III SA/Wa 3054/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2017 r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od marca do grudnia 2011 r. oraz od stycznia do września 2012 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS lub organ I instancji) decyzją z dnia [...] marca 2016 r. orzekł o solidarnej z A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Spółka) odpowiedzialności podatkowej A. L. (dalej: Skarżący lub Strona) byłego członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące: marzec - grudzień 2011 r. oraz styczeń - wrzesień 2012 r., w kwocie 35.031,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 15.871,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w kwocie 3.139,20 zł. z Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie art. 116 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2 015 r., poz. 613 ze zm.), dalej: O.p. poprzez nieuwzględnienie posiadania przez Spółkę majątku pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki. Skarżący wskazał, że w magazynie na zapleczu sklepu przy ul. [...] w lokalu [...] Spółka posiada majątek o szacowanej wartości około 180.000.00 zł, z którego może być prowadzona egzekucja. Do odwołania załączone zostało zestawienie środków trwałych Spółki z dnia 14 kwietnia 2014 r. Skarżący podniósł, że nie zgadza się, aby nie złożył w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący wskazał, że Spółka wprawdzie miała chwilowe problemy finansowe, jednak Skarżący miał nadzieję na uzyskanie środków na spłatę zadłużenia i poprawę kondycji finansowej Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: DIS lub organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Na wstępie uzasadnienia DIS wskazał, że spełniony został wymóg z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p., ponieważ decyzja NUS z dnia [...] października 2015 r. o odpowiedzialności podatkowej Spółki określająca należność w łącznej kwocie 38.542,20 zł z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń pracowników oraz od wypłaconych świadczeń z tytułu działalności wykonywanej osobiście w miesiącach marzec - grudzień 2011 r., styczeń – grudzień 2012 r. oraz styczeń - grudzień 2013 r., została doręczona 13 listopada 2015 r. Natomiast postępowanie w zakresie odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki zostało wszczęte w dniu [...] grudnia 2015 r. przez doręczenie postanowienia NUS z dnia [...] grudnia 2015 r. o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Organ odwoławczy uznał, że pierwsza z pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności z art. 116 O.p., zgodnie z którą upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych powinien nastąpić w czasie pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu, została spełniona. DIS wskazał, że moment powstania zobowiązania podatkowego, jak również termin jego płatności przez Spółkę, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące marzec - grudzień 2011 r. i styczeń - wrzesień 2012 r., którego prawidłowa wysokość określona została decyzją NUS z dnia [...] października 2015 r. upływał w czasie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu, tj. w okresie [...] grudnia 2009 r. do [...] października 2012 r. W trakcie prowadzenia działalności gospodarczej spółka zmieniała nazwy, początkowo działając pod firmą L. sp. z o.o., następnie jako W. sp. z o.o., a ostatecznie stała się A. sp. z o.o. Z protokołu z dnia 15 grudnia 2009 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników L. sp. z o.o. z siedzibą w W. (później A. sp. z o.o. z siedzibą w W.) wynika, iż Uchwałą nr [...] powołano Skarżącego do zarządu spółki. Skarżący był członkiem zarządu Spółki (wówczas L. sp. z o.o.) od [...] grudnia 2009 r., natomiast na stanowisko prezesa spółki został powołany w dniu [...] lipca 2011 r., co potwierdza protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki działającej pod nazwą W. sp. z o.o. Skarżący został odwołany w dniu [...] października 2012 r., co potwierdza protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki W. sp. z o.o. Mając na uwadze powyższe, w ocenie DIS, Skarżący był w zarządzie Spółki, kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za marzec - grudzień 2011 r. oraz styczeń - wrzesień 2012 r. Ponadto potwierdzają to odpis pełny z rejestru przedsiębiorców KRS nr [...] z dnia [...] sierpnia 2015 r., z którego wynika, że w dniu 12 stycznia 2010 r. Skarżący został wpisany do ww. rejestru jako członek zarządu Spółki (wpis nr 15) i funkcję tą pełnił do dnia 12 listopada 2012 r. (wpis nr 24) oraz odpisy akt z Sądu Rejonowego [...], w tym m.in. umowa sprzedaży z dnia 6 lutego 2012 r. potwierdzająca nabycie