III SA/Wa 359/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2010 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. (poprzednia nazwa: F. Sp. z o.o.) z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę F. Sp. z o.o. (poprzednio F. sp. z o.o., dalej: Skarżąca lub wnioskodawca) złożyła wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usługi pośrednictwa finansowego w postaci finansowania ułamka części odsetkowej rat leasingowych przez podmiot inny niż korzystający z przedmiotu leasingu. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Skarżąca w związku z trudną sytuacją na rynku sprzedaży samochodów osobowych zawarła ze Spółką F. S.A. (dalej: Spółka F.), będącą producentem samochodów osobowych umowę na mocy której strony zobowiązały się do przeprowadzenia wspólnej akcji promocyjnej wprowadzającej korzystne zasady oferty leasingowej nowych samochodów z grupy F. dla konsumentów, umożliwiające pokrywanie przez korzystającego będącego stroną umowy leasingowej jedynie fragmentu części odsetkowej rat leasingowych płaconych na rzecz leasingodawcy. W ramach akcji promocyjnej raty leasingowe płacone przez korzystającego obliczane są w oparciu o oprocentowanie obniżone w stosunku do oprocentowania bazowego. Pozostałą część wynagrodzenia odsetkowego, stanowiącą różnicę pomiędzy oprocentowaniem bazowym, a oprocentowaniem obniżonym wynikającym z umowy z korzystającym, pokrywa Spółka F. na mocy postanowień umowy. W rzeczywistości płatności dokonywane przez Spółkę F. na rzecz Skarżącej stanowią swego rodzaju wynagrodzenie za korzystanie z kapitału w związku z możliwością zastosowania wobec korzystającego obniżonego oprocentowania. Skarżąca podniosła, że celem zawarcia umowy było zachęcenie konsumentów do zawierania korzystnych umów leasingowych dzięki zminimalizowaniu obciążeń finansowych ponoszonych przez korzystającego z tytułu zawarcia umowy a tym samym utrzymanie poziomu sprzedaży zawieranych umów leasingowych w obliczu trudnych warunków rynkowych. Wnioskodawca co miesiąc wystawia na rzecz Spółki F. faktury dokumentujące świadczenie usług pośrednictwa finansowego w postaci finansowania różnicy w ratach leasingowych za dany okres uwzględniające łączną wartość części odsetkowej rat leasingowych, która w tym okresie powinna zostać pokryta przez Spółkę. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy usługa pośrednictwa finansowego w postaci finansowania ułamka części odsetkowej rat leasingowych przez comiesięczne pokrywanie przez podmiot inny niż korzystający z przedmiotu leasingu części kosztu korzystania z kapitału jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na gruncie ustawy VAT? W ocenie Skarżącej, usługa polegająca na regulowaniu części odsetkowej rat leasingowych przez podmiot inny niż korzystający jako usługa pośrednictwa finansowego jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy załącznika nr 4 do ustawy VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"). Zdaniem spółki płatności dokonywane przez Spółkę F. na jej rzecz są wynagrodzeniem za korzystanie z kapitału i powinny być klasyfikowane jako płatności dokonywane z tytułu usług pośrednictwa finansowego. Właściwym numerem klasyfikacji statystycznej dla przedmiotowej czynności jest numer PKWiU 65.23.10 pod którym sklasyfikowane są usługi w zakresie pośrednictwa finansowego pozostałe. Ponadto w ocenie Spółki, charakter i sens ekonomiczny klasyfikowanego świadczenia polega na zapewnieniu dodatkowego finansowania celem uelastycznienia warunków spłaty i obniżenia rat dla korzystającego będącego stroną umowy leasingu. Wyjaśniła, że w przypadku korzystającego, wynagrodzenie za korzystanie z kapitału jest jedynie świadczeniem pobocznym, w związku z czym część odsetkowa jako część poboczna świadczenia może zostać do niego włączona i razem z usługą główną opodatkowana tą samą stawką podatku VAT. Inaczej jest jednak w przypadku relacji Skarżącej ze Spółką F. ponieważ w przypadku Spółki F. nie może być mowy o jakimkolwiek innym świadczeniu głównym, a istotą relacji jest właśnie płacone przez tą Spółkę wynagrodzenie za korzystanie z kapitału, a więc pośrednictwo finansowe, dzięki któremu obniżeniu ulegają koszty finansowania leasingu, co stwarza szansę na zwiększenie sprzedaży samochodów dla Spółki F. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] października 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Minister Finansów wskazał, iż w odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu ustawy o VAT muszą uczestniczyć dwa podmioty, z których jeden świadczy określoną usługę a drugi za tą usługę dokonuje płatności. Jednakże w przedstawionym stanie faktycznym leasingobiorca nie jest w żaden sposób związany z umową zawartą pomiędzy wnioskodawcą a Spółką F. Spółka ta dokonuje na rzecz wnioskodawcy płatności ułamkowej części odsetek, do których zobowiązany byłby leasingobiorca samochodu na rzecz leasingodawcy (wnioskodawcy). Organ uznał, iż okoliczność dokonania płatności przez Spółkę F. na rzecz wnioskodawcy nie oznacza, że płatność jest następstwem jakiejkolwiek usługi wykonywanej przez wnioskodawcę na rzecz wpłacającego. Wskazał, że aby doszło do świadczenia usług pomiędzy podmiotami musi zostać spełniony warunek, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie do opisu usług zawartych dziale 65 PKWiU organ podkreślił, że Skarżąca nie świadczyła na rzecz Spółki F. jakiekolwiek usługi zawartej w tej klasyfikacji. Ponadto z umowy dotyczącej wspólnej akcji promocyjnej nie wynikają żadne elementy wzajemnego świadczenia pomiędzy wnioskodawcą a spółką F. Zatem wniesione opłaty na rzecz wnioskodawcy związane są z dostawami samochodów przez F. S.A. na rzecz wnioskodawcy, a nie świadczeniem usług przez wnioskodawcę na rzecz F. S.A. Skarżąca złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym wniosła o uznanie jej stanowiska za prawidłowe. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 4 grudnia 2009 r. Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej, wskazanie wyczerpująco konsekwencji podatkowych w odniesieniu do płatności otrzymywanych przez Skarżącą od Spółki F. oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzuciła jej naruszenie przepisu: - art. 14b § 1-3, art. 14c § 1-2 oraz art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej: "O.p."), przez oparcie się na faktach nie przedstawionych we wniosku o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, a w konsekwencji przyjęcie przez organ błędnego stanowiska, iż należności otrzymywane przez Skarżącą od Spółki F. związane są z dostawami samochodów przez producenta na rzecz Skarżącej. - art. 14c § 2 O.p. przez niewyczerpujące przedstawienie konsekwencji podatkowych dla płatności otrzymywanych przez Skarżącą od Spółki F., a tym samym niewyczerpujące przedstawienie stanowiska organu i uzasadnienia prawnego. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, iż w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Zgodnie z art. 14b O.p. ocena stanowiska wnioskodawcy związana jest z przedstawionym przez wnioskodawcę stanem faktycznym. Skarżąca zarzuciła, że zaskarżona interpretacja nie dotyczy przedstawionego przez nią stanu faktycznego oraz nie zawiera oceny prawnej przedstawionej przez wnioskodawcę w odniesieniu do stanu faktycznego wskazanego we wniosku. Podniosła, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie zawarto informacji, jakoby Spółka F. (producent) dokonywała dostawy samochodów na jej rzecz. Wzajemne relacje pomiędzy Skarżącą a producentem wiążą się jedynie z realizacją zawartej umowy promocyjnej. Samochody, które stają się przedmiotem leasingu pomiędzy Spółką a podmiotem trzecim (korzystającym), nabywane są wyłącznie od pośredników (dealerów), a nie bezpośrednio od producenta. Zarzuciła, iż organ podatkowy oparł się na faktach nie przedstawionych we wniosku. Skarżąca nie kwestionowała stanowiska organu w odniesieniu do braku istnienia pomiędzy Spółką a producentem jakiegokolwiek świadczenia. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje : Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie należy wyjaśnić, iż Skarżąca wniosła o uchylenie przedmiotowej Interpretacji jedynie w zakresie odnoszącym się do powiązania należności otrzymywanych przez nią od Producenta – F. S.A. z dostawami samochodów przez Producenta na rzecz Skarżącej. W tym miejscy wyjaśnić należy, iż w myśl art. 14b § 1 O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Paragraf 2 powołanego przepisu stanowi, iż wniosek o interpretację może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art.14 c § 1 O.p. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Zgodnie z jednoznaczną, jasną i niebudzącą wątpliwości treścią przytoczonego przepisu rolą organu i istotą jego postępowania w sprawie indywidualnej interpretacji jest ocena stanowiska strony. Obowiązkiem organu jest dokonanie wykładni co do treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy. Należy też zaakcentować, że pełną wiedzę o stanie faktycznym stanowiącym punkt wyjścia dla ustalenia adekwatnych regulacji prawa podatkowego organ podatkowy czerpie wyłącznie z wniosku uprawnionego podmiotu. Jeśli wniosek ten nie zawiera określonych informacji, organ może zwrócić się o jego uzupełnienie w trybie przewidzianym dla usuwania braków formalnych. Ponadto organ w tym postępowaniu nie może prowadzić żadnego postępowania dowodowego. Właśnie z tego względu, że ustalenie stanu faktycznego nie jest przedmiotem postępowania w sprawie o wydanie indywidualnej interpretacji, wynika, iż stan ten jest stanem hipotetycznym, określonym przez wnioskującego o interpretację. Dla rozstrzygnięcia kwestii prawnych nie jest bowiem istotne rzeczywiste wystąpienie określonych zdarzeń. Organ, udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez wnioskodawcę. Zarówno na etapie postępowania wywołanego wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, jak i na etapie kontroli sądowej wydanego w wyniku tego postępowania rozstrzygnięcia kontroli podlega prawidłowość wyjaśnienia treści przepisów w odniesieniu do zadanego pytania. Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy, wskazać należy, że mimo, iż Minister zawarł w uzasadnieniu swojego stanowiska stwierdzenie, iż F. S.A. jest dla Skarżącej dostawcą samochodów, które następnie stają się przedmiotem leasingu pomiędzy wnioskodawcą a podmiotem trzecim (leasingobiorcą), w ocenie Sądu powyższe nie może mieć wpływu na ocenę prawną wydanej interpretacji, bowiem ocenie prawnej podlegała umowa wspólnej akcji promocyjnej, nie zaś umowa dostawy samochodów. Podkreślić należy, iż na rozprawie z dnia 5 października 2010 r. pełnomocnik Skarżącej oświadczył, iż to, że Minister Finansów przyjął, że pomiędzy Skarżącą a Producentem dochodzi do dostawy towarów, nie ma znaczenia dla sprawy. Wobec powyższego nie można uznać za słuszne zarzutów skargi, iż Minister naruszył art. 14b § 1-3 i art. 14c § 1-2 O.p., bowiem Minister udzielił odpowiedzi na pytanie Skarżącej zawarte we wniosku i ustosunkował się do konsekwencji podatkowych umowy o przeprowadzenie akcji promocyjnej. Zaś stwierdzenie, że Producent jest dostawcą samochodów dla Skarżącej nie ma znaczenia w sprawie. Istotne dla oceny merytorycznej niniejszej sprawy jest też to, że Skarżąca zgadza się ze stanowiskiem Ministra, iż w ramach umowy o przeprowadzenie wspólnej akcji promocyjnej nie dochodzi między stronami do żadnego świadczenia. Zdaniem Sądu ocena prawna pod względem skutków podatkowych umowy o przeprowadzenie akcji promocyjnej przedstawiona przez Ministra Finansów jest prawidłowa. Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT "przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7". Z analizy opisanej przez Skarżącą umowy o przeprowadzenie akcji promocyjnej wynika, iż w ramach tej umowy F. S.A. dokonuje płatności na rzecz Skarżącej, jednakże płatność ta nie jest następstwem jakiejkolwiek usługi wykonywanej przez Skarżącą na rzecz Producenta. Bowiem aby doszło do świadczenia usług musi zostać spełniony warunek, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, czyli pomiędzy Producentem a Skarżącą musiałoby dojść do jakiegoś świadczenia. Słusznie wskazał Minister, iż z przedstawionego stanu faktycznego w sprawie wynika, iż nie dochodzi do świadczenia usług pośrednictwa finansowego ani jakichkolwiek innych usług, przez Skarżącą na rzecz Producenta, gdyż nie dochodzi do jakiegokolwiek świadczenia Skarżącej na rzecz Producenta. Również mając na uwadze opis usług zawartych w PKWiU dział 65 nie można przyjąć, że Skarżąca świadczy na rzecz Producenta jakiekolwiek usługi zawarte w tej klasyfikacji. Podkreślenia wymaga, iż z przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego umowy o przeprowadzenie wspólnej akcji promocyjnej nie wynikają żadne elementy wzajemnego świadczenia pomiędzy Skarżącą a Producentem. Zatem słusznie Minister Finansów uznał, iż stanowisko Skarżącej, iż finansowanie ułamka części odsetkowej rat leasingowych poprzez comiesięczne pokrywanie przez podmiot inny niż korzystający z przedmiotu leasingu części kosztu korzystania z kapitału, stanowi usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na gruncie ustawy VAT jest nieprawidłowe. Biorąc powyższe pod rozwagę orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.