wyraził je nie będąc do tego obowiązanym (co w niniejszej sprawie jednak nie miało miejsca, gdyż organ miał obowiązek kwestię tę rozstrzygnąć). Przepis art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powołanej jako "P.p.s.a.", nie przewiduje ograniczenia zakresu wezwania do usunięcia naruszenia prawa, o którym wspomina organ w doręczonej Skarżącej odpowiedzi. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga okazała się zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej wskazane. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Według przepisów Ordynacji podatkowej (art. 14b § 1 - § 3, art. 14c § 1 i § 2 O.p.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składając go wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Wobec powyższego podkreślić należy, że udzielenie interpretacji podatkowej opiera się na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) nakreślonym we wniosku o jej wydanie. Wnioskodawca przedstawia własne stanowisko w sprawie oceny prawnej nakreślonego przez siebie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Oznacza to, że także dokonywana przez organ ocena tego stanowiska i jego prawna kwalifikacja musi opierać się na tożsamości stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Innymi słowy, do oceny prawnej przyjmuje się okoliczności wskazane we wniosku. Oczywistym bowiem jest, że zmiana tych okoliczności może skutkować zupełnie inną jego kwalifikacją prawną. Postępowanie interpretacyjne ma zaś na celu określenie prawnych następstw stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego przez wnioskodawcę. Uwzględniając powyższe, Sąd stwierdził, iż wbrew zarzutom skargi wniosek z dnia 31 lipca 2007 r. o wydanie interpretacji obejmował swoim zakresem jedynie okoliczności dotyczące przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową, czyli odnosił się do konsekwencji podatkowych samego przekształcenia. W ramach tej czynności Wnioskodawca opisywał okoliczności jej towarzyszące, w szczególności przystąpienie wszystkich wspólników do spółki przekształconej, brak w związku z tym jakichkolwiek wypłat dla wspólników, zachowanie tożsamości wartości wniesionych wkładów, przejście majątku ze spółki przekształcanej na spółkę przekształconą, przekazanie zysków spółki z o.o. do spółki komandytowej na oprocentowane konta rezerw wspólników, bez możliwości żądania lub otrzymania tych środków przez wspólników i wyłączenie ich w ten sposób z kategorii zobowiązań spółki wobec wspólników. Wnioskodawca zwracał przy tym uwagę, że stan taki ma miejsce, gdy spółka trwa. W takich realiach wyraził w konsekwencji własną ocenę prawną, iż nie sposób uznać aby na skutek tak przeprowadzonego przekształcenia u któregokolwiek ze wspólników H. Sp. z o.o., którzy wyrazili zamiar udziału w spółce po przekształceniu, powstał przychód podlegający opodatkowaniu. Jeśli bowiem wspólnicy nie rezygnują z udziału w spółce osobowej, a w spółce po przekształceniu pozostają nie wypłacone zyski, faktycznie nie uzyskują oni na tym etapie (podkreślenie Sądu) dochodu z udziału w spółce przekształcanej, gdyż nie mają prawa do otrzymania niewypłaconych kwot, zaś zgromadzone w spółce środki nie stanowią majątku wspólników, lecz majątek tejże spółki. W rzeczonych okolicznościach Sąd nie może zgodzić się z poglądem Skarżącej jakoby wniosek jej dotyczył także kwestii opodatkowania środków z kapitału zapasowego w późniejszym terminie, tj. w razie likwidacji spółki, czy wyjścia z niej wspólnika. Te ostatnie zdarzenia Wnioskodawca przywołuje we wniosku jedynie jako moment, do którego trwają nakreślone przez niego okoliczności odnoszące się do sytuacji wspólników w sposób wyżej opisany. Słusznie więc Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa oraz w odpowiedzi na skargę podkreślał, że wniosek o wydanie interpretacji nie obejmował stanu dotyczącego likwidacji spółki oraz wyjścia z niej wspólnika. Sąd podziela również pogląd Ministra Finansów zawarty w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, że nie było podstaw do rozszerzenia interpretacji o zagadnienia dotyczące skutków podatkowych wyjścia wspólnika ze spółki osobowej. Może to być przedmiotem odrębnego wniosku o udzielenie interpretacji. W ocenie jednak Sądu, ocena prawna wyrażona w tym zakresie w interpretacji z dnia [...] października 2007 r. nie może być uznana li tylko za niemnące znaczenia dla sprawy wskazanie, sformułowane bez konieczności zajęcia stanowiska w tym zakresie, jak ujęto to w powyższej odpowiedzi. Wyrażając pogląd prawny o opodatkowaniu środków po wyjściu wspólnika ze spółki osobowej Minister Finansów naruszył zatem art. 14c § 1 O.p. Przekraczając bowiem zakres stanu faktycznego zawarł własną jego ocenę prawną, nie dysponując taką oceną wyrażoną przez Wnioskodawcę, gdyż takowej we wniosku nie przedstawiono. Wydanie interpretacji w ten sposób stoi w sprzeczności z jej istotą, gdyż Minister Finansów może "tylko" dokonać oceny stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Nie może natomiast formułować stosownych ocen prawnych w stosunku do stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego nie objętego wnioskiem, bądź nawet nim objętego, ale bez opatrzenia go oceną prawną wyrażoną przez osobę występującą z wnioskiem. Działanie Ministra Finansów doprowadziło w konsekwencji do kwestionowania przez Skarżącą udzielonej jej interpretacji w zakresie, który wykraczał poza ramy rozpoznanej sprawy. Sąd nie mógł zatem dokonać merytorycznej oceny w tej części, lecz zobligowany był z uwagi na stwierdzone wyżej naruszenie wyeliminować interpretację z obrotu prawnego. Konieczne przy tym było uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, albowiem jej specyfika, ścisłe związanie sentencji z uzasadnieniem spowodowały niemożliwość częściowego jej uchylenia. Sąd nie stwierdził jednocześnie, aby w zakresie objętym wnioskiem udzielona interpretacja obarczona była wadami prowadzącymi do jej uchylenia. Sama też Skarżąca wnosząc o usunięcie naruszenia prawa nie kwestionowała udzielonej interpretacji w zakresie odnoszącym się skutków podatkowych następujących w momencie przekształcenia, lecz jedynie tej jej część, która odnosiła się do opodatkowania przychodu po wyjściu wspólnika ze spółki powstałej już po przekształceniu. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 § 1 P.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie wskazanych przepisów, orzekł zatem jak w sentencji. Odnośnie do zwrotu kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi wynagrodzenie jednego profesjonalnego pełnomocnika reprezentującego stronę Skarżącą oraz koszty sądowe, w tym wpis (art. 205 § 2 w związku z § 4 i art. 212 § 1 P.p.s.a.). Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o powyższe przepisy zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 440 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego oraz wynagrodzenia adwokata.