III SA/Wa 3485/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj, Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...]października 2008 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., po rozpoznaniu odwołania A. K. (dalej: "Skarżący") od decyzji Prezydenta Miasta C. (dalej: "Prezydent") z 21 lutego 2008 r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta zmieniającą własną decyzję ostateczną z [...] lutego 2007 roku ustalającą Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. poprzez zwiększenie kwoty zobowiązania podatkowego o podatek należny od nieruchomości położonej przy ulicy S. (działka nr [...] obręb S.). W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że Skarżący w związku z uchwałą nr 497/XLV/2006 Rady Miasta C. z dnia 26 października 2006 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta C. nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami (Dziennik Urzędowy Województwa Mazowieckiego Nr 234, poz. 45367); dalej "uchwała", zgłosił w dniu 13 grudnia 2006 r. Prezydentowi Miasta C. zamiar korzystania z pomocy w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości. W zgłoszeniu oświadczył, że planuje zakup działki i postawienie hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem. Skarżący nabył w dniu 15 czerwca 2007 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr [...], położonej w C. przy ul. S. oraz prawo własności usytuowanych na działce budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności. W dniu 30 czerwca 2007 r. złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości, w której podał dane dotyczące przedmiotów opodatkowania uwzględniając nabytą działkę nr [...]. Wniósł również o zwolnienie od podatku od nieruchomości działki nr [...] przy ul. S. w C., uzasadniając, że na działce zostanie wykonany system monitoringu wycieku paliw do gleby, a zgłoszona budowa hali na działce nr [...] zostanie zrealizowana w dalszej części inwestycji. Prezydent w dniu 17 sierpnia 2007 r. poinformował Skarżącego, że co do zasady jest możliwe udzielenie pomocy publicznej na wspieranie inwestycji realizowanej na działce nr [...], po spełnieniu warunków przewidzianych w uchwale i rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielenia przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją (Dz.U. Nr 142, poz. 1017); dalej "rozporządzenie". Stwierdził jednak, że brak jest podstaw do udzielenia pomocy na wsparcie inwestycji na działce nr [...], ponieważ zamiar korzystania z pomocy nie został zgłoszony organowi podatkowemu do dnia 31 grudnia 2006 r. Postanowieniem z [...] listopada 2007 r. Prezydent wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i decyzją z [...] lutego 2008 r. zmienił własną decyzję ostateczną w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. W odwołaniu od decyzji wydanej w pierwszej instancji Skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania przed organem pierwszej instancji ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz dopuszczenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność treści zgłoszenia z dnia 11 grudnia 2006 r., przesłanek nabycia działki nr [...], prowadzenia działalności na działce nr [...] i zakończenia inwestycji na tej nieruchomości. Skarżący wyjaśnił, że kupił inną nieruchomość niż planowana, ale mógł natychmiast przystąpić do prowadzenia na niej zamierzonej działalności, ponieważ nabyta nieruchomość była zabudowana. Nieruchomość, którą kupił w czerwcu 2007 r. odpowiada planowanemu w grudniu 2006 r. zakresowi inwestycji. W jego ocenie została wykonana nowa inwestycja w rozumieniu przepisów rozporządzenia. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że inwestycja określona przez Skarżącego w zgłoszeniu z 2006 r., jako "zakup działki i postawienie hali magazynowo produkcyjnej wraz z wyposażeniem" oraz inwestycja zrealizowana jako "nabycie bazy paliw - płynów", stanowią różne inwestycje. Różnica występuje w ich zakresie przedmiotowym, ponieważ hala magazynowo-produkcyjna służy działalności wytwórczej, natomiast baza paliw-płynów służy działalności usługowej (handlowej). Organ drugiej instancji wyjaśnił, że celem regulacji zawartej w rozporządzeniu i uchwale jest refundacja faktycznie poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków na realizację nowych inwestycji oraz zwiększenie liczby miejsc pracy. W jego ocenie cel ten nie został zrealizowany, ponieważ nabycie funkcjonującej bazy paliw spowodowało jedynie zmianę właściciela, nie spowodowało natomiast gospodarczej intensyfikacji miasta. Skarżący zrealizował jedynie część zgłoszonej w 2006 roku inwestycji, ponieważ zakupił działkę. Przepis § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, który uzależnia udzielenie pomocy od zakończenia nowej inwestycji nie daje możliwości jej podziału na etapy (części). W 2007 roku Skarżący nabył prawo użytkowania wieczystego działki oraz prawo własności usadowionych na niej nieruchomości, w dniu 15 czerwca 2007 r. złożył wniosek o wpis prawa do księgi wieczystej nieruchomości, a w konsekwencji w dniu 1 lipca 2007 r. powstał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Dlatego też zasadnym było dokonanie zmiany wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2007 na podstawie przepisu art. 254 Ordynacji podatkowej. W skardze Skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji wydanych w obu instancjach, zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania oraz wstrzymanie wykonalności zaskarżonych decyzji. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów: 1. art. 2 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez niejasne określenie zasad ulg podatkowych w podatku od nieruchomości z tytułu nowych inwestycji oraz niezastosowanie odpowiedniego vacatio legis przepisów uchwały, 2. § 1 i § 2 pkt 1, § 6 ust 1 pkt 1 i pkt 3 rozporządzenia, art. 2 ust 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006r. Nr 121, poz. 844); dalej "u.p.o.l.", przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie wymienionych przepisów rozporządzenia i objęcie opodatkowaniem budynków i budowli położonych na działce nr 11, 3. art. 6 ust. 2 u.p.o.l. poprzez niezastosowanie tego przepisu, 4. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 199, art. 210 § 4 oraz art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.); dalej "O.p.". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zasady uzyskania zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości zostały określone w uchwale nr 497/XLV/2006 Rady Miasta C. z dnia 26 października 2006 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta Ciechanów nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami oraz w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielenia przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją. Przypomnieć należy, że na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001 Nr 142, poz. 1591 ze zm.) podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach należy do wyłącznej właściwości rady gminy, a stosownie do art. 7 ust. 3 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Na podstawie art. 20d ust. 1 u.p.o.l. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, warunki udzielania zwolnień stanowiących pomoc publiczną, o których mowa w art. 7 ust. 3 i art. 12 ust. 4 mając na uwadze zapewnienie zgodności udzielania pomocy z warunkami dopuszczalności tej pomocy określonymi w przepisach Unii Europejskiej. Zauważyć należy, że art. 7 ust. 3 u.p.o.l. nie ustanawia żadnych kryteriów ani ograniczeń dotyczących wprowadzania przez rady gmin zwolnień od podatku od nieruchomości, z wyjątkiem uwzględnienia przepisów regulujących zasady udzielania pomocy publicznej. Zwolnienia w podatkach i opłatach lokalnych stanowiących pomoc publiczną mogą być wprowadzane z uwzględnieniem warunków określonych w rozporządzeniach Rady Ministrów. Uznać należy za bezpodstawny zarzut naruszenia przepisów konstytucyjnych (art. 2 i art. 217 Konstytucji). Rada gminy posiada bowiem ustawowe kompetencje w zakresie władztwa podatkowego, w tym również w zakresie wprowadzania zwolnień od podatków i opłat. Stosownie do powołanych regulacji ustawowych Rada Miast C. podjęła uchwałę w celu udzielenia pomocy regionalnej, poprzez zwolnienie od podatku od nieruchomości gruntów, budynków, budowli lub ich części, na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z tą inwestycją na zasadach określonych w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. (§ 1 uchwały). Nie jest uzasadniony zarzut niejasnego określenia w powołanej uchwale zasad udzielania zwolnienia w podatku od nieruchomości. Rada gminy uchwalając zwolnienie podatkowe wskazała, że udzielenie takiej pomocy jest możliwe na zasadach określonych w rozporządzeniu. Nie oznacza to jednak, że Rada gminy w żaden sposób nie może w uchwale modyfikować warunków stosowania zwolnienia określonych w rozporządzeniu. Przysługują jej kompetencje do kształtowania zwolnienia poprzez jego ograniczanie, konkretyzowanie, wprowadzanie warunków dodatkowych, których rozporządzenie nie przewiduje. Reasumując, dla ustalenia warunków zwolnienia, konieczne jest analiza zarówno przepisów rozporządzenia jaki zapisów uchwały. Powołane rozporządzenie w § 6 ust. 1 pkt 1 i 3 stanowiło, że warunkiem udzielenia pomocy jest dokonanie zgłoszenia właściwemu organowi podatkowemu przed rozpoczęciem realizacji inwestycji o zamiarze korzystania z pomocy, w trybie i formie określonymi uchwałą rady gminy, a zakończenie nowej inwestycji lub utworzenie nowych miejsc pracy związanych z tą inwestycją powinno nastąpić w terminie określonym uchwałą rady gminy, o której mowa w § 1 ust. 1. Wobec takiego brzmienia przepisów rozporządzenia, Rada Miasta C. określiła w uchwale tryb i terminy ubiegania się o zwolnienie podatkowe. Odnosząc powołane regulacje i zasady z nich wynikające do stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że Skarżący w dniu 11 grudnia 2006 r. zgłosił organowi podatkowemu zamiar realizacji inwestycji, oświadczając, że planuje "zakup działki i postawienie hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem". Faktycznie zakupił działkę, ale nie zrealizował dalszej inwestycji (budowa hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem), którą zgłosił we wniosku o udzielenie pomocy w formie zwolnienia podatkowego. Zwrócić uwagę należy, że Skarżący w piśmie z dnia 30 czerwca 2007 r. podtrzymał zamiar kontynuacji inwestycji zgłoszonej w grudniu 2006 r. (budowa hali magazynowo - produkcyjnej), równocześnie wnioskował o rozszerzenie zakresu zwolnienia na wykonanie system monitoringu wycieku paliw do gleby poprzez wymianę zbiornika paliwowego jednopłaszczyznowego na zbiornik dwupłaszczyznowy i zastosowanie systemu wykrywania i stałego monitoringu na innej działce. Następnie oświadczył, że charakter inwestycji, o której wsparcie wystąpił, uległ zmianie. Po dokonaniu zakupu działki, Skarżący następnie zakupił bazę paliw-płynów. Ponieważ baza posiada niezbędną infrastrukturę i budynki, budowy hali jest zbędna. W konsekwencji finalizacja zakupu była jednocześnie zakończeniem inwestycji zgłoszonej zgodnie z uchwałą. W związku z powyższym stanowiskiem organów podatkowych, że zwolnienie od podatku od nieruchomości zostało uzależnione od spełnienia warunków określonych w uchwale oraz rozporządzeniu. Zostało ono powiązane z realizacją inwestycji, która podatnik obowiązany był zgłosić, określić i zrealizować w określonym terminie. W 2007 roku Skarżący wykonał jedynie część zadeklarowanej inwestycji (zakup prawa wieczystego użytkowania działki wraz z budynkami stanowiącymi odrębny przedmiot własności). Organ podatkowy zwrócił uwagę, że możliwość uzyskania zwolnienia podatkowego co do zasady istnieje i jest zależne od zakończenia inwestycji (budowa hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem) w terminie określonym w uchwale, to jest do 31 grudnia 2009 roku (§ 2. 2 uchwały). Nie można natomiast uznać, że zakup gruntu wraz z bazą paliw stanowi zakończenie inwestycji zgłoszonej w dniu 11 grudnia 2006 r. Zasadne jest stanowisko organów podatkowych, odnośnie uznania inwestycji określonej w zgłoszeniu z dnia 11 grudnia 2006 r., jako "zakup działki i postawienie hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem" i inwestycji zrealizowanej, którą Skarżący, w piśmie z dnia 10 września 2007 r., określił jako "nabycie bazy paliw - płynów", jako różnych inwestycji. Celem regulacji zawartej w rozporządzeniu i uchwale rady miasta była refundacja faktycznie poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków na realizację nowych inwestycji oraz zwiększenie liczby miejsc pracy. Cel ten nie został zrealizowany, ponieważ nabycie funkcjonującej bazy paliw spowodowało zmianę właściciela, nie spowodowało natomiast gospodarczej intensyfikacji miasta. Ponieważ termin do zadeklarowania inwestycji upłynął 31 grudnia 2006 r., nie jest słuszny pogląd Skarżącego o możliwości uzupełnienia wniosku (zmiany zakresu inwestycji) po wskazanej dacie. Udzielenie pomocy regionalnej na wsparcie inwestycji polegającej na kupnie nieruchomości wraz z bazą paliw nie jest jednak możliwe, ponieważ Skarżący do dnia 31 grudnia 2006 r. nie zgłosił organowi podatkowemu zamiaru korzystania z pomocy w odniesieniu do tej inwestycji, a więc, że nie został spełniony jeden z zasadniczych warunków formalnych udzielenia pomocy. W świetle poczynionych ustaleń bezpodstawny jest zarzut błędnej wykładni § 6 pkt 1 i 3 rozporządzenia. Organy podatkowe rozpoznając sprawę uzasadniły, że udzielenie zwolnienia jest warunkowane zgłoszeniem określonej inwestycji właściwemu organowi podatkowemu i jej zakończeniem w terminie określonym uchwałą rady gminy. W ocenie Sądu organy podatkowe rozpoznając sprawę nie naruszyły wskazanych w skardze zasad, według których obowiązane są prowadzić postępowanie podatkowe, a oceniając przedstawione dowody nie naruszyły art. 19 O.p. Bezpodstawny jest również zarzut naruszenia art. 6 ust. 2 u.p.o.l. W przepisie tym ustawodawca określił bowiem moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości przy opodatkowaniu nowych budynków lub budowli, a nie już istniejących, które w trakcie roku zostały nabyte przez podatnika. Z uwagi na stosunkowo krótki czas, w jakim sprawę skierowano do rozpoznania na rozprawie, Sąd odstąpił od rozpatrzenia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonych decyzji. Mając to na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę.