III SA/Wa 3638/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2015 r. sprawy ze skargi G.S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. przedłużył wobec G. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2014 r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu 11 lipca 2014 r. Skarżąca złożyła deklarację VAT-7 za czerwiec 2014 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie 346 142 zł. Termin zwrotu ww. kwoty upływał w dniu 5 sierpnia 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wskazał, że celem weryfikacji prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług dokonanego przez Spółkę w złożonej w dniu 30 lipca 2014 r. deklaracji VAT-7, pracownicy [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczęli wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. W wyniku podjętych czynności kontrolnych ustalono, że podstawą działalności Spółki jest handel gazem propan - butan. W kontrolowanym okresie Spółka dokonała również nabyć i sprzedaży sprzętu elektronicznego, tj. telefonów oraz konsol do gier. Z faktur dokumentujących nabycia sprzętu elektronicznego i wewnątrzwspólnotowej dostawy tego sprzętu do P. GmbH w Niemczech w głównej mierze wynika zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazany w deklaracji za badany okres. W sprawie ww. dostawy unijnej został sporządzony wniosek o przeprowadzenie czynności wyjaśniających przez administrację Niemiec na okoliczność udokumentowania transakcji z kontrahentem oraz źródeł finasowania tych transakcji. Jednocześnie prowadzone są czynności u następujących poddostawców sprzętu elektronicznego: M. Sp. z o.o z siedzibą w L. i E. Sp. z o.o. z siedzibą we W. Organ podatkowy uznał, że rzeczywisty charakter powyższych transakcji wymagał będzie dalszych czynności sprawdzających, tj. w kwestii ich prawidłowości na wcześniejszym etapie obrotu. Pismem z dnia 19 sierpnia 2014 r. Spółka wniosła o usunięcie naruszenia prawa związanego z wydaniem ww. postanowienia. Spółka zarzuciła postanowieniu naruszenie: • art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej "ustawa") w zw. z art. 281 § 2 w zw. z art. 283 § 5 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie postanowienia o przedłużeniu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w oparciu o przesłanki przekraczające zakres kontroli podatkowej oraz uzależnienie terminu zwrotu nadwyżki od czasu zakończenia postępowania podatkowego, które wobec podatnika nie zostało wszczęte, • art. 274c Ordynacji podatkowej, polegające na przekroczeniu zakresu dokonania możliwych czynności u kontrahenta podatnika prowadzonych w ramach kontroli podatkowej, • art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w zw. art. 120, 121 i 124 Ordynacji podatkowej, poprzez sporządzenie uzasadnienia postanowienia w sposób sprzeczny ze stanem faktycznym oraz z pominięciem istotnych okoliczności ujawnionych w trakcie kontroli podatkowej, a także brakiem wskazania uzasadnionych podstaw do przedłużenia terminu zwrotu podatku. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. pismem z dnia 19 września 2014 r. odpowiedział na powyższe wezwanie, uznając przedstawione w nim zarzuty za niezasadne. Spółka wniosła skargę na postanowienie Naczelnika, w której powtórzyła swoje zarzuty zawarte w wezwaniu. Wskazała ponadto na fakt uzyskania przez swojego kontrahenta zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach. W odpowiedzi na skargę Naczelnik wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko, iż zasadnie przedłużył termin zwrotu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym wydanych w postępowaniu administracyjnym i egzekucyjnym postanowień podlegających zaskarżeniu zażaleniem, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Ponadto ocenie sądowej podlegają - według tych samych kryteriów - akty z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Wspomnianym wyżej aktem jest zaskarżone w niniejszym postępowaniu postanowienie Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2014 r. Skarga na to postanowienie, wniesiona w niniejszej sprawie, nie zasługiwała na uwzględnienie. Podzielić należy ocenę, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT ma charakter uznaniowy, skoro art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy stanowi ogólnie o konieczności "dodatkowego zweryfikowania", które - o ile rzeczywiście wystąpi – stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego jedynie uprawnienie do przedłużenia terminu ("...naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin..."). Ustawa pozostawia więc organowi duży zakres swobody przy ocenie, czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, nie podaje bowiem kryteriów, którymi należy kierować się przy podejmowaniu decyzji co do przedłużenia. Przy jej podjęciu możliwie jest więc kierowane się nie tylko tymi danymi, które rodzą wątpliwości z uwagi na specyfikę danej sprawy, ale także tymi, które zazwyczaj, z powodu notoryjnie znanych okoliczności, nasuwają takie wątpliwości co do zasadności zwrotu. Sama formalna poprawność deklaracji, faktury i/lub innych dokumentów przedłożonych przez podatnika wnioskującego o zwrot, nie wyklucza automatycznie wątpliwości co do zasadności zwrotu. W zaskarżonym postanowieniu wskazano, że przedmiotem obrotu Skarżącej był sprzęt elektroniczny, co uzasadniało przypuszczenie, że wewnątrzwspólnotowa dostawa, która ma za przedmiot taki właśnie towar, wymaga sprawdzenia pod względem autentyczności, pochodzenia towaru od bezpośredniego kontrahenta oraz jeszcze wcześniejszych poprzedników w obrocie. Wskazano w zaskarżonym postanowieniu, że ci wcześniejsi dostawcy (poddostawcy) są podmiotami nowoutworzonymi, deklarującymi nagłe zwiększenie obrotów, nawet do kwoty kilkunastu milionów złotych, nie są producentami sprzętu, lecz nabywali go od jeszcze innych sprzedawców. Notoryjne znane jest, że takie warunki faktyczne transakcji często towarzyszą próbom nielegalnego zwrotu podatku. Ostrożność Naczelnika jest zatem w pełni zrozumiała. Owszem, sam Organ przyznał (w odpowiedzi na skargę), że podanie stanu faktycznego sprawy nastąpiło w postanowieniu w "dość skondensowany sposób", zabrakło np. w zaskarżonym postanowieniu uwagi, że nabycia i dostawy miały miejsce w tym samym dniu, co czyniło transakcję jeszcze bardziej wątpliwą, ale przedstawione w postanowieniu okoliczności także wskazują na takie wątpliwości w stopniu wystarczającym dla przedłużenia terminu zwrotu. Nie można więc podzielić zarzutu Skarżącej, że wydane postanowienie nie odpowiada wymogom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wskazuje ono na wystąpienie przesłanek z art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy. Organ nie ma obowiązku wskazywania, jakie czynności są podejmowane względem poddostawców podatnika, ani czy u jego kontrahenta przeprowadzona jest kontrola krzyżowa, lub czy istnieje potrzeba takiej kontroli. W postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu, wydanym w toku kontroli podatkowej, wystarczające jest wskazanie, że wobec istnienia wątpliwości co do zasadności zwrotu względem kontrahentów podatnika zamierza się podjąć czynności, jakie dopuszczalne są w ramach kontroli podatkowej (art. 281 § 2, art. 274c § 1 Ordynacji). W niniejszej sprawie Organ wskazał jednak, jakie czynności już podjął – sporządził wniosek do administracji podatkowej Niemiec o weryfikację transakcji po stronie nabywcy sprzętu elektronicznego, a także wskazał na potrzebę dalszej weryfikacji transakcji u kontrahenta i poddostawców, tj. konieczność ich wezwania celem przesłuchania, potrzebę oględzin, ekspertyz, powołania biegłych, a także dokonania czynności przez organy miejscowo właściwe dla poddostawców. Przynajmniej niektóre z tych czynności mieszczą się w zakresie uprawnień kontrolujących, o którym mowa w art. 286 § 1 Ordynacji podatkowej. Odnośnie do zarzutu przedłużenia terminu zwrotu do czasu zakończenia postępowania podatkowego, które przecież – co jest bezsporne – nie toczyło się w dacie wydania postanowienia, wyjaśnić należy, że zastosowana przez Naczelnika formuła językowa wynika z samego art. 87 ust. 2 zd. drugie ustawy. Niewątpliwie w dniu 4 sierpnia 2014 r. trwała kontrola podatkowe wszczęta względem Spółki, a to, czy ostateczna weryfikacja zasadności zwrotu będzie mogła zostać przeprowadzona w ramach tej kontroli podatkowej, czy też konieczne będzie wszczęcie postępowania podatkowego, nie było jeszcze wiadome w dacie wydania postanowienia. Wskazanie tego właśnie postępowania podatkowego uznać należy za dopuszczalne. W razie zakończenia kontroli podatkowej i braku wszczęcia postępowania podatkowego, końcową datę przedłużonego terminu zwrotu wyznaczać będzie koniec kontroli podatkowej. Podatnik nigdy natomiast nie ma wiedzy co do przypuszczalnego terminu dokonania zwrotu, gdyż data zakończenia każdego z postępowań wskazanych w art. 87 ust. 2 ustawy jest zawsze niepewna. Wskazywane w skardze okoliczności dotyczące wydawanych dla kontrahenta Spółki zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach nie mogła mieć istotnego znaczenia dla sprawy. Takie zaświadczenie nie może być bowiem potraktowane jako formalny, wiążący dokument urzędowy wykluczający wątpliwości co do zasadności żądanego zwrotu podatku. Zaświadczenie może mieć oczywiście pewną wartość dowodową, ale nie należy przeceniać jego znaczenia, gdyż potwierdza ono jedynie stan subiektywnej wiedzy organu wydającego zaświadczenie, iż podatnik, którego zaświadczenie dotyczy, nie ma zaległości. Zresztą, jak wynika ze skargi, zaświadczenia te Spółka przedstawiła już po wydaniu postanowienia (w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa). Z tego względu, a także z innych wymienionych powodów, dla których wydane postanowienie musi być uznane za zgodne z prawem, nie naruszono w sprawie także art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.