III SA/Wa 3558/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2017 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2012 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2016 r., nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P. C. kwotę 738 zł (słownie: siedemset trzydzieści osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy wydaną wobec P.C. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] maja 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2012 r. Z akt sprawy wynika, że w okresie tym Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą F., w ramach której świadczył usługi budowlane oraz dokonywał sprzedaży towarów handlowych (materiałów budowlanych). W toku kontroli podatkowej ustalono, iż w deklaracji VAT-7 za maj 2012 r. Skarżący odliczył podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej na jego rzecz przez P., a dotyczącej zakupu robót budowlanych w budynku handlowo-usługowym w R. Zdaniem organu I instancji faktura ta nie dokumentuje faktycznych czynności wykonanych przez podmiot ją wystawiający, wskutek czego Skarżącemu nie przysługiwało prawo do wspomnianego wyżej odliczenia podatku naliczonego. W efekcie organ ten – po uprzednim uzupełnieniu materiału dowodowego - wydał decyzję z 18 maja 2016 r., w której określił Skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2012 r. oraz zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. Od tej decyzji Skarżący odwołał się. Decyzją z [...] września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał wspomnianą decyzję w mocy. Powołując się na regulacje krajowe oraz unijne przypomniał, że prawo do odliczenia podatku od towarów i usług przysługuje wyłącznie w odniesieniu do faktur dokumentujących faktycznie zrealizowane czynności. Wyjaśnił przy tym, że pod pojęciem transakcji rzeczywistych, faktycznie dokonanych należy rozumieć nie tylko taką sytuację, w której dana transakcja została realnie przeprowadzona, lecz dodatkowo gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na tej fakturze oraz w opisanych na niej rozmiarach. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej opisał szczegółowo poczynione w sprawie ustalenia faktyczne i zgodził się z organem I instancji, że firma P. nie wykonała usług budowlanych w R. Ich wykonawcą nie mogła być również – wskazywana przez P.A. – K. sp. z o.o., która faktycznie nie wykonywała działalności gospodarczej w zakresie usług budowlanych. Organ odwoławczy powołał się przy tym na takie m. in. okoliczności jak: - niepotwierdzenie wykonywania prac na budowie w R. przez pracowników "P.", - brak wystarczających zasobów ludzkich w firmie "P." do realizacji inwestycji w R. ze względu na równoczesne prowadzenie innych prac budowlanych, - brak dokumentów świadczących o realizacji usług przez "P." (umów, kosztorysów, protokołów odbioru robót), - brak jakichkolwiek informacji o firmie "P." w dzienniku budowy dotyczącym inwestycji w R.; - niepotwierdzenie przez inwestora (J.D.) uczestnictwa firmy "P." w pracach budowlanych prowadzonych w R. W rezultacie Dyrektor Izby Skarbowej nie dał wiary zeznaniom świadków P.Z. i M.B. – pracowników Skarżącego, wskazujących na "P." jako na podmiot wykonujący sporne usługi. Zwrócił mianowicie uwagę, iż zeznania te są rozbieżne z innymi dowodami, a ponadto nie wskazują istotnych okoliczności, tj. konkretnych osób, zakresu czynności, czy przebiegu prac, a przesłuchiwane osoby powołują się na dokumenty, które nie zostały sporządzone (protokoły odbioru). Zdaniem organu odwoławczego wykonania robót przez "P." nie potwierdzają także przedłożone przez Skarżącego dowody dostaw betonu wystawione przez "M." sp. j. Dowody te zostały bowiem wystawione w dniu 16 maja 2012 r. i dokumentują dostawy betonu mające miejsce tego dnia. Natomiast zapisy dokonane w dzienniku budowy dotyczącym inwestycji w R. (pod datą 20 kwietnia 2012 r.) świadczą, że prace polegające na wylewaniu posadzek miały miejsce w kwietniu 2012 r. Za niewiarygodne Dyrektor Izby Skarbowej uznał również oświadczenia złożone przez Skarżącego, P.A., M.B., W.B.. Wskazał mianowicie na występujące w tych oświadczeniach rozbieżności i ogólnikowość. Odwołał się też do zeznań J.D., które nie zawierają jakichkolwiek informacji dotyczących udziału firmy "P." lub K. sp. z o.o. w inwestycji. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że sporna faktura jest tzw. "pustą fakturą", której w tle towarzyszyła realna transakcja (fakt wykonania posadzki miał miejsce), ale z udziałem innego podmiotu niż wystawca tej faktury, tj. "P.". Za słuszną uznał również dokonaną przez organ I instancji ocenę należytej staranności Skarżącego. Nie udokumentował on bowiem współpracy z firmą "P." jakimikolwiek sporządzonymi na piśmie umowami handlowymi, nie sporządził kosztorysów, a przebieg robót, które miały być wykonane, nie został potwierdzony protokołami ich odbioru, nie sprawdził wiarygodności kontrahenta, a zaufanie do niego oparł o jego osobistą znajomość. W skardze na powyższą decyzję Skarżący zarzucił naruszenie prawa procesowego, tj.: - art. 180, art. 187 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p.") przez niedostateczne zebranie materiału dowodowego i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy, a w szczególności niewyjaśnienie zakresu wykonanych robót przez firmę P. na budowie w R., niewyjaśnienie kwestii betonu z którego wykonana została posadzka przemysłowa na tej budowie oraz nieprzesłuchanie Skarżącego w charakterze strony pomimo jego wniosku z 18 kwietnia 2016 r.; - art. 191 O.p. przez przekroczenie zasad swobodnej oceny dowodów, w szczególności poprzez pominięcie zeznań świadków, z których jednoznacznie wynika wykonywanie robót budowlanych przez firmę P.; pominięcie dokumentów, z których jednoznacznie wynika udział tej firmy w robotach budowlanych wykonywanych jako podwykonawca firmy Skarżącego, stronnicze uwzględnienie w uzasadnieniu decyzji tylko tych faktów, które są niekorzystne dla strony a pominięcie faktów dla strony korzystnych - co stanowi naruszenie zasady in dubio pro tributario, - art. 121 i art. 122 O.p. przez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego tj. zasady zaufania do organów podatkowych, a przede wszystkim zasady prawdy obiektywnej; - art. 193 § 1 O.p. polegające na błędnej ocenie rzetelności prowadzonych ksiąg podatkowych, - art. 210 § 1 pkt 5 O.p. przez niepełne uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji, a w szczególności nieustosunkowanie się do zeznań świadków, pominięcie w uzasadnieniu decyzji zeznań J.D. oraz S.A. i P.Z., którzy potwierdzili obecność firmy P. na budowie w R. Skarżący zarzucił także naruszenie prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) oraz art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 ze zm., dalej jako: "u.p.t.u.") przez bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez firmę P., a w konsekwencji błędne określenie wysokości zobowiązania podatkowego, w tym kwoty do przeniesienia za maj i czerwiec 2012 r. Skarżący postawił nadto zarzut naruszenia: - art. 45 i art. 65 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), - art. 2 ust. 1 I Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w zw. z art.10 i art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, art. 2 Aktu akcesyjnego, art. 1 ust. 1 Traktatu akcesyjnego oraz w zw. z art. 9, art. 87 ust. 1, art. 90 ust. 1 i art. 91 ust. 3 Konstytucji przez naruszenie zasady neutralności podatku VAT oraz wynikającej z niej zasady równości opodatkowania i zasady wolnej konkurencji. Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy posiadana przez Skarżącego faktura dokumentująca zakup robót budowlanych w budynku handlowo-usługowym w R., wystawiona przez P. mogła stanowić podstawę do odliczenia wskazanego na niej podatku naliczonego. Organy podatkowe nie kwestionowały przy tym faktu wykonania tych robót, ich zastrzeżenia wzbudziło jedynie to, że ich wykonawcą nie był ani wystawca faktury, ani wskazana przez niego jako podwykonawca spółka K. sp. z o.o. W efekcie organy te stwierdziły, że otrzymana faktura nie dokumentuje rzeczywistego obrotu między określonymi w niej stronami transakcji. Z tego powodu Skarżący nie miał – w ocenie organów podatkowych - prawa odliczyć podatku wynikającego z tej faktury. Zarazem uznały, że nie podjął on wszelkich niezbędnych działań, aby uchronić się od udziału w oszustwie podatkowym. Okoliczności towarzyszące transakcji wskazywały bowiem, iż przy zachowaniu należytej staranności Skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że wystawiona faktura nie odzwierciedla stanu faktycznego. Zdaniem Sądu organy podatkowe nie miały wystarczających podstaw do sformułowania takiej oceny, dlatego uznać należy, że ocena ta dokonana została z naruszeniem art. 191 O.p. Doszło mianowicie do przekroczenia granic swobodnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2017 r. (II FSK 2656/15) ustanowiona w tym przepisie zasada zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodę oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ ten przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien m. in. kierować się regułami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. Innymi słowy w razie sprzeczności występujących w materiale dowodowym, dla potrzeb ustaleń faktycznych organ może wybrać jedno ze źródeł dowodowych pod warunkiem, że przekonująco to uzasadni, zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Zdaniem Sądu ocena zebranych w niniejszej sprawie materiałów dowodowych kryteriów tych nie spełnia. Nie sposób bowiem dopatrzeć się logiki w rozumowaniu organów podatkowych, które – jak trafnie zauważono w skardze – w "prawie identycznych sprawach dotyczących robót budowlanych prowadzonych w 2012 r.: w G., M., L. i L., gdzie również podwykonawcą firmy "P." była firma "P." i gdzie firma ta także korzystała z usług spółki z o.o. "K."" odstąpiły od kwestionowania faktu wykonania tych robót na rzecz Skarżącego przez P. W efekcie w "szeregu innych przypadków na innych budowach", gdzie "Skarżący korzystał z powodzeniem z usług firmy P." faktury przez nią wystawione organy te uznały za prawidłowe i rzetelne. Tymczasem inwestycje te realizowane były w tym samym – co zakwestionowana – schemacie. Odbywało się to w ten sposób, że Skarżący prowadził w spornym okresie prace budowlane w G., R., L., M., S. Przy ich wykonaniu korzystał z podwykonawcy – P. Ten z kolei miał zatrudnić kolejnego podwykonawcę, tj. K. sp. z o.o. Organ I instancji stwierdził jednak, że spółka ta nie wykonała usług na wspomnianych budowach, gdyż faktycznie nie wykonywała działalności gospodarczej w zakresie usług budowlanych. Swoje stanowisko oparł m. in. na – jak to określił Skarżący – analizie struktury właścicielskiej i zmian osobowych w zarządzie tej spółki. Przesądzające znaczenie w tym kontekście miały również zeznania świadków, którzy pełnili w spółce funkcje członków zarządu lub udziałowców oraz analiza dokumentów finansowych spółki. To wszystko doprowadziło organ I instancji do wniosku, że istnienie K. sp. z o.o. służyć miało jedynie procederowi wystawiania pustych faktur. W efekcie organ ten sformułował tezę (której dał wyraz w protokole badania ksiąg podatkowych – zob. s. 14, tom V akt administracyjnych), że skoro spółka ta nie wykonała jakichkolwiek usług na rzecz P., to tenże nie mógł ich także wykonać na rzecz Skarżącego. Co ciekawe po przeprowadzeniu szeregu zawnioskowanych przez Skarżącego dowodów oraz – jak czytamy w piśmie z 20 sierpnia 2015 r. (tom VII akt administracyjnych) – "w wyniku powtórnej analizy całości zgromadzonego materiału dowodowego" – organ I instancji odstąpił od zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez P. na rzecz Skarżacego, a dotyczących prac budowlanych realizowanych w G., L., M., S. Podtrzymał natomiast swoje stanowisko co do braku podstaw do odliczenia w przypadku inwestycji w R. Zdaniem Sądu ocena ta jest nielogiczna. Przede wszystkim niezrozumiałe są motywy, które legły u podstaw podważenia jednej tylko faktury, której wystawcą był P. Z wyjaśnień jakie znalazły się w pierwotnej decyzji organu I instancji wynika jedynie, że przyczyną uwzględnienia zastrzeżeń Skarżącego dotyczących pozostałych inwestycji w G., L., M., S. było przedłożenie przez niego dokumentów w postaci "faktur zakupu przez P. materiałów i usług najmu maszyn i urządzeń w terminach realizacji ww. inwestycji" oraz "listy pracowników P. zgłoszonej inwestorowi oraz informacji od inwestora potwierdzających faktyczny udział P. w ww. pracach" (zob. s. 7 decyzji z 25 września 2015 r., tom VII akt administracyjnych). Z kolei w odpowiedzi na skargę tłumacząc powody takiego postępowania Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na wiarygodność przedstawionych przez Skarżącego dowodów i wyjaśnień oraz odmienność obu tych stanów faktycznych. Wyjaśnienia te Sądu nie przekonały. Kwestionując udział P. w realizacji spornej inwestycji organy podatkowe skupiły się m. in. na kwestiach dokumentacyjnych. Wskazały mianowicie na brak pisemnych umów, kosztorysów czy protokołów odbioru robót. Wysnuły z tego wniosek, że nie ma żadnych "materialnych" dowodów na to, iż usługi budowlane były przez niego świadczone. Organy te przesłuchały także świadków, w tym pracowników P. (m. in. I.R., N.A.) oraz pracowników Skarżącego (P.Z., M.B.). Ci ostatni mieli potwierdzić udział P. w pracach na budowie w R. Ich zeznania organy podatkowe uznały za niewiarygodne. Zdaniem Sądu jest to zbyt daleko idący wniosek. Po pierwsze brak dokumentów w postaci umów, kosztorysów czy protokołów odbioru nie przeszkodził tym organom w uznaniu za rzetelne pozostałych faktur. W związku z tym powoływanie się przez nie na brak takiej dokumentacji i czynienie z tego powodu zarzutu Skarżącemu jest nieracjonalne. Po drugie umknęło organom podatkowym to, że zebrany materiał dowodowy w oczywisty sposób potwierdza fakt wykonania usług na budowie w R. Nie kwestionował tego bynajmniej inwestor J.D. Wbrew twierdzeniom tych organów wskazywał on również na uczestnictwo podwykonawcy. Jak bowiem trafnie zauważono w skardze przesłuchany w charakterze świadka zeznał, iż w kwestii wykonania posadzki dogadał się ze Skarżącym ustnie. Miała ją wykonać "jakaś zaprzyjaźniona firma, z którą współpracuje na innych budowach". Świadek co prawda nie pamiętał nazwy tej firmy, natomiast kojarzył, że "przyjechały auta na rejestracjach podlaskich" (zob. protokół przesłuchania z 4 czerwca 2014 r., tom II akt administracyjnych). Trudno zatem – jak to określił organ odwoławczy (zob. s. 14 zaskarżonej decyzji) za bezpodstawny uznać argument, iż ową "zaprzyjaźnioną firmą" był właśnie P. Tym bardziej, że o zaufaniu, jakim obdarzał tę firmę wspominał sam Skarżący. Opisując okoliczności nawiązania współpracy wyjaśnił mianowicie, że znał się z P.A. "z dawnych czasów, jak graliśmy w siatkówkę" i że "było trochę zaufania" między nimi (zob. protokół przesłuchania z 29 października 2014 r., tom I akt administracyjnych). Tłumacząc brak pisemnych umów na podwykonawstwo dodał z kolei, iż "P. wykonał jedną, drugą robotę, sprawdził się i był zatrudniany nadal". Skarżący potwierdził również, że w R. "P. robił posadzkę przemysłową, betonową". Wyjaśnienia te są zbieżne z zeznaniami pracowników Skarżącego, tj. P.Z., M.B. W ocenie Sądu powyższe dowody w dostateczny sposób obalają tezę organów podatkowych, iż wystawca spornej faktury nie wykonał prac, które faktura ta miała dokumentować. Co istotne z dowodami tymi nie wytrzymuje konfrontacji pozostała wspierająca tę tezę argumentacja – choćby taka, iż pracownicy P. nie potwierdzili wykonywania prac w R. Rzeczywiście pytani o miejsca realizacji inwestycji nie wskazali oni budowy w R. Nie przesądza to jednak o tym, że prace nie były tam w ogóle wykonywane. Nie sposób bowiem nie zauważyć, iż świadkowie ci albo nie mieli wiedzy na temat innych robót (jak N.A.), albo też co prawda wiedzę taką posiadali (jak I.J.), ale w niepełnym zakresie (wśród "budów wyjazdowych" nie tylko nie wymienił on R., ale również M. i S., których ostatecznie organy podatkowe nie zakwestionowały). Sprzeciw Sądu budzi także stwierdzenie organów podatkowych o braku "wystarczających zasobów ludzkich" w firmie P. Nie wzięły one bowiem pod uwagę tego, że prace polegające na wylewaniu posadzek nie należą do nadmiernie czaso czy pracochłonnych. Pominęły również to, iż – jak wyjaśnił sam Skarżący – "w R. P. posadzkę wykonywał krótko, dwa, może trzy dni". Nieporozumieniem jest też argumentacja odwołująca się do braku wzmianki o firmie P. w dzienniku budowy dotyczącym inwestycji w R., skoro sam organ I instancji argumentowi temu odmówił istotnego znaczenia. Wypowiadając się w kwestii udziału innego podmiotu w pracach w R. bez jego zgłoszenia inwestorowi stwierdził mianowicie, że argument ten "pozostaje bez znaczenia, ponieważ prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest uzależnione od faktu zgłoszenia bądź niezgłoszenia podwykonawcy do inwestora" (zob. s. 5 decyzji I instancji, tom VII akt administracyjnych). Tym samym negatywnie należy ocenić działanie organów podatkowych, które tej samej okoliczności faktycznej przypisują różne znaczenie. Z tych wszystkich względów nie ma powodów, by rzeczywiście - jak uczyniły to organy podatkowe – stwierdzić, że wystawca spornej faktury nie wykonał prac, które faktura ta miała dokumentować. Co istotne organy te nadmierne znaczenie przypisały zapisom w dzienniku budowy, a konkretnie temu, iż wykonanie posadzki przemysłowej na hali wpisano w nim pod datą 20 kwietnia 2012 r. W efekcie uznały ten wpis za "wiążący" i "wiarygodny". Wiarygodności takiej odmówiły natomiast oświadczeniu M.B. – kierownika budowy, który wyjaśnił, że na budowie w R. przebywał sporadycznie "w związku z czym dziennik budowy wypełniany był raz na około 3 miesiące, dlatego też mogą występować rozbieżności w datach wpisów do dziennika budowy, a rzeczywistym wykonaniem prac..." (zob. oświadczenie z 13 listopada 2015 r., tom VII akt administracyjnych). Praktyka pokazuje, że takie sytuacje się zdarzają. Tym bardziej, że charakter pisma, jakim nakreślono późniejsze wpisy sugeruje, iż dokonano tego w tym samym czasie. Nie sposób też nie zauważyć, iż akcentowana w zaskarżonej decyzji ogólnikowość zeznań świadków, którym organy podatkowe nie dały wiary dotyczy nie tylko budowy w R., ale również tych pozostałych, których ostatecznie organy te nie zakwestionowały. Przykładowo świadek P.A. na pytania o budowę w G. odpowiadał "nie jestem w stanie określić", "nie pamiętam dokładnie", "nie jestem pewien". Zestawiając powyższe z przedłożonymi przez Skarżącego fakturami na dostawę betonu posadzkowego oraz fakturami dotyczącymi wynajmu przez P. listwy wibracyjnej czy zakupu usługi przeglądu łaty wibracyjnej oraz zakupu podzespołu urządzenia (talerza zacierającego) stwierdzić należało, iż – podobnie jak w przypadku niezakwestionowanych ostatecznie inwestycji w G., L., M., S. – istnieją dokumenty, które potwierdzają wykonanie robót przez P. Odmienna ocena organów podatkowych narusza zatem art. 191 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W rezultacie nie można uznać, że dokonana przez te organy ocena materiału dowodowego skutkowała prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, co zasadnym czyni postawione w skardze zarzuty naruszenia art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 188 O.p. To z kolei prowadzi do wniosku, że wyciągnięte przez nie konsekwencje tych ustaleń w postaci pozbawienia Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego naruszają art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Z tych powodów zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji podlegały uchyleniu jako wydane z naruszeniem prawa procesowego i materialnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2017 r., poz. 1369; dalej: "P.p.s.a."). Na wniosek Skarżącego Sąd zasądził na jego rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis (121 zł), opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego (600 zł) - art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 P.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).