przez Skarżącego od D. L. 19 udziałów w spółce W. sp. z o.o. Dalej organ odwoławczy odniósł się do drugiej z przesłanek pozytywnych wskazując, że okolicznością niezbędną do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej wobec osoby trzeciej, stosownie do treści art. 116 § 1 O.p., jest wykazanie bezskuteczności egzekucji w całości lub w części z majątku dłużnika pierwotnego. Egzekucja administracyjna z majątku Spółki prowadzona była przez NUS na podstawie tytułów wykonawczych tj. nr: [...] obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące styczeń - kwiecień 2011 r., [...] obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące maj-sierpień 2011 r., [...] obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące wrzesień-grudzień 2011 r., [...] obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące styczeń-kwiecień 2012 r., [...] obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za maj-sierpień 2012 r. i [...] obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące wrzesień – grudzień 2012 r. Zawiadomieniami z dnia 18 września 2012 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego W. Sp. z o.o. w B. S.A., B. P. [...] S.A., P. S.A. i M. S.A. B. P. S.A. poinformował organ podatkowy, iż zajęcie wierzytelności nie zostało wykonane, ponieważ nie prowadzi rachunku bankowego dla W. Sp. z o.o. M. S.A. udzielił informacji, że zajęcie wierzytelności nie może być zrealizowane w związku z brakiem środków na rachunku. Ponadto nastąpił zbieg egzekucji wobec wierzytelności dłużnika. Bank P. S.A. potwierdził, że rachunki bankowe Spółki zostały zajęte na podstawie wcześniej otrzymanych zawiadomień o postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez komorników sądowych. Umowa o prowadzenie rachunków na rzecz Spółki została przez bank skutecznie wypowiedziana z dniem 21 października 2012 r. Bank B. S.A. poinformował, iż na rachunkach Spółki nastąpił zbieg egzekucji. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. Sąd Rejonowy dla W. wyznaczył NUS do łącznego prowadzenia egzekucji administracyjnej i sądowej. W toku prowadzonej egzekucji w dniu 1 października 2012 r. dokonano pobrania w kwocie 5 tys. zł, w dniu 30 października 2012 r. w kwocie 5 tys. zł, w dniu 5 listopada 2012 r. w kwocie 4 tys. zł. W dniu 12 października 2013 r. dokonano zajęć wierzytelności w postaci wszelkich rozliczeń w spółkach operujących w zakresie rozliczeń transakcji bezgotówkowych, jednak podjęte zajęcia okazały się nieskuteczne. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, iż pod adresem ul. [...], Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej. Zgodnie z raportem poborcy skarbowego z 9 kwietnia 2014 r. pod wskazanym adresem działalność gospodarczą prowadziła L. sp. z o.o. Z oświadczenia pracownicy firmy, wynika że wszystkie ruchomości znajdujące się pod tym adresem stanowią własność firmy L. sp. z o.o. W celu ustalenia miejsca prowadzenia działalności gospodarczej NUS wystąpił do Spółdzielni Budownictwa Mieszkaniowego "[...]" z zapytaniem czy podmioty L. sp. z o.o. oraz Spółka korzystają z lokali użytkowych położonych przy ul. [...], gdyż jak wynika z KRS obie spółki zgłosiły ten adres jako adres prowadzenia działalności gospodarczej. W odpowiedzi uzyskano informację, że spółka L. sp. z o.o. posiadała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu [...] przy ul. [...] w W., jednakże umową z dnia 28 września 2009 r. ustanowiona została odrębna własność dla przedmiotowego lokalu oraz przeniesienie jego własności (akt notarialny Rep. [...]). Natomiast w dniu 8 sierpnia 2011 zawarta została umowa przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia z długu (akt notarialny Rep. [...]) na mocy którego najemcą lokalu został D. L., na którego wystawiane są faktury za lokal. Odnosząc się do zarzutu Skarżącego, że Spółka posiada majątek, więc egzekucja nie może być bezskuteczna - DIS uznał zarzut za niezasadny, ponieważ zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził brak majątku, z którego mogłaby być prowadzona egzekucja. Pod wskazanym przez Skarżącego adresem, nie ma żadnego realnego majątku Spółki, a prowadzona jest działalność przez inny podmiot gospodarczy. NUS pismem z dnia 15 kwietnia 2015 r. wystąpił do kuratora Spółki (ustanowiony 2 października 2014 r.) o przekazanie informacji dotyczących rachunków bankowych, majątku, wierzytelności oraz innych praw i składników majątkowych Spółki, jednak w wyniku powyższego nie został ujawniony majątek. Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów, jak również w Centralnej Ewidencji Ksiąg Wieczystych. W dniu 28 lipca 2014 r. wystąpiono ze zleceniem rekwizycyjnym do Naczelników Urzędów Skarbowych, we właściwości których znajdowały się zgłoszone przez Spółkę adresy prowadzenia działalności gospodarczej. W odpowiedzi na powyższe wskazano, że Spółka nie prowadziła działalności pod wskazanymi adresami. Również pod adresem ul. [...] Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę okoliczności organ pierwszej instancji uznał, iż dalsze dokonywanie czynności egzekucyjnych (zajęcia wierzytelności, zapytania do różnych instytucji w poszukiwaniu majątku) będzie generowało dodatkowe wydatki bez rokowań na ich wyegzekwowanie. Organ I instancji stwierdził, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska środków przewyższających wydatki a co za tym idzie zgodnie z art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 1619, ze zm.), dalej u.p.e.a., postępowanie może być umorzone. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki. Mając na uwadze powyższe DIS uznał, że została spełniona przesłanka bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. Organ odwoławczy przechodząc do przesłanek negatywnych z art. 116 O.p. wskazał, że Spółka nie wykonała nie tylko zobowiązań w stosunku do NUS w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od marca 2011 do września 2012 r., ale również, w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r., marzec 2012 r., październik 2013 r., oraz wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za poszczególne miesiące tj. styczeń-grudzień 2011 r., styczeń-grudzień 2012 r., styczeń-grudzień 2013 r., styczeń-grudzień 2014 r. Istnienie zaległości wobec NUS oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych potwierdzało niewypłacalność Spółki, co w ocenie DIS stanowiło podstawę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W opinii DIS, Skarżący chcąc uwolnić się od odpowiedzialności, powinien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie 14 dni od dnia, w którym Spółka zaprzestała w sposób trwały regulowania ww. wymagalnych zobowiązań, zatem powinno to nastąpić najpóźniej po pierwszej połowie 2011 r., czego Skarżący nie uczynił. W tym bowiem okresie nieregulowanie zobowiązań publicznoprawnych przeszło w trwały i sukcesywny charakter. Organ odwoławczy zauważył, że Spółka posiadała w latach 2011-2012 również wierzycieli cywilnych, czego dowodem są sprawy z udziałem Komornika Sądowego. Ponadto sytuacja finansowa Spółki świadczyła o możliwości utraty już w 2011 r. płynności finansowej. Kondycję finansową Spółki, w rozpatrywanym okresie potwierdzają sprawozdania finansowe za lata 2011-2012. Dane wynikające z bilansu Spółki za rok 2011 potwierdzają, że wartość aktywów obrotowych wynosiła 2.626.630.90 zł przy zobowiązaniach krótkoterminowych w kwocie 3.330.691.09 zł, co dało wskaźnik płynności finansowej na poziomie 0,7. Bilans Spółki za rok 2012 wskazuje wartość aktywów obrotowych w kwocie 996.253.67 zł przy zobowiązaniach krótkoterminowych w wysokości 3.220.793,27 zł, co daje wskaźnik płynności finansowej na poziomie 0,3 (jest to znacznie poniżej zalecanego optimum, gdyż wzorcowa wartość kształtuje się w przedziale 1,2-2). Zdaniem DIS, analiza płynności finansowej Spółki w badanych latach jednoznacznie potwierdziła, iż Spółka miała kłopoty z regulowaniem bieżących zobowiązań. Biorąc pod uwagę bardzo niską wartość wskaźników, można zaryzykować stwierdzenie, że firma działa z dnia na dzień i nie posiada wystarczających zasobów gotówkowych dla uregulowania bieżących zobowiązań. Rok 2011 spółka zamknęła stratą w wysokości 2.799.926,30 zł, która miała zostać pokryta z kapitału zakładowego i zysków z lat następnych. Analogiczna sytuacja miała miejsce w roku 2012, który Spółka zamknęła stratą w wysokości 1.730.635,59 zł. Biorąc pod uwagę powyższe, DIS uznał za właściwy czas do wystąpienia z wnioskiem o upadłość Spółki po pierwszej połowie 2011 r. Natomiast wniosek o upadłość Spółki złożono dopiero w 2015 r. Sąd postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. oddalił wniosek L. [...] we Włoszech o ogłoszenie upadłości Spółki na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 60. poz. 535). Strona nie wykazała, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość w odpowiednim terminie. Następnie organ odwoławczy odniósł się do drugiej przesłanki egzoneracyjnej, wskazując na treść art. 116 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki pod warunkiem wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. DIS podał, że aby uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 nie jest wystarczające wskazane mienia, z którego egzekucja jest jedynie potencjalnie, przypuszczalnie możliwa. Majątek Spółki był poszukiwany, ale nie zostało stwierdzone jego istnienie. Natomiast dołączony do odwołania spis towarów z 2014 r. stanowiący remanent Spółki, nie może stanowić o spełnieniu ww. przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności podatkowej, gdyż informacja o potencjalnym majątku pochodzi z 2014 r., zatem nie jest to majątek istniejący w dacie prowadzenia postępowania o odpowiedzialności Skarżącego. Reasumując, DIS wskazał, że zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdza zaistnienie pozytywnych przesłanek warunkujących powstanie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka zarządu Spółki za przedmiotowe zaległości podatków, natomiast brak jest w sprawie przesłanek egzoneracyjnych, które uwalniałyby z tej odpowiedzialności. Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania administracyjnego . Skarżący zarzucił naruszenie: – art. 116 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy Spółka posiada majątek, który pozwoli na faktyczne i skuteczne zaspokojenie należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące marzec-grudzień 2011 r. oraz styczeń-wrzesień 2012 r., co stanowi przesłankę negatywną zastosowanie art. 116 O.p. i uniemożliwia prowadzenia egzekucji z majątku byłego członka zarządu spółki; – rażące naruszenie art. 120 O.p. przez niepodjęcie wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy; – rażące naruszenie art. 121 O.p. przez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych; – rażące naruszenie art. 187 O.p. oraz art. 127 O.p. przez naruszenie obowiązku rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie, w szczególności dowodów w postaci wyjaśnień Skarżącego oraz dokumentu w postaci Remanentu wykazującego majątek Spółki, z których to dowodów wynika, że spółka ma majątek, z którego może być prowadzona egzekucja, co w konsekwencji doprowadziło do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki w podatku dochodowym jak również poprzez niewyjaśnienie przesłanek prawnych rozstrzygnięcia w szczególności nie odniesienie się do argumentów wskazanych przez Skarżącego w odwołaniu; – art. 233 § 1 pkt. 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji podczas gdy nie istniały ku temu przesłanki. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2016 r., wydana w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej Skarżącego jako członka zarządu Spółki wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 i 2012 wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Przedmiotowe zobowiązania Spółki (które przekształciły się w zaległości podatkowe) wynikają zaś z wydanej wobec Spółki decyzji wymiarowej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2015 r., w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej płatnika z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń pracowników oraz świadczeń z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Decyzja została doręczona w sposób zastępczy w dniu 13 listopada 2015 r. W tym miejscu wskazać należy, że przesłanki odpowiedzialności osób trzecich, w tym członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za ich zaległości podatkowe zostały przewidziane w art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu, w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W myśl art. 116 § 4 O.p. ww. przepisy § 1 - 3 stosuje się również do byłego członka zarządu. W świetle art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) O.p. postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta. Postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego zostało natomiast wszczęte w dniu 19 grudnia 2015 r., tj. z chwilą doręczenia mu postanowienia z [...] września 2014 r., co przesądza, że warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p., został spełniony. Literalne brzmienie powołanego przepisu art. 116 § 1 O.p. ustanawia zatem cztery przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o., tj. 1) bezskuteczność, w całości lub w części, egzekucji z majątku spółki; 2) wykazanie, że zaległości wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu; 3) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku; 4) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. W orzecznictwie utrwalił się pogląd, że organ podatkowy zobowiązany jest wskazać okoliczności pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Jak wynika z treści przywołanego przepisu członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe poprzez wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Przesłanką egzoneracyjną jest również wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, które w świetle powołanych wyżej przepisów art. 116 O.p. zasadnie przyjęły, że w sprawie wystąpiły przesłanki do obciążenia Skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki. Po pierwsze nie budzi wątpliwości Sądu, że w czasie, w którym powstała przedmiotowa zaległość, Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki (art. 116 § 2 Op). Zgodnie z protokołem Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników L. sp. z o.o. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki w okresie od [...] grudnia 2009 r. do [...] października 2012 r. Zobowiązania Spółki dotyczą bowiem podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2010 i 2011, a zatem termin płatności tego zobowiązania upływał w czasie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu. W ocenie Sądu organy prawidłowo zatem uznały, że spełniona została pierwsza z pozytywnych przesłanek warunkująca przeniesienie na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały również zaistnienie drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., czyli bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia przedstawił przebieg postępowania egzekucyjnego, wskazał na czynności organu egzekucyjnego podjęte w celu wyegzekwowania przedmiotowych zaległości Spółki i wynikające stąd wnioski. Skarżący kwestionując powyższe ustalenia, stwierdził, że egzekucja administracyjna nie była prowadzona w sposób prawidłowy, gdyż organ egzekucyjny ograniczył się jedynie do zajęcia rachunków bankowych oraz zajęcia wierzytelności w spółkach realizujących transakcje bezgotówkowo. Jednocześnie podniósł, że spółka posiada majątek pozwalający na zaspokojenie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Jako dowód istnienia majątku załączone zostało zestawienie środków trwałych (towarów) A. Sp. z o.o. z dnia 14 kwietnia 2014 r., który miał się znajdować na zapleczu sklepu przy ul. [...] lokal [...]. W tym zakresie,, w ocenie Sądu, materiał dowodowy zebrany w aktach sprawy dowodzi, że postępowanie egzekucyjne wobec Spółki prowadzone było przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. W toku tego postępowania organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego przez B. B. S.A., B. P. S.A., P. S.A., M. S.A. Działania te doprowadziły do uzyskania jedynie kwoty 14.000 zł w wyniku pobrania 1 października 2012 r. kwoty 5.000. zł, w dniu 30 października 2012 r. kwoty 5.000. zł, i w dniu 5 listopada 2012 r. kwoty 4.000 zł. Ponadto w dniu 12 października 2013 r. dokonano zajęć wierzytelności w postaci wszelkich rozliczeń w spółkach operujących w zakresie rozliczeń transakcji bezgotówkowych. Niestety podjęte zajęcia okazały się nieskuteczne. Z danych zawartych w KRS w systemie informatycznym organu egzekucyjnego brak było informacji odnośnie siedziby Spółki oraz jej majątku. Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów, jak również w Centralnej Ewidencji Ksiąg Wieczystych, a pod wskazanym adresem Spółka nie posiada żadnego majątku. Organ egzekucyjny w: ramach prowadzonego postępowania w dniu 28 lipca 2014 r. wystąpił ze zleceniem rekwizycyjnym do Naczelników Urzędów Skarbowych, we właściwości których znajdowały się zgłoszone przez Spółkę adresy prowadzenia działalności gospodarczej. W odpowiedzi na powyższe, zlecenia zostały odesłane bez realizacji z uwagi na fakt. że Spółka nie prowadziła działalności pod wskazanymi adresami. Zebrany materiał potwierdził, iż Spółka nie posiada żadnego majątku ani źródeł przychodu z których byłoby możliwe przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Również pod wskazanym adresem rejestracyjnym tj. ul. [...] spółka nie prowadziła działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę okoliczności organ pierwszej instancji uznał, iż dalsze dokonywanie czynności egzekucyjnych (zajęcia wierzytelności, zapytania do różnych instytucji w poszukiwaniu majątku) będzie generowało dodatkowe wydatki bez rokowań na ich wyegzekwowanie. Organ pierwszej instancji, opierając się na analizie akt postępowania egzekucyjnego i przedstawionej sytuacji faktycznej stwierdził, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska środków przewyższających wydatki a co za tym idzie zgodnie z art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji postępowanie może być umorzone. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., umorzył postępowanie egzekucyjne wobec majątku zobowiązanego. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, iż pod adresem ul. [...] spółka A. Sp. z o.o. nie prowadzi działalności gospodarczej. Ponadto z oświadczenia A. B. wynika, że wszystkie ruchomości znajdujące się pod tym adresem stanowią własność firmy L. Sp. z o.o. Natomiast Spółdzielnia Budownictwa Mieszkaniowego "[...]" poinformowała, iż spółka L. Sp. z o.o. posiadała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu [...] przy ul. [...] w W., jednakże umową z dnia 28 września 2009 r. ustanowiona została odrębna własność dla przedmiotowego lokalu oraz przeniesienie jego własności. W dniu 8 sierpnia 2011 r. zawarta została umowa przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia z długu, na mocy której najemcą lokalu został D. L. W ocenie Sądu zarzut Skarżącego, że w przedmiotowej sprawie nie może być mowy o tym. że egzekucja była bezskuteczna wobec spółki, z uwagi na fakt, iż posiada ona majątek o wartości 180.000 zł. z którego może być prowadzona egzekucja jest niezasadny. Z materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że spółka nie posiadała majątku, z którego mogłaby być prowadzona egzekucja. Reasumując pod wskazanym przez Pełnomocnika Strony adresem, nie ma żadnego realnego majątku spółki, a w lokalu prowadzona jest działalność przez inny podmiot gospodarczy. W świetle powyższych ustaleń, nie sposób podzielić stanowiska Skarżącego, iż nie wykazano bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki. Odnosząc się natomiast do wykazania przesłanek egzoneracyjnych, który to obowiązek obciąża stronę, wskazać należy, że to strona, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jako osoba trzecia, winna wykazać, że stosowny wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania układowego został złożony w terminie, bądź też, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Z akt sprawy wynika, że taki wniosek nie został złożony przez Skarżącego we właściwym czasie. Zauważyć w tym miejscu jednak należy, że choć ciężar wykazania ziszczenia się przynajmniej jednej z ww. negatywnych przesłanek odpowiedzialności z woli ustawodawcy ciąży na stronie postępowania, to zgodnie z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w tym w uchwale NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, które Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni aprobuje, w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu, organ podatkowy zobowiązany jest zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09). Odpowiedzialność członka zarządu może zatem wchodzić w rachubę tylko wówczas, gdy w stosunku do Spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku organ podatkowy powinien poczynić ustalenia, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Dokonując oceny pod tym kątem Sąd uznał, że organy podatkowe dopełniły wyżej wskazanych obowiązków. Na podstawie sprawozdań finansowych Spółki za lata 2011 - 2012 ustalono, że w 2011 r. wartość aktywów obrotowych wynosiła 2.626.630.90zł przy zobowiązaniach krótkoterminowych w kwocie 3.330.0691,09 zł, co dało wskaźnik płynności finansowej na poziomie 0,7. Natomiast w 2012 r. wartość aktywów obrotowych wynosiła 996.253,67 zł przy zobowiązaniach krótkoterminowych w wysokości 3.220.793,27 zł, co daje wskaźnik płynności finansowej na poziomie 0,3. Rok 2011 spółka zamknęła stratą w wysokości 2.799.926,30 zł, która miała zostać pokryta z kapitału zakładowego i zysków z lat następnych. Analogiczna sytuacja miała miejsce w roku 2012, który Spółka zamknęła stratą w wysokości 1.730.635,59 zł, która również miała zostać pokryta z kapitału zakładowego i zysków z lat następnych. Organy podatkowe ustaliły również, że oprócz zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. i 2012 r., Spółka posiada również zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r., za marzec 2012 r., oraz za październik 2013 r., a także wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2011 r., 2012 r., 2013 r. oraz 2014 r. Zdaniem organów podatkowych, Skarżący był zobligowany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki po pierwszej połowie 2011 r. Organy podatkowe wiążą termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki z zaprzestaniem przez Spółkę zapłaty zobowiązań podatkowych. Zdaniem Sądu, trafne jest stanowisko organów podatkowych odnośnie wystąpienia już w drugiej połowie 2011 r. przesłanek do złożenia stosownego wniosku, o którym mowa w art. 116 § 1 lit. a) O.p. W tym czasie wystąpiły przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki bądź o otwarcie postępowania układowego. Skarżący pełnił wówczas obowiązki członka zarządu Spółki. Nie wykazał, że zaniechanie w tym zakresie nastąpiło bez jej winy. Sąd wskazuje w tym miejscu, że ustawodawca konstruując przepis art. 116 § 1 O.p. posłużył się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie", przy czym znaczenie pojęcia "czasu właściwego" wyjaśnione zostało w orzecznictwie. W praktyce i orzecznictwie nie budzi już wątpliwości, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze. NSA w uzasadnieniu przywołanej wyżej uchwały z dnia 10 sierpnia 2009 r., na gruncie przepisów