III SA/Wa 3448/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Asesor WSA Sylwester Golec (spr.), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2005 r. oddala skargę Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją, z dnia [...] sierpnia 2006 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] kwietnia 2006 r. określającą skarżącemu A. D. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. Na podstawie przesłanych do Sądu akt sprawy tut. Sąd przyjął następujący stan faktyczny. W dniach 6 – 9 lutego 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. przeprowadził u skarżącego kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług. Kontrolujący stwierdzili, że w okresie od 1 stycznia 2004 r. do 6 lutego 2006 r. Skarżący wykonywał działalność gospodarczą w zakresie usług elektromechaniczno-ślusarskich. W okresie tym korzystał ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług. Ponadto ustalili, że w 2004 r. Skarżący z tytułu świadczenia wymienionych usług uzyskał przychód w kwocie [...] zł, a w 2005 r. w kwocie [...] zł. Następnie po wszczęciu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r. określił skarżącemu zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w 2004 r. skarżący osiągnął przychód z działalności gospodarczej w zakresie usług elektromechaniczno-ślusarskich w kwocie [...] zł, w związku z czym z dniem 1 stycznia 2005 r. utracił prawo do korzystania ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Organ stwierdził, iż zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.; określanej jako "u.p.t.u.") zwalnia się od podatku od towarów i usług podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 Euro. Ponadto dodał, że w 2005 r. kwota ta wynosiła [...] zł, tym samym w związku z jej przekroczeniem w 2004 r. w dniu 1 stycznia 2005 r. powstał u skarżącego obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Mając to na uwadze w ocenie organu podatkowego skarżący w roku 2005 powinien przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu zgodnie z art. 96 ust. 1 u.p.t.u. złożyć zgłoszenie rejestracyjne (VAT-R) w tym podatku, a także w myśl art. 109 u.p.t.u. skarżący powinien prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do sporządzenia deklaracji dla tego podatku. Zdaniem organu zgodnie z art. 99 ust. 1 u.p.t.u. skarżący powinien również składać w urzędzie skarbowym deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, a także obliczać i wpłacać w tym terminie podatek – art. 103 ust. 1. u.p.t.u. Ponadto organ dokonał obliczenia podatku od towarów i usług metodą w stu, na podstawie obrotów brutto za poszczególne miesiące 2005 r. wynikające z ewidencji prowadzonej przez Skarżącego dla potrzeb zryczałtowanego podatku dochodowego. Na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u. do opodatkowania świadczonych przez skarżącego usług organ zastosował stawkę 22%. Od w/w decyzji pismem z dnia 7 maja 2006 r. Skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o jej uchylenie, zarzucając jej naruszenie przepisów art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 120, art. 121, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.: w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako O.p.), a także zastosowanie przepisów art. 113 u.p.t.u. na niekorzyść podatnika, bez uwzględnienia jego słusznego interesu jako strony w postępowaniu podatkowym. Skarżący podniósł, iż konstrukcja przepisu art. 113 u.p.t.u. jest w kolizji z w/w przepisami Konstytucji RP i O.p. Uważa, że ustawodawca nie przewidział zmiany kursu waluty Euro w stosunku do waluty polskiej, co skutkuje "wpadnięciem w pułapkę podatkową" i prowadzi do rezygnacji z prowadzenia działalności gospodarczej. W jego ocenie ustawodawca wprowadził nieświadomie podatników w sytuację zagrażającą ich egzystencji, a także uniemożliwił im czynny i skuteczny udział w kreowaniu form opodatkowania. Podniósł, że kwoty uprawniające do zwolnienia od podatku od towarów i usług są publikowane dopiero z końcem roku, a więc w takim czasie kiedy podatnik nie ma już wpływu na wysokość przychodu osiągniętego w danym roku. Ponadto skarżący przywołał tezy z orzeczeń sądów administracyjnych w sprawach o sygn. akt ISA/Wr 1950/2001 i IIIS.A. 8092/98. Dyrektor Izby Skarbowej w W. rozpatrując odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji nie uznał za zasadne zarzutów podniesione przez skarżącego i decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ po przytoczeniu art. 113 ust. 1 i ust. 14 u.p.t.u. uznał za nietrafny zarzut skarżącego, że ustawodawca, nieświadomie i w sposób niezamierzony wprowadził podatników w sytuacje zagrażającą ich egzystencji, czym uniemożliwił czynny i skuteczny udział w kreowaniu form opodatkowania. Organ podkreślił, że rozporządzenie Ministra Finansów określające kwoty uprawniające do zwolnienia z podatku od towarów i usług publikowane jest przed końcem roku w którym podatnik korzysta ze zwolnienia, tj. kwota na 2004 r. w wysokości 45.700.00 zł została opublikowana 17 listopada 2003 r., a na 2005 r. w wysokości 43.800,00 zł dnia 22 listopada 2004 r. Tak więc w ocenie organu podatnik miał możliwość poznania z wyprzedzeniem kwoty zwolnienia na przyszły rok podatkowy. Dalej organ odwoławczy stwierdził, iż w związku z przekroczeniem w 2004 r. wartości sprzedaży w wysokości 43.800,00 zł z dniem 1 stycznia 2005 r. Skarżący utracił prawo do korzystania ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, stosownie do przepisu art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Natomiast odnosząc się do zarzutu sprzeczności przepisu art.113 u.p.t.u. z Konstytucją i O.p. organ stwierdził, iż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania w tym zakresie ocen, jednakże skarżący po wyczerpaniu "drogi prawnej" może wystąpić do Trybunału Konstytucyjnego ze skargą konstytucyjną. Ponadto organ uznał, iż organ pierwszej instancji przy podejmowaniu decyzji nie wziął pod uwagę, tak jak to wskazał skarżący okresów dla niego niekorzystnych. Zdaniem organu w tej spranie nie ma okresów niepomyślnych dla Skarżącego, gdyż dotyczy ona zwolnienia za cały rok. Ponadto organ stwierdził, iż przywołane przez skarżącego orzeczenia sądowe nie stanowią prawa i wiążą jedynie w konkretnych indywidualnych sprawach. Skarżący niezadowolony z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., pismem z dnia 4 października 2006 r. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu poza argumentami przedstawionymi w odwołaniu skarżący podniósł, iż na podstawie art. 8 ust. 2 Konstytucji RP sędziowie mają prawo do wydawania wyroków wprost opierających się na Konstytucji RP. Sędzia może w konkretnej sprawie odstąpić od stosowania przepisu ustawy podatkowej, który uzna za sprzeczny z Konstytucją RP, a także Może pominąć akt podstawowy sprzeczny z Konstytucja i ustawą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga jest bezzasadna. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe w sposób prawidłowy zastosowały przepisy art. 113 ust. 1 i 5 u.p.t.u. Nie jest kwestią sporną pomiędzy organami podatkowymi i skarżącym okoliczność, że skarżący z powodu przekroczenia w roku 2004 kwoty przychodów określonej w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. utracił prawo do zwolnienia od podatku w roku 2005. Zgodnie z treścią art. 168 ust. 1 u.p.t.u. w 2004 r. kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u., przyjmuje się w wysokości określonej przepisem wykonawczym wydanym na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy wymienionej w art. 175 tj. ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., w dalszej części powoływanej jako u.p.t.u. z 1993 r.). Kwota ta została określona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 202, poz. 1962) opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 28 listopada 2003 r. i wynosiła 45 700 zł. Zatem skarżący bezzasadnie twierdzi, że przyjęty przez ustawodawcę sposób publikowania kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku w roku 2005 sprawił, że przedmiotowa kwota była znana skarżącemu dopiero pod koniec roku 2004. Pod koniec roku 2004 opublikowana została kwota przychodów, których osiągnięcie w roku 2005 przesądzało o utracie prawa do zwolnienia od podatku w roku 2006. Zatem skarżący przedmiotową kwotę mógł znać od daty opublikowania powołanego rozporządzenia w roku 2003, a więc nie można zgodzić się z jego twierdzeniami, że wyznaczenie kwoty decydującej o prawie do zwolnienia nastąpiło w takim terminie, że nie mógł już zadecydować czy chce osiągnąć w roku 2004 przychody w wysokości powodującej utratę prawa do zwolnienia od podatku. Powołane rozporządzenie zostało wydane w oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 14 ust. 11 pkt 1 u.p.t.u. z roku 1993 i w ocenie Sądu mieściło się w granicach tej delegacji. Należy podkreślić, że delegacja określona w tym przepisie oraz w przepisie art. 113 ust. 14 pkt 1 u.p.t.u. zawiera uprawnienie dla Ministra Finansów do określenia kwoty decydującej o zwolnieniu przedmiotowym z podatku, które następuje przez przeliczenie we właściwym terminie kwoty 10 000 Euro przy zastosowaniu kursu określonego w tych przepisach. Zatem wykonanie tej delegacji przez Ministra Finansów polega w istocie na dokonaniu prostej czynności technicznej, której wynik musi zostać opublikowany we właściwym publikatorze w przepisanym terminie. Zdaniem Sądu w przypadku kwoty , która została opublikowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług wszystkie te warunki przez Ministra zostały wypełnione zgodnie z treścią art. 14 ust. 11 pkt 1 u.p.t.u. z roku 1993 i mając to na uwadze Sąd nie dopatrzył się niezgodności przepisów powołanego rozporządzenia z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Z tych wszystkich względów Sąd nie dopatrzył się ażeby zaskarżona decyzja również została wydana z naruszeniem art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Wobec niezasadności podnoszonych przez skarżącego zarzutów dotyczących niekonstytucyjności powołanego rozporządzenia Sąd nie miał podstaw do skorzystania z określonego w art. 8 ust. 2 Konstytucji RP uprawnienia do bezpośredniego zastosowania w niniejszej sprawie przepisów Konstytucji RP. Zaskarżona decyzja opierała się na przepisach prawa materialnego w niej powołanych, które jak wynika z przedstawionych powyżej rozważań składu orzekającego organ zastosował w sposób prawidłowy, a zatem bezzasadny był zarzut naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów art. 120 i 121 O.p. Z uwagi na to, że zaskarżona decyzja została wydana w sposób zgodny z prawem przytaczane w skardze oraz w odwołaniu orzeczenia sądowe nie mogły mieć wpływu na ocenę jej legalności. Na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie mógł mieć wpływu fakt, że organ pierwszej instancji w piśmie, w którym zawarł ocenę zarzutów podniesionych w odwołaniu nie ustosunkował się do podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia art. 2 i art. 7 Konstytucji oraz art. 120,121 § 1 i art. 122 O.p. Pismo to nie rozstrzygało sprawy co do jej istoty i stanowiło jedynie ocenę zarzutów podniesionych w odwołaniu. Organ drugiej instancji do zarzutów tych odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji trafnie uznając je za bezzasadne. Mając powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.