III SA/Wa 3479/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi Z. w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia [...] września 2015 r. nr [...], 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz Z. w W. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Z. z siedzibą w W. (dalej zwane "Stowarzyszeniem") złożyło wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku Stowarzyszenie wskazało, że reprezentuje interesy środowiska teatralnego, filmowego i radiowo-telewizyjnego wobec władz państwowych, miejskich i samorządowych. Stowarzyszenie ma zagwarantowane ustawowo uprawnienia do opiniowania i doradztwa we wszelkich sprawach związanych z działalnością instytucji kulturalnych na terenie kraju. Poprzez wprowadzany w życie system konwencji zapewnia swoim członkom respektowanie podstawowych praw zawodowych. Jako organizacja środowiskowa posiada licencję na ochronę praw autorskich artystów wykonawców. Stowarzyszenie jest organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi. Jak stanowi art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83 ze zm.), organizacjami zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi, zwanymi dalej "organizacjami zbiorowego zarządzania" w rozumieniu tej ustawy, są stowarzyszenia zrzeszające twórców, artystów, wykonawców, producentów lub organizacje radiowe i telewizyjne, których statutowym zadaniem jest zbiorowe zarządzanie i ochrona powierzanych im praw autorskich lub praw pokrewnych oraz wykonywanie uprawnień wynikających z ustawy. Realizując powyższe zadania organizacje zbiorowego zarządzania są m. in. zobowiązane do pobierania wynagrodzeń z tytułu aktów eksploatacji praw autorskich (praw pokrewnych) przysługujących twórcom (artystom wykonawcom) od podmiotów, które podejmują tego rodzaju akty (zwanych użytkownikami praw). Celem i jednocześnie zadaniem organizacji zbiorowego zarządzania jest zarząd prawami autorskimi. Ustawodawca nie podał przy tym legalnej definicji "zbiorowego zarządu", jednakże w praktyce oznacza to upoważnienie dla tych organizacji, uzyskane od twórców lub też artystów i wykonawców, na podstawie stosownej umowy, do: udzielania licencji na utwory/artystyczne wykonania, kontrolowanie korzystania z utworu lub artystycznego wykonania przez inne podmioty, niż twórca lub wykonawca, pobieranie tantiem autorskich od korzystających z utworów lub artystycznych wykonań, przekazywanie tantiem twórcom/artystom, wykonawcom. Uchwalony w dniu 7 kwietnia 2014 r. statut Stowarzyszenia określa, że jego celem jest m.in.: jednoczenie środowisk Twórców i Artystów dla kultywowania tradycji i tworzenia nowych wartości kultury narodowej, reprezentowanie i ochrona artystycznych praw Twórców i Artystów, zbiorowe zarządzanie i ochrona powierzonych Z. praw autorskich i praw do artystycznych wykonań oraz wykonywanie uprawnień przyznanych organizacjom zbiorowego zarządzania na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona praw materialnych Twórców i Artystów, kształtowanie zasad etyki i solidarności zawodowej, współpraca z władzami państwowymi i samorządowymi. Stowarzyszenie, działając na rzecz Artystów, ale we własnym imieniu, udziela licencji na korzystanie z praw do utworów osobom fizycznym i prawnym, pobierając od nich za to wynagrodzenie, tzw. tantiemy. Licencjobiorcy (tj. użytkownicy utworów z bazy Stowarzyszenia) płacą na rzecz Stowarzyszenia tantiemy w postaci stałych stawek miesięcznych, określonych procentowo części przychodów netto ze swojej działalności (np. niepubliczni nadawcy telewizyjni), bądź ustalane w inny sposób. W każdym z tych przypadków stawki wynagrodzenia określane są na podstawie tabel stawek, uchwalanych przez Stowarzyszenie, albo są indywidualnie negocjowane przez Stowarzyszenie z korzystającymi z utworów (programów telewizyjnych). Okresowo Stowarzyszenie dokonuje tzw. repartycji pobranych tantiem, tj. ich podziału i wypłaty artystom, potrącając swoją prowizję (zwaną "kosztami administracyjnymi" lub "kosztami inkasa"). Stowarzyszenie dokonuje tej repartycji według reguł określonych w uchwalonym przez Stowarzyszenie - na podstawie jego statutu - regulaminie repartycji wynagrodzeń autorskich. W szczególności odbywa się to na podstawie tzw. wykazów programowych, otrzymywanych od licencjobiorców (np. nadawców TV), a zawierających listy wykorzystanych programów z "repertuaru Z.". Odnośnie częstotliwości wypłat przez Stowarzyszenie, zgodnie z ww. regulaminem, w zależności od rodzaju repartycji, czyli sposobu wykorzystania programu telewizyjnego, wynagrodzenia są do dyspozycji producentów programów telewizyjnych i innych autorów w ściśle określonych terminach. Artyści scen polskich zrzeszeni w Stowarzyszeniu, jeśli są podatnikami VAT, nie korzystającymi ze zwolnienia podmiotowego, wystawiają na rzecz Stowarzyszenia za otrzymane tantiemy faktury, w których wykazywana jest kwota podatku. Jednocześnie Stowarzyszenie uzyskuje od tych Artystów oświadczenie, w którym deklarują oni, że prawa do artystycznych wykonań powstały