III SA/Wa 3584/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2018 r. sprawy ze skargi A.R. i B.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postepowania decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę Wnioskiem z 13 lutego 2017 r. A. R. i B. R. ("Skarżący", "Strona") zwrócili się o wznowienie, w trybie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., zwanej dalej też "Ordynacja", "Op"), postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. ("DIS") z [...] stycznia 2013 r. Decyzją tą Organ uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ("UKS") z [...] czerwca 2012 r. w całości i określił zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 133 316 zł. W wyniku wniosku o wznowienie, postanowieniem z [...] lutego 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("DIAS", "Dyrektor") wznowił postępowanie zakończone ww. decyzją ostateczną z [...] stycznia 2013 r. i po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego, decyzją z [...] kwietnia 2017 r., odmówił uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej z uwagi na brak zaistnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Op. Skarżący złożyli odwołanie od ww. decyzji, w którym wnieśli o jej uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy w trybie przewidzianym w art. 245 § 1 pkt 1 Op. DIAS, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] kwietnia 2017 r. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor, dokonując weryfikacji przedłożonego przez Stronę dowodu w postaci "Kart przeprowadzonych zajęć" w szkole nauki jazdy (taką działalność Skarżący prowadził w 2007 r.), zauważył, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. w decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2013 r., jak również Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w decyzji z [...] czerwca 2012 r., na podstawie Książki Ewidencji Osób Szkolonych za 2006 r. i 2007 r. oraz danych przekazanych przez Wojewódzkie Ośrodki Ruchu Drogowego z siedzibą w W., K., O., O., S., P., P., R. i R., przyjął, iż w 2007 r. z usług A. A. R. korzystało 934 osoby. Strona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przeprowadziła łącznie 805 kursów podstawowych oraz 129 kursów dodatkowych we wszystkich kategoriach prawa jazdy (A, A1, B, C, D, T, B+E, C+E). Wskazana ilość kursów obejmuje kursy rozpoczęte i zakończone w 2007 r., jak również kursy rozpoczęte w 2006 r. i zakończone w 2007 r. Jako moment, w którym można uznać usługę za wykonaną, przyjęto, po analizie charakteru świadczonych przez Stronę usług i zgromadzonego materiału dowodowego, okoliczność wydania zaświadczenia o ukończeniu kursu. Przy dokonywaniu obliczenia liczby kursantów, którzy ukończyli naukę jazdy w 2007 r., pominięto zaświadczenia wydane w latach późniejszych, a zawarte w Książce Ewidencji Osób Szkolonych, oraz pominięto kursantów, którym, według tej ewidencji, nie wydano zaświadczenia w ogóle. Uwzględniono również okoliczność, zgodnie z którą kursanci przedstawili tylko jedno zaświadczenie w różnych Wojewódzkich Ośrodkach Szkolenia Kierowców, wówczas do kalkulacji uwzględniono tylko jedno zaświadczenie. Przy wyliczeniu liczby wydanych zaświadczeń pominięto kursy udokumentowane fakturami (uwzględniono odrębnie przy wyliczaniu uzyskanego przychodu). Mając powyższe na uwadze DIAS stwierdził, iż analiza ww. dowodu potwierdza jedynie, co do zasady (brak wszystkich kart), wcześniejsze ustalenia organów podatkowych w zakresie ilości kursów podstawowych i dodatkowych rozpoczętych i zakończonych w 2007 r. Dyrektor zauważył, że przedłożony dowód nie uwzględnia okoliczności wydania w 2007 r. zaświadczeń osobom, których