Rozporządzeń Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo o postępowaniu układowym (Dz.U. Nr 93, poz. 836 ze zm.) oraz z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) wskazał, iż: "Sposób rozumienia znaczenia pojęcia "właściwego czasu" zgłoszenia przez członków zarządu spółki wniosku o ogłoszenie upadłości (użytego w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oraz w art. 298 k.h.) został już wyjaśniony w orzecznictwie. W wyroku z dnia 18 października 2000 r. sygn. akt V CKN 109/00, LEX nr 52742, Sąd Najwyższy wyraził pogląd, zgodnie z którym do wykładni art. 298 k.h. nie należy mechanicznie przenosić sformułowania art. 5 § 2 Prawa upadłościowego, lecz – uwzględniając konkretne okoliczności sprawy – ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku, jak również oceniać przesłanki wymienione w art. 5 § 1 i 2 ("zaprzestanie płacenia długów" oraz "ujawnienie, że majątek spółki lub osoby prawnej nie wystarcza na zaspokojenie długów"). Zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego, przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując ww. terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym, należy zaznaczyć, iż rygor art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady Prawa upadłościowego (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej. Przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się zatem do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego". Poglądy te mimo tego, iż zostały wyrażone na tle odmiennego stanu prawnego, w zakresie rozumienia pojęcia zgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie zachowały aktualność. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, iż niespełnienie tego obowiązku, choćby w minimalnym stopniu, stanowi niewątpliwie dowód nieprawidłowości w prowadzeniu działalności gospodarczej. Niewykonywanie wymagalnych zobowiązań nie musi się zatem odnosić do wszystkich zobowiązań dłużnika, nie ma też znaczenia ich charakter, tzn. czy są to zobowiązania cywilnoprawne czy publicznoprawne. Nieistotny jest przy tym rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest też przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Tym samym moment ziszczenia się choćby jednej z przesłanek wymienionych w art. 11 u.p.u.n. jest tym czasem, kiedy to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 O.p., powinien złożyć wniosek o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego. Sąd aprobuje stanowisko organów podatkowych, że w sprawie, w świetle okoliczności wynikających z akt, ziściła się przesłanka ogłoszenia upadłości, o której mowa w art. 11 ust. 1 u.p.u.n., to jest Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Stan ten powstał w drugiej połowie 2011 r., czyli w czasie, gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. Skarżący nie wykazał się zatem należytą starannością w prowadzeniu spraw Spółki. W tej sytuacji należy podzielić pogląd organów, że Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Zauważyć również należy, że także nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Przedstawiony przez Skarżącego spis towarów z 2014 r., stanowiący remanent spółki A. Sp. z o.o., nie stanowi o spełnieniu przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności podatkowej, gdyż informacja o potencjalnym majątku pochodzi z 2014 r., zatem nie jest to majątek istniejący w dacie prowadzenia postępowania o odpowiedzialności A. L., ponadto takowy majątek nie został ujawniony chociażby w raporcie poborcy skarbowego z dnia 9 kwietnia 2014 r. Sąd stwierdza także, że z ustaleń faktycznych wynika, iż pod adresem ul. [...] lokal [...] w W. działalność gospodarczą prowadzi L. Sp. z o.o. Natomiast z oświadczenia A. B. pracownicy tej firmy wynika, że wszystkie ruchomości (towary) znajdujące się pod tym adresem stanowią własność firmy L. Sp. z o.o. W ocenie Sądu zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził brak majątku A. Sp. z o.o., z którego mogłaby być prowadzona egzekucja. Powyższe skutkuje uznaniem za niezasadny zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organ w zaskarżonej decyzji przepisu art. 116 Op. W skardze zarzucono również naruszenie art. 120-121 O.p. oraz art. 127 i art. 187 O.p. Sąd nie dopatrzył się okoliczności pozwalających na uznanie tych zarzutów za zasadne. Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się także innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji. Reasumując, zdaniem Sądu, skoro Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych, to wobec braku naruszeń przepisów postępowania organy zasadnie zastosowały w sprawie przepisy art. 116 O.p. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.