w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, że zostały wniesione do majątku przedsiębiorstwa i stanowią składnik mienia przedsiębiorcy, wykazany w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także, że przychody z tych praw są deklarowane jako przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. W kontekście tak przedstawionego opisu sprawy Stowarzyszenie zadało pytanie, czy w związku z faktem, iż jest podatnikiem VAT i wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od Artystów, będących podatnikami VAT, a dokumentujących udzielenie licencji na korzystanie z utworów tych Artystów. Zdaniem Stowarzyszenia, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), posiada ono prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT otrzymywanych od Artystów - podatników VAT, dokumentujących nabycie praw do użytkowania praw autorskich Artystów, bowiem poniesione wydatki służą działalności opodatkowanej Stowarzyszenia. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2015 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Organ stwierdził, że w tak przedstawionym stanie faktycznym nie może wydać interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14b ustawy Ordynacji podatkoej, gdyż musiałby hipotetycznie przyjąć, że do pewnej grupy twórców, na którą rzecz działa Stowarzyszenie, zastosowanie ma preferencyjna stawka podatku VAT. Organ w tak przedstawionym ogólnie stanie faktycznym sprawy nie jest w stanien dokonać analizy przepisów prawa podatkowego wskazując przy tym, że wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie ma zastosowania do wystawionych przez Artystów faktur. W konsekwencji Organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług, na podstawie art. 165a § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. Po wniesieniu zażalenia, Minister Finansów postanowieniem z [...] listopada 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie z [...] września 2015 r. o odmowie wszczęcia postępowania. Minister w uzasadnieniu swojego powtórnego postanowienia wskazał, że przedstawiony przez Stowarzyszenie stan faktyczny oraz przedmiot interpretacji odnoszący się do grupy podmiotów, nie pozwala na szczegółową analizę powyższych przepisów w odniesieniu do konkretnego twórcy i wykonywanych przez niego czynności. Zakres norm prawnych art. 15 ust. 3, 3a oraz art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b i ust. 19 ustawy o VAT, w kontekście przepisów dotyczących wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa, nie daje możliwości wydania interpretacji indywidualnej, która w sposób ogólny odnosić się będzie do określonej grupy twórców. Minister nadmienił, że w przypadku, gdy Stowarzyszenie oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w sprawie, w której stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe nie daje możliwości w sposób jednoznaczny dokonać analizy przepisów prawa podatkowego, organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnych nie tylko nie ma obowiązku wydania interpretacji, ale nie ma prawa jej wydania i, na podstawie art. 165a w zw. z art. 14h. Ordynacji podatkowej, powinien wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania interpretacyjnego. Zauważył ponadto, że rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej tego przepisu, tj. odmowa wszczęcia postępowania, nie jest uzależnione od uznania organu administracji, stanowiąc obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych. Odmowa wszczęcia postępowania stanowi zatem obowiązek organu administracji w przypadku zaistnienia opisanej w tym przepisie sytuacji. Stowarzyszenie nie zgodziło się z wydanym postanowieniem i złożyło skargę do Sądu. Postanowieniu zarzuciło naruszenie art. 165a Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż w odniesieniu do wniosku Z. w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zaistniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania, art. 14 b § 1 i 2 Ordynacji. Wskazało na nieuprawnione rozszerzenie stanu faktycznego przedstawionego przez Stowarzyszenie, polegające na przyjęciu, że wydając interpretację indywidulaną Minister Finansów musiałby wypowiedzieć się odnośnie preferencyjnej stawki VAT stosowanej przez Artystów, pomimo, że w stanie faktycznym Stowarzyszenie wskazało, że Artyści wystawiają faktury z podatkiem VAT. W uzasadnieniu skargi Stowarzyszenie wskazało, że w kontekście przedstawionego stanu faktycznego i zadanego pytania, nie można mu odmówić przymiotu strony zainteresowanej. To ono jest bowiem zainteresowane otrzymaniem odpowiedzi w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od Artystów. Pomimo, że Stowarzyszenie nie jest wystawcą faktur dokumentujących zdarzenia kreujące zobowiązanie podatkowe, to jednak zobowiązanie to (a ściślej - kwota podatku wykazana przez Artystów) rzutuje na sferę jego praw, rodząc uprawnienie do obniżenia podatku należnego od wykonywanych przez nie czynności (opodatkowanych VAT) o kwotę podatku naliczonego, udokumentowanego tymi fakturami. Pytanie o możliwość odliczenia podatku naliczonego z takich faktur jest więc dla Stowarzyszenia bardzo istotne, jako że ma bezpośredni wpływ na rozliczenie należnego od niego podatku. Nie sposób jest więc stwierdzić, że Stowarzyszeniu nie można przypisać cech podmiotu zainteresowanego w uzyskaniu odpowiedzi na zadane pytanie, i na tej podstawie odmówić wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej. Stan faktyczny, który u niej wystąpił (i występuje) powoduje określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego, w szczególności w zakresie prawa do odliczenia VAT, a co z kolei wpływa na wysokość należnego u Z. zobowiązania podatkowego. Stowarzyszenie podkreśliło, że pomimo zapewnienia Organu, że przyczyną odmowy wydania interpretacji indywidualnej nie było uznanie, iż Z. nie ma przymiotu osoby zainteresowanej, to w istocie wydane rozstrzygnięcie do tego się sprowadza. Jeśli bowiem przyjąć - jak wskazuje Organ - że podatnik, który pragnie dokonać odliczenia podatku naliczonego, nie może o to pytać, bo organ interpretujący musiałby "wejść" w obowiązki sprzedawcy, to oznacza nic innego, jak to, że podatnik - nabywca (w tym przypadku Stowarzyszenie) nie jest podmiotem uprawnionym. W ten sposób odmawia się Stowarzyszeniu przymiotu osoby zainteresowanej, bo przy takiej argumentacji nigdy żaden podatnik - nabywca nie uzyska interpretacji w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Stowarzyszenie nie zgodziło się też z Organem, iż podnoszone kwestie wymagałby udzielenia (potwierdzenia), że do pewnej grupy twórców, na rzecz której działa Z., zastosowanie ma preferencyjna stawka podatku VAT. Stowarzyszenie podkreśliło, że, zgodnie z wymogami art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, przedstawiło stan faktyczny i własne stanowisko w sprawie. W tym stanie faktycznym wskazało, że otrzymuje faktury, w których jest wykazywana kwota podatku VAT, a nie, jak twierdzi Minister Finansów, że według stawki preferencyjnej. Wskazanie, iż Artyści wykazują podatek VAT według preferencyjnej stawki, nie było elementem stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), w brzmieniu do dnia 15 sierpnia 2015 r., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie. Stronę 18 akt podatkowych stanowi opis stanu faktycznego, jaki został zaprezentowany we wniosku o udzielenie interpretacji. Wynika z niego, że artyści zrzeszeni w Z., "...jeśli są podatnikami VAT nie korzystającymi ze zwolnienia podmiotowego wystawiają na rzecz Z. za otrzymane tantiemy faktury...". Dalej wskazano (w części wniosku pod tytułem "Pytanie wnioskodawcy"), że Stowarzyszenie jest podatnikiem VAT i wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług...". W ocenie Sądu z tych zacytowanych i innych zdań wniosku wynikają istotne dla wydania interpretacji okoliczności faktyczne: 1) artyści są podatnikami, 2) są tymi podatnikami z tytułu otrzymywanych tantiem z racji przenoszenia majątkowych praw autorskich, 3) podatnikiem jest Stowarzyszenie, 4) Stowarzyszenie jest podatnikiem z racji wykonywania zadań organizacji zbiorowego zarządzania. Okoliczności te należało uznać za element stanu faktycznego. Stowarzyszenie wyraźnie przecież je zadeklarowało, zaś przywołana wyżej formuła dotycząca artystów, tj. zwrot "jeśli są podatnikami VAT" należy rozumieć jako "są podatnikami VAT". Nie jest to więc formuła wyrażająca hipotetyczność zdania, która wymagałaby oceny Organu, lecz - pomimo swojej dwuznaczności - powinna być odczytana właśnie jako kategoryczne zadeklarowanie statusu artystów jako podatników. Skoro tak, to, w ocenie Sądu, Z. zadeklarował wszystkie elementy konieczne dla wydania interpretacji. O ile jednak Minister był innego zdania, to nie mógł automatycznie odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego, lecz zgodnie z art. 169 § 1 i 2 Ordynacji zobowiązany był najpierw zażądać doprecyzowania opisu stanu faktycznego, jakiego - w ocenie Organu - zabrakło dla wydania interpretacji. Okoliczność, czy artyści korzystają ze stawki obniżonej, czy podstawowej, nie ma znaczenia dla sprawy. Stowarzyszenie nie zapytało o sytuację prawną artystów, lecz przyjmując założenie faktyczne, że są oni podatnikami i płacą podatek według pewnej stawki, zażądało odpowiedzi na pytanie, czy przysługuje jej prawo do odliczenia. Trudno wyobrazić sobie bardziej typowe i ważne pytanie na gruncie podatku od towarów i usług. Przypomnieć należy fakt, którego Z. jest w pełni świadome, że ryzyko prawne niezgodności stanu deklarowanego ze stanem rzeczywistym, obciąża wnioskodawcę. W dalszym postępowaniu Minister udzieli żądanej interpretacji, a tylko wówczas, gdy według jego uzasadnionej oceny konieczne będzie doprecyzowanie okoliczności faktycznych, wystąpi o takie doprecyzowanie. Na obecnym etapie postępowania odmowa jego wszczęcia musi być uznana za przedwczesną, a przez to niedopuszczalną. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 Ppsa, Sąd orzekł, jak w punkcie 1 sentencji wyroku. W kwestii kosztów orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy procesowej.