III SA/Wa 3172/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Tomasz Sałek, Protokolant referent stażysta Łukasz Kłosiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi L. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę 1.1. Decyzją z [...] sierpnia 2016r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., po rozpatrzeniu odwołania L.W. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") od decyzji Wójta Gminy W. z [...] czerwca 2016r. w przedmiocie odmowy umorzenia IV raty za 2015r. zaległości w podatku rolnym, w kwocie 306,00 zł utrzymało zaskarżoną decyzję. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że pismem z 24 listopada 2015 r. Skarżący wystąpił do Wójta Gminy W. z wnioskiem o umorzenie podatku rolnego w wysokości 306,00 zł w związku z poniesionym kosztem naprawy drogi publicznej w wysokości 500,00 zł. Droga ta jest podstawowym warunkiem funkcjonowania gospodarstwa rolnego, którego podatnik jest właścicielem. Jest łącznością z pozostałymi drogami. 1.2. W odwołaniu Skarżący podniósł, że organ pierwszej instancji nie uwzględnił braku w gospodarstwie rolnym kombajnu i prasy do słomy i siana. Brak tych sprzętów znacząco podwyższa koszty utrzymania gospodarstwa rolnego. Zdaniem Skarżącego nie jest prawdziwe twierdzenie, że nie informował organu o potrzebie naprawy drogi. Na wymieniony temat była prowadzona rozmowa z poprzednią władzą. Na dowód dołączył pismo Przewodniczącego Rady Gminy w W. z dnia 7 stycznia 2014 r. Ponadto Skarżący wyjaśnił, że w żadnym z dokumentów nie zwracano się do niego o przedłożenie dowodów potwierdzających trudną sytuację materialną. 1.3. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołało się na przepisy art. 67a i b ustawy - Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.") i stwierdziło, że dochód Skarżącego, prowadzącego jednoosobowe gospodarstwo domowe, składa się dochód z lasu o powierzchni 0,4053 ha i z gospodarstwa rolnego o powierzchni 11.836 ha przeliczeniowych. Szacunkowy dochód z gospodarstwa rolnego wynosi 29.661,02 zł, tj. miesięcznie 2.471,75 zł. Rodzaj prowadzonych upraw to: żyto ok. 3,00 ha, pszenżyto ok. 2,00 ha, owies ok. 1,00 ha, trwałe użytki zielone ok. 4,00 ha. Skarżący, co wynika z jego oświadczenia o stanie majątkowym z 25 listopada 2015 r. i załącznika nr 1 do protokołu przesłuchania strony w dniu 23 marca 2016 r., jest właścicielem budynku mieszkalnego o wartości 1.200.000 zł i lokalu mieszkalnego o pow. 60 m², w miejscowości J., samochodu osobowego [...] z 1990 r. oraz sprzętu rolniczego (pługu dwuskibowego, brony polowej, rozrzutnika obornika, kosiarki rotacyjnej, siewnika zbożowego, rozsiewaka nawozu i kultywatora) o łącznej wartości 35.000,00 zł. Dopłaty do rolnictwa z ARiMR wynoszą ok. 8.000,00 zł rocznie. Łączny roczny dochód odwołującego wynosi więc ok. 37.661,02 zł, tj. miesięcznie ok. 3.138,42 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że wykazane w oświadczeniu o stanie majątkowym koszty to: energia elektryczna - 70,00 zł miesięcznie, gaz - 40,00 zł miesięcznie, telefon - 50,00 zł miesięcznie, utrzymanie (zakup odzieży, wyżywienie, ubezpieczenie) - 700,00 zł miesięcznie oraz inne w szczególności: świadczenia lekarskie, zakup leków, spłata kredytów, utrzymanie samochodu – 10.000,00 zł miesięcznie. W ocenie organu odwoławczego zestawienie powyższych kwot wskazuje, że dochody Skarżącego pozwalają na uiszczenie zaległości podatkowej w kwocie 306,00 zł. Sytuacja finansowa Skarżącego na tle innych osób prowadzących działalność rolniczą nie może powodować, że wystąpił interes publiczny do udzielenia ulgi. Opłacenie przez Skarżącego zaległości podatkowej w kwocie 306,00 zł nie spowoduje, że jego sytuacja materialna ulegnie rażącemu pogorszeniu, co z kolei spowodowałoby zagrożenie jego egzystencji. Organ drugiej instancji podkreślił przy tym, że Skarżący korzystał z ulg podatkowych w roku 2015, tj. z umorzenia zaległości podatkowej z tytułu I raty łącznego zobowiązania pieniężnego oraz umorzenie połowy zaległości podatkowej z tytułu II raty łącznego zobowiązania pieniężnego. Łącznie kwota umorzenia wyniosła 460,00 zł. Problem naprawy drogi publicznej nie może mieć wpływu na obowiązek regulowania zobowiązań podatkowych. W tej sprawie podatnik ma prawo wystąpić do właściwego organu z odrębnym wnioskiem. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący podniósł, że zaskarżona decyzja nie uwzględnia zagrożenia życia i zdrowia. Występuje brak wiarygodności złożonych oświadczeń. Ponadto statystyczny dochód z gospodarstwa rolnego nie odpowiada dochodowi realnemu i kondycji gospodarstwa. Wcześniej składane wnioski dotyczące przejezdności drogi publicznej są odrzucane przez władze Gminy. Zdaniem Skarżącego, brak decyzji Wójta o przejezdności drogi jest zagrożeniem życia i zdrowia. Ponadto Skarżący poinformował, że obecny stan jego zdrowia wskazuje, że w każdej chwili będzie zmuszony prosić o natychmiastową pomoc medyczną. Obecnie funkcjonuje przy użyciu leków. 2.2. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 3. Zgodnie z art. 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 4. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość ustalenia stanu faktycznego sprawy w kontekście przesłanek do umorzenia zobowiązania podatkowego oraz ocena, czy zaskarżona decyzja mieści się w granicach uznania administracyjnego. 5. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Skarga jest niezasadna. 6. 1. Wyjaśniając podstawy prawne niniejszego orzeczenia należy wskazać, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, a także umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie i uwzględniony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się z obowiązku uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego szczególny charakter muszą mieć także okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, co oznacza w istocie rezygnację Skarbu Państwa lub gminy z należnych im wpływów. Wyjątkowy charakter ulg w spłacie należności przejawia się również w oparciu decyzji w tym przedmiocie na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza ono, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to korzystając z uznania administracyjnego organ wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może – mimo istnienia przesłanek – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować będzie odmową uwzględnienia wniosku o zastosowanie ulgi (decyzja związana). Uznanie administracyjne jest ograniczone jedynie dyrektywami wyboru – "interesem publicznym" oraz "ważnym interesem podatnika". Ważny interes podatnika oraz interes publiczny nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę. W każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób, aczkolwiek w oparciu o piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy. 6.2. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Ważny interes podatnika należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko osiąganych dochodów, ale także z perspektywy posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 615/13 - (publikowany w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej "CBOSA"). Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, CBOSA). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., sygn. akt III SA 2919/03, CBOSA). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, który występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 173/09, CBOSA). 6.3. Zdaniem Sądu, przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01 (CBOSA) w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów z podatków, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników, w szczególności zaś - nie premiuje się tych podatników, którzy zaniechali regulowania należności publicznoprawnych. Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00, CBOSA). Ustawodawca pozostawił organom podatkowym swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych, pod warunkiem jednak, że w toku postępowania dokonają szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w art. 67a O.p. dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z art. 120 O.p., a więc na podstawie obowiązujących przepisów prawa. 7. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony został pogląd, że ocenie przez Sąd podlega legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy ulg uznaniowych. Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe co do istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 O.p. Sąd nie ma uprawnienia przyznawania ulgi umorzenia, lecz może uchylić decyzję jeżeli stwierdziłby np. że postępowanie podatkowe poprzedzające decyzje wskazuje, że organ nie ustalił n.p. w jakiej sytuacji finansowej znajduje się podatnik lub wydana decyzja jest oderwana od tego, co w danej sprawie ustalono. 8. 1. Znaczenie przesłanek umorzenia zaległości podatkowej przyjęte przez organy podatkowe w tej sprawie nie odbiega od przedstawionego wyżej przez Sąd. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe rozpatrzyły konkretną sytuację, w jakiej znajdował się Skarżący i jaka wynikała ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W ocenie Sądu, stan faktyczny został wyjaśniony a organy prawidłowo oceniły, że sytuacja w jakiej znajduje się Skarżący nie daje podstaw do udzielenia nadzwyczajnej ulgi polegającej na umorzeniu zaległości podatkowej. Zgodzić się można ze Skarżącym, że jego gospodarstwo nie jest wszechstronnie i kompletnie wyposażone i jego stan nie jest optymalny nawet przy tym areale na jakim Skarżący gospodaruje. Jednakże, zestawienie kwoty zaległości z zasobami majątkowymi podatnika i dochodami jakie są możliwe do uzyskania z gospodarstwa rolnego Skarżącego wskazuje, że kwota zaległości jest obciążeniem możliwym do poniesienia, nawet bez potrzeby podejmowania nadzwyczajnych rozporządzeń majątkowych. 8.2. Odnosząc się do zarzutu Skarżącego, że "dochód statystyczny nie jest dochodem realnym" trzeba zauważyć, że Skarżący nie wskazuje żadnych okoliczności, które nakazywałyby przyjąć, że "kondycja jego gospodarstwa" a więc jego możliwości produkcyjne i dochodowe są niższe niż szacunkowe, przybliżone wartości podane przez organ podatkowy. 8.3. Zarzut "niewiarygodności złożonych oświadczeń" nie jest trafny. W kwestii wydatków jakie Skarżący ponosi "na życie" przecież sam złożył oświadczenie. Dane jakie podaje organ, co do szacunkowych dochodów podatnika są przybliżone, jednak w skardze nie wskazano konkretnie, czy i jakie błędy w wyliczeniu tego szacunkowego dochodu organ popełnił; Sąd istotnych błędów także tu nie znajduje, 8.4. Nie kwestionując tego, że stan zdrowia Skarżącego nie jest dobry i Skarżący ponosi wydatki na leczenie to jednak należy zauważyć, że to samo w sobie nie stanowi powodu do umarzania zaległości podatkowych. Ważny jest całokształt sytuacji majątkowej podatnika, a ten jak wynika z ustaleń organów podatkowych nie jest aż tak zły, aby nie było możliwe uregulowanie zaległego podatku. Stałe wydatki Skarżącego, w tym wydatki na leczenie i zakup leków, to wedle jego oświadczenia ok. 1860 zł. Organ prawidłowo ustalił, że po pokryciu tych wydatków w dyspozycji Skarżącego nadal pozostaną dochody pozwalające na zapłatę podatku. 9. Sąd w tej sprawie, nie bada kwestii dokonania przez Skarżącego naprawy drogi publicznej. Sąd nie kwestionuje, że: naprawa drogi była konieczna, Skarżący wykonał remont, a przejezdna droga jest ważna dla podatnika. Nie mieści się to jednak w granicach rozstrzyganej sprawy podatkowej. Sąd zwraca uwagę, że podatek jest daniną o charakterze bezzwrotnym (art. 6 O.p.) to znaczy, że podatnik nie uzyskuje w zamian za zapłatę podatku żadnego indywidualnego świadczenia wzajemnego. Płacąc podatki podatnik ma możliwość korzystania z dobra publicznego, które jest finansowane z budżetu, co obejmuje także drogi publiczne. Podatnik nie ma jednak prawa swobodnego decydowania, czy zapłacić podatek, czy samodzielnie dokonać inwestycji w dobro publiczne (naprawić drogę), niejako "w zamian" za zapłatę podatku. Sprawa ewentualnej refundacji kosztów poniesionych przez podatnika na remont drogi publicznej jest sprawą odrębną od sprawy umorzenia zaległości podatkowej. Podatnik nie może "egzekwować" tej refundacji wstrzymując się z zapłatą podatku i żądając jego umorzenia. Umorzenie zaległości podatkowej nie może więc być traktowane jako forma wzajemnych rozliczeń między budżetem gminy, a podatnikiem. Umorzenie zaległości podatkowej wymaga istnienia sytuacji szczególnej związanej z utratą możliwości zapłaty podatku lub powstaniem zaległości. Sąd przyznaje rację organom podatkowym, że w rozpatrywanej sprawie takich szczególnych okoliczności nie ma. 10. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części. 10.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.