III SA/Wa 371/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas (spr.), Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Urszula Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2008 r. sprawy ze skargi R. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2007 r., nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R.G. kwotę 1.160 zł (słownie: tysiąc sto sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] czerwca 2007r. i określił R. G. (dalej - "Skarżący") zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 31.969 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał powyższe rozstrzygnięcie na podstawie następującego stanu faktycznego. Skarżący prowadził w 2003 r. działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług lekarskich w ramach kontraktów z NFZ oraz prywatnej praktyki lekarskiej, pod nazwą Centrum Medyczne G., opłacając podatek dochodowy od osób fizycznych według zasad ogólnych i prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. Kontrola skarbowa przeprowadzona w okresie od października 2005 r., do czerwca 2006 r. wykazała nieprawidłowości w prowadzonej ewidencji księgowej, polegające na zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Spółdzielnię Medyczną V., która - jak ustalono w toku czynności sprawdzających - jest firmą fikcyjną. Przedmiotowe faktury dotyczyły wymiany modułu Dopplera Echokardiogramu Concept 2000, regeneracji głowicy, zakupu głowicy oraz naprawy Echokardiogramu Concept 2000. Ponadto Echokardiogram, do którego zakupiona została głowica, moduł Dopplera oraz usuwana była usterka mechaniczna nie figurował w ewidencji środków trwałych ani też w ewidencji wyposażenia. Na podstawie materiałów przekazanych przez Komendę Wojewódzką Policji w R. ustalono też, że Skarżący nie wykazał wszystkich przychodów z tytułu usług świadczonych odpłatnie osobom fizycznym, zaniżając w ten sposób przychód o co najmniej 102.545,00 zł. Ponadto Skarżący nie wykazał jako kosztów uzyskania przychodów wypłat dokonanych na rzecz lekarzy specjalistów z tytułu odpłatnego świadczenia usług lekarskich w ramach Centrum Medycznego G., w kwocie 67.985,00 zł. Z kolei z protokołu badania ksiąg z dnia [...] kwietnia 2007 r. wynikało, że kwota niezaewidencjonowanego przychodu przekracza 0,5% przychodu wykazanego w księdze za kontrolowany rok podatkowy, w związku z czym - stosownie do art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn, zm., - dalej "Op"), księgi podatkowe prowadzone były nierzetelnie i nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym za 2003 r. Stosownie do art. 23 §2 Op odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, a dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełniono dowodami uzyskanymi w toku postępowania. Uwzględniając powyższe ustalenia, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z [...] czerwca 2007 r. określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 32.756,50 zł., w miejsce wykazanego zobowiązania w wysokości 1.871,80 zł. Od powyższej decyzji Skarżący wniósł odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie art. 180 i 187 Op - poprzez niedostateczne zebranie materiału dowodowego i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy, a w szczególności nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków wskazanych w toku prowadzonego postępowania podatkowego na okoliczność posiadania sprzętu medycznego, - naruszenie art. 191 Op - poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji art. 121 i 122 Op - poprzez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego tj. zaufania do organów podatkowych, a przede wszystkim zasady prawdy obiektywnej, - naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej - "u.p.d.o.f."), poprzez nieuwzględnienie kosztów poniesionych w związku z uzyskanym przychodem. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz §11 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stwierdził, że aby uznać poniesiony wydatek za koszt uzyskania przychodów, podatnik winien faktycznie ponieść wydatek, wykazać jego związek z uzyskanym przychodem oraz przedstawić dowód poniesienia wydatku, odpowiadający wymaganiom przewidzianym w powołanych przepisach rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z ustaleń organu I instancji wynika natomiast, iż faktury, na podstawie których Skarżący zaliczył wynikające z nich wydatki do kosztów uzyskania przychodów wystawione zostały przez nieistniejący podmiot - Spółdzielnię Medyczną V., w związku z czym okazały się nierzetelne. W ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji podjął wszelkie próby ustalenia, kto był rzeczywistym wystawcą faktur. Z informacji uzyskanej przez Urząd Kontroli Skarbowej w P. wynika, że na terenie województwa wielkopolskiego nie figuruje w ewidencji podatników firma V. Z kolei podany NIP jest nieprawidłowy i nie występuje w skali kraju. Organ odwoławczy podkreślił, że Skarżący nie był w stanie podać żadnych informacji mogących przyczynić się do ustalenia wystawcy kwestionowanych faktur oraz nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających fakt poniesienia wydatków wyszczególnionych na fakturach. W trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego nie potrafił podać numerów telefonów przedstawicieli firmy V. twierdząc, że to sprzedawcy się z nim kontaktowali. Nie posiada również żadnego dowodu potwierdzającego fakt zapłaty za usługi, gdyż jak twierdzi zapłata następowała zawsze w formie gotówkowej. Pieniędzy nie pobierał z konta z banku lecz z domowego sejfu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie dał wiary wyjaśnieniom dotyczącym posiadania przez Skarżącego w 2003 r. Echokardiogramu Koncept 2000. Organ II instancji wskazał bowiem, że z ewidencji środków trwałych prowadzonej od 1995 r. wynika, że w 2003 r. Skarżący posiadał ultrasonograf Dynamie Imaging model Concept D. Zdaniem organu II instancji, gdyby ultrasonograf Concept 2000 był wykorzystywany od 1991 r. i Skarżący nadal go posiadał, powinno to znaleźć odzwierciedlenia w ewidencji środków trwałych prowadzonej od 1995 r. Organ odwoławczy zauważył, iż Skarżący wskazał Echokardiogram (USG) Dynamie Imaging Concept 2000 oraz Echokardiogram (USG) Dynamie Imaging model Concept D jako dwa odrębne urządzenia. W ewidencji środków trwałych posiadał ultrasonograf Dynamie Imaging model Concept D, natomiast zakwestionowane rachunki za naprawy dotyczyły Echokardiograrmu (USG) Concept 2000, czyli środka trwałego, którego nie posiadał. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest powoływany spis z natury sporządzony na