kursy zostały rozpoczęte w 2006 r. Dane wynikające z przedłożonych "Kart przeprowadzonych zajęć" znajdują bowiem odzwierciedlenie w Książce Ewidencji Osób Szkolonych w 2007 r. w zakresie m.in. liczby kursantów, danych osobowych kursantów, kategorii, liczby godzin zajęć oraz rodzaju kursu. Przedmiotowy, nowy dowód nie zawiera natomiast żadnych informacji co do faktycznych przychodów uzyskanych przez Stronę z tytułu przeprowadzonych kursów. Brak jest również informacji co do ilości wydanych w 2007 r. zaświadczeń o ukończeniu kursu. W tym względzie ten dowód stanowi jedynie uzupełnienie znajdujących się w aktach sprawy dowodów w postaci Książki Ewidencji Osób Szkolonych za 2006 r. i 2007 r. oraz danych przekazanych przez ww. Wojewódzkie Ośrodki Ruchu Drogowego. Organ uznał, że przedłożony dowód nie podważa również jednej z tez zawartej w decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2013 r., zgodnie z którą okoliczność wydania zaświadczenia uprawniającego do przystąpienia do egzaminu państwowego na prawo jazdy jest jedynym możliwym do zidentyfikowania momentem świadczącym o ukończenia odpowiedniego szkolenia przez kandydata na kierowcę, czyli momentem całkowitego wykonania usługi szkoleniowej, z którym należy łączyć moment uzyskania przez Stronę przychodu. Za taki moment nie można, wbrew twierdzeniom Strony, uznać daty zakończenia wynikiem pozytywnym egzaminu wewnętrznego (teoretycznego i praktycznego). Organ podkreślił, że następstwem zdanego egzaminu wewnętrznego było wydanie zaświadczenia uprawniającego do przystąpienia do egzaminu państwowego na prawo jazdy. Dlatego też prawidłowym było przyjęcie, że przychód osiągnięty przez Stronę w 2007 r. z działalności w zakresie szkolenia kandydatów na kierowców powstał w dniu ukończenia przez uczestnika szkolenia teoretycznego i praktycznego, czego potwierdzeniem są zapisy w Książce Ewidencji Osób Szkolnych za 2006 r. i 2007 r. oraz wystawione w 2007 r. przez Stronę zaświadczenia o ukończeniu kursu. Dyrektor odnotował, że we wniosku z dnia 13 lutego 2017 r., jak również w odwołaniu z 10 maja 2017 r. oraz piśmie z 11 lipca 2017 r., Strona podniosła, iż z "Kart przeprowadzonych zajęć" wynika ilość godzin zajęć teoretycznych i praktycznych, a także ilość przejechanych przez samochody kilometrów, co oznacza możliwość oszacowania ilości godzin pracy instruktorów, zużytego paliwa oraz kosztów obsługi eksploatacyjnej pojazdów, a co za tym idzie - oszacowanie kosztów uzyskania przychodów w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. DIAS zauważył, iż w postępowaniu zwykłym, którego następstwem było wydanie decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2013 r., organy podatkowe nie stwierdziły uchybień, a tym samym nierzetelności ksiąg podatkowych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, które uprawniałoby do ich oszacowania. W decyzji z [...] stycznia 2013 r., na podstawie oryginałów faktur VAT dotyczących zakupu towarów i usług, dowodów opłat, dowodów wewnętrznych, mających odzwierciedlenie w zapisach ksiąg podatkowych Strony, przyjęto, iż koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej A. R. wyniosły 397 541, 45 zł. Jako koszty uzyskania przychodów Strona wykazała, a organy podatkowe uwzględniły, m. in. wynagrodzenia, składki opłacane do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, składki na fundusz pracy oraz pozostałe wydatki, tj.: dotyczące paliwa, części zamiennych do samochodów, okresowych badań technicznych, usług telekomunikacyjnych, energii elektrycznej, usług księgowych, artykułów biurowych, materiałów dydaktycznych, usług najmu placu manewrowego. Mając powyższe na uwadze DIAS stwierdził, że Strona nie przedłożyła żadnych dowodów na poniesienie innych kosztów, niż wskazane w decyzji ostatecznej z [...] stycznia 2013 r. Dodatkowe koszty nie wynikają bowiem z przedłożonych "Kart przeprowadzonych zajęć" oraz "Opinii w sprawie kosztów eksploatacji pojazdów", wydanej przez rzeczoznawcę samochodowego z zakresu techniki motoryzacyjnej i ruchu drogowego, biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w W., mgr inż. H. S.. DIAS zauważył, iż załączona do wniosku z 13 lutego 2017 r. "Opinia w sprawie kosztów eksploatacji pojazdów" z 25 października 2013 r. nie może zostać uznana za nowy dowód w sprawie, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op. Dokument ten nie istniał bowiem w dniu wydania decyzji przez UKS ani w dniu wydania decyzji ostatecznej. W konsekwencji przedstawiona przez Stronę we wniosku z 13 lutego 2017 r. kalkulacja kosztów oparta na ww. opinii biegłego, która, w jej ocenie, odzwierciedla prawidłową ich wysokość, nie znajduje oparcia w żadnym z dowodów. W tym stanie rzeczy za trafne DIAS uznał twierdzenie, zgodnie z którym, z uwagi na brak dowodu przeciwnego w sprawie, nie jest możliwe uznanie ewidencji podatkowej księgi przychodów i rozchodów w zakresie kosztów uzyskania przychodów za nierzetelne i dokonanie ich oszacowania zgodnie z życzeniem Strony. W opinii DIAS, w toku prowadzonego postępowania podatkowego podjęto wszelkie niezbędne działania, stan faktyczny ustalony został w sposób nie budzący wątpliwości, określono przesłanki zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalono, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej w sprawie. Skarżący wnieśli skargę na decyzję Dyrektora wydaną po wznowieniu. Skarżący zarzucili rozstrzygnięciu naruszenie: 1. art. 240 § 1 pkt 5 w związku z art. 245 1 pkt 2 oraz art. 122 Op - poprzez bezpodstawne odrzucenie przedłożonych przez Skarżących nowych i istotnych dla sprawy dowodów, bez dokonania ich analizy, 2. art. 122 w związku z art. 187 oraz art. 245 1 pkt 2 Op - ze względu na niepodjęcie działań zmierzających do wnikliwego rozpatrzenia przedłożonego materiału dowodowego (nowych i istotnych dla sprawy dowodów), 3. art. 122 oraz art. 124 w związku z art. 243 § 2 Op - poprzez oparcie się w toku orzekania na uprzednim stanowisku w sprawie dotyczącym określenia momentu uzyskania przychodu i odrzucenie, bez wyjaśnienia, stanowiska Skarżących sformułowanego w oparciu o nowy dowód w postaci "Kart", 4. art. 240 § 1 pkt 5 w związku z art. 23 § 5 Op - poprzez odrzucenie jako dowodu przedstawionych wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania "Kart przeprowadzonych zajęć" w zakresie poniesionych kosztów, i tym samym naruszenie wynikającej z przepisów Ordynacji podatkowej dyrektywy dokonania szacowania podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej, 5. art. 243 § 2 w związku z art. 245 § 1 Op - poprzez ograniczenie badania sprawy wyłącznie do aspektu wystąpienia nowych okoliczności oraz niepodjęcie ponownej oceny sprawy na tle nowego dowodu w postaci "Kart" oraz - pomocniczo - opinii biegłego. W uzasadnieniu skargi wskazano, że działania Dyrektora nie były nakierowane na pełne wyjaśnienie sprawy, a jedynie na utrzymanie w mocy decyzji ostatecznej. Przedstawione przez Skarżących nowe i istotne dla sprawy dowody ("Kart przeprowadzonych zajęć" za 2007 r.) mają bowiem służyć jako podstawa do weryfikacji pierwotnej decyzji w zakresie przyjętej metody szacowania podstawy opodatkowania, a nie udokumentowaniu wartości uzyskanych przychodów. Z przekazanych Kart wynikają bowiem niezbite fakty mające wpływ na przyjęty tryb (metodę) szacowania podstawy opodatkowania, tj. na kalkulację przychodów i kosztów uzyskania przychodów dotyczących prowadzonej przez Skarżącego działalności. Organ zignorował nadto zgłoszoną opinię biegłego co do kosztów, zaś tylko połączenie oszacowanych na nowo kosztów i oszacowanych przychodów mogło pozwolić na ustalenie rzeczywistej podstawy opodatkowania. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie. Swoje stanowisko Skarżący ponowił w piśmie z 26 września 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Należy przypomnieć, że decyzja z dnia [...] stycznia 2013 r. ("decyzja ostateczna") została poddana kontroli NSA, który w wyroku z dnia 2 lutego 2016 r. (II FSK 1527/14) uchylił wyrok WSA w Warszawie (III SA/Wa 778/13) oraz oddalił skargę Skarżącego na tę decyzję. Samo w sobie nie wykluczało to wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, ale skoro podstawą żądania wznowienia był art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji (nowe fakty i dowody), to wniosek ten nie mógł skutkować uchyleniem decyzji ostatecznej w tych przypadkach, kiedy stał temu na przeszkodzie pogląd prawny wyrażony najpierw w samej decyzji ostatecznej, a następnie zaaprobowany (niezakwestionowany) przez NSA. Takim poglądem prawnym był ocena, że ilość kursantów Skarżącego w roku 2007 odpowiadała ilości wydanych w tym roku zaświadczeń o ukończeniu kursu. Jak wówczas ustalono, była to ilość 934 sztuk zaświadczeń, zatem taka była też ilość kursantów. Tymczasem zgłaszając w lutym 2017 roku wniosek o wznowienie Skarżący powołał się na odnalezione pod koniec 2016 r. karty przeprowadzonych zajęć, i – jak argumentował – kart tych było mniej, niż przyjął to Organ w 2013 r. W ocenie Sądu nie można jednak zgodzić się rozumowaniem zawartym we wniosku o wznowienie, że skoro w 2016 r. odnaleziono mniej kart, niż 934 sztuki, to widocznie liczba kursantów także była mniejsza. Otóż takie rozumowanie wymaga przyjęcia założenia, że Skarżący prowadził kursy prawa jazdy tylko wobec tych osób, których karty później odnalazł i przedstawił we wniosku o wznowienie, podczas gdy jest to założenie mało prawdopodobne, wręcz nielogiczne (można przecież nie zgłosić pewnej ilości odnalezionych kart). Skarżący niewątpliwie wadliwie prowadził księgi podatkowe, zaniżył przychody, zawyżył (choć tylko nieznacznie – o kwotę 1050 zł) koszty uzyskania przychodów, co stało się przyczyną zastosowania instytucji szacowania podstawy opodatkowania. Co więcej – we wniosku o wznowienie Skarżący w żaden sposób nie zakwestionował wspomnianej wadliwości swoich ksiąg, a jedynie zmierzał do przyjęcia – ponownie w drodze szacowania – innych danych dotyczących przychodu i kosztu jego uzyskania. Dlatego nie stanowi nadużycia art. 191 Ordynacji podatkowej ocena Dyrektora, że zgłoszenie w roku 2017 odnalezionych kart w liczbie mniejszej, niż 934, nie było przekonującym dowodem, iż także liczba kursantów w roku 2007 była niższa. W postępowaniu o wznowienie nie było miejsca na kwestionowanie wniosków wynikających z rozbieżności pomiędzy tą liczbą kursantów (934), a liczbą ewentualnie wynikającą z tzw. "Książki ewidencji osób szkolonych". Jak sam Skarżący zauważył już we wniosku o wznowienie, Organ miał już w pierwotnym postępowaniu wymiarowym dostęp do tej Książki, ale mimo tego przyjął liczbę 934, a nie 729 zaświadczeń. Przypomnieć należy okoliczność ważną dla niniejszej sprawy, że Skarżący – z jakichś względów – nie wniósł Skargi kasacyjnej od wyroku tut. Sądu z 27 listopada 2013 r. (III SA/Wa 778/13), przez co kontroli NSA (zainicjowanej tylko przez Organ podatkowy) został poddany zaledwie jeden pogląd Sądu Wojewódzkiego, tj. pogląd, że organ niewystarczająco uzasadnił przyjętą metodę szacowania. NSA ten pogląd WSA zakwestionował, uchylił wyrok WSA i skargę oddalił. W ten sposób, wobec niewykazania przez Skarżącego, że rzeczywista liczba kursantów była niższa (jak wyżej Sąd wyjaśnił – zgłoszenie mniejszej ilości kart przeprowadzonych zajęć nie dowodzi, że kursantów także było mniej), aktualny pozostaje pogląd, że liczba kursantów odpowiadała liczbie zaświadczeń. Tak samo Skarżący nie mógł w nadzwyczajnym postępowaniu o wznowienie kwestionować poglądu prawnego organów co do sposobu interpretacji przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 27 października 2005 r. w sprawie szkolenia, egzaminowania, i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. U. Nr 217, poz. 1834 ze zm.). Jeśli Skarżący nie zgadzał się z taką interpretacją, powinien wnieść skargę kasacyjną od wyroku z 27 listopada 2013 r. Brak takiej skargi kasacyjnej oznacza po wyroku NSA, że ten pogląd prawny, iż wydanie zaświadczenia kończy szkolenie, pozostaje wiążący (Skarżący forsował pogląd, że szkolenie kończy się złożeniem egzaminu wewnętrznego). Trafnie zauważył Dyrektor w obecnie zaskarżonej decyzji wydanej po wznowieniu, że także ze względu na treść odnalezionych kart przeprowadzonych zajęć (nie tylko ze względu na ich liczbę) nie stanowią one dowodu uzyskania niższego przychodu (dochodu), niż przyjęto w decyzji ostatecznej. Karty te nie zawierają żadnych danych co do wysokości płatności za kursy, co do dat tych płatności, ani co do daty uzyskania zaświadczenia, co - według Organów w postępowaniu wymiarowym - miało ścisły związek z datą uzyskania przychodu. Ilość godzin szkolenia teoretycznego, praktycznego, ilość przejechanych kilometrów, które to dane wynikają z przedłożonych kart, nie przekłada się na wysokość uzyskanego przez Skarżącego przychodu. Dane te potwierdzają tylko, że Skarżący w 2007 r. szkolił kursantów, z czego wynikać musiały pewne koszty, ale przecież tej okoliczności nigdy nie zakwestionowano. W kwestii żądanego przez Skarżących we wniosku o wznowienie szacowania wartości kosztów uzyskania przychodu (oczywiście zwrot "szacowanie kosztów" stanowi pewne uproszczenie - szacuje się podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 23 § 1 Ordynacji, zaś "szacowanie" któregoś elementu konstrukcyjnego podstawy opodatkowania służy szacowaniu podstawy) należy przypomnieć, że strony kosztowej organy nigdy w zasadzie nie zakwestionowały, lecz przyjęły wysokość kosztów, jaka wynikała z podatkowej książki przychodów i rozchodów. We wniosku o wznowienie, jak i w toku postępowania po wznowieniu, Skarżący nie powołał się na żadne przekonujące dowody poniesienia kosztów wyższych, niż pierwotnie przypisane. Owszem – wskazał na opinię inż. H. S., ale opinia ta, w ocenie Sądu, nie jest przekonująca. Jeśli analizować ją jako wskazującą na nowe fakty, to - po pierwsze – jej autor jest biegłym z zakresu techniki motoryzacyjnej i ruchu drogowego, podczas gdy opracowana przez niego opinia dotyczy kwestii o charakterze matematycznym i ekonomicznym. Po drugie – opinia ta nacechowana jest znaczącym stopniem uogólnień, uproszczeń, operuje tylko przybliżonymi danymi, szacunkowymi (np. biegły pisze, że koszt własny kursu dla kategorii B to "około" 500 zł, co ma podwyższać jednostkowy koszt kursu o – ponownie - "około" 130 zł). Dane zaczerpnięte do sporządzenia tej opinii są nieprzekonujące, arbitralne (np. biegły przyjmuje, nie wyjaśniając, dlaczego, że samochód w ruchu miejskim przebywa drogę "około" 200 – 250 km dziennie). W końcu konkluzja tej opinii jest taka, że "rozliczenie" kursu "niejednokrotnie" jest zbliżone do "minimalnego dochodu za zorganizowanie takiego kursu.". Ostatnim zdaniem opinii jest stwierdzenie, że opiniujący "...nie ponosi odpowiedzialności za wady ukryte pojazdów" (sic!). Opinia taka nie może więc być uznana, nawet przy najprzychylniejszym sposobie jej odczytania, za ujawniająca nowe fakty w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji, dotyczące kosztów, jakie Skarżący ponosił w roku 2007. W pełni aktualne pozostają uwagi zawarte zarówno w decyzji ostatecznej, jak i w decyzjach po wznowieniu, że Skarżący był zobowiązany wykazać poniesienie kosztów w wysokości wyższej, niż wynikało to z ksiąg podatkowych, tj. wskazać konkretne dowody takich kosztów – nowe faktury, rachunki, dokumenty przelewów bankowych z tytułu zapłaty za usługi lub towary, itp. Temu zadaniu Skarżący nie sprostał, zaś odnalezione karty prowadzonych zajęć ponownie potwierdzają zawsze niesporną okoliczność - także, gdy chodzi o stronę kosztową – że pewne koszty musiały być ponoszone. Jeśli natomiast analizować zgłoszoną opinię biegłego jako nowy dowód, to zgodzić się należy z Dyrektorem, że nie może być ona za taki uznana, gdyż sporządzono ją już po wydaniu decyzji ostatecznej. Zasada stabilności decyzji ostatecznych nie została podważona ani przez złożenie wspomnianych kart, ani przez zgłoszenie opinii inż. S.. Powoływanie się we wniosku o wznowienie na uchylony wyrok tut. Sądu (III SA/Wa 778/13) polega na nieporozumieniu. Wyrok ten, po pierwsze, jest nieprawomocny, po drugie – został wydany, siłą rzeczy, już po decyzji ostatecznej, a po trzecie – wyrok sądu administracyjnego z definicji nie może być nowym dowodem faktu w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op, ani nie może stanowić takiego nowego faktu w rozumieniu tego przepisu. Sytuacja materialna Skarżących, jaka miała miejsce w roku 2013, w oczywisty sposób nie mogła stanowić przesłanki wznowieniowej, gdyż nie wykazywała żadnego prawnego związku z decyzją ostateczną. Dlatego nie może być mowy, aby taka sytuacja była "istotna" w sensie, jakiego wymaga przywołany ostatnio przepis Ordynacji. Także więc i w tym zakresie wniosek o wznowienie nie mógł przynieść oczekiwanego rezultatu. Nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że Organ "odrzucił" nowe dowody, że ich nie przeanalizował. Wydane po wznowieniu decyzje wyjaśniały, dlaczego zgłoszone karty, opinia biegłego, ww. wyrok WSA oraz wskazywana sytuacja Skarżących w roku 2007, nie mogły doprowadzić do uchylenia decyzji ostatecznej. Organ poprawnie uznał, że te dowody i okoliczności nie były istotne, albo nowe, albo istotne i nowe jednocześnie. Samo zgłoszenie jakichś dowodów we wniosku o wznowienie (w tym prywatnej opinii biegłego) nie oznacza, że automatycznie otwiera się cały spór w sprawie, i że organ podatkowy ma obowiązek powtórnego przeprowadzenia pełnego postępowania podatkowego, w tym dowodowego. Dyrektor trafnie wyjaśnił, że postępowanie wznowieniowe zmierzać powinno tylko do wyjaśnienia, czy zgłaszana we wniosku przesłanka wznowienia rzeczywiście zaszła, a jeśli nawet zaszła, czy uprawnia do uchylenia decyzji ostatecznej. Na te pytania w niniejszej sprawie należało odpowiedzieć przecząco. Ponownie trzeba bowiem przypomnieć, że odstępując od wniesienia skargi kasacyjnej od wyroku z 27 listopada 2013 r. Skarżący zamknął sobie drogę do kwestionowania szeregu kwestii, które chciałby obecnie na nowo podnieść i rozstrzygnąć na swoją korzyść. Tymczasem w drodze wznowienia na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op możliwe jest tylko wykazywanie, że ujawnił się nowy, istotny fakt lub dowód. Przeprowadzone postępowanie wznowieniowe wykazało, że takie fakty lub dowody nie wystąpiły. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 Ppsa, oddalił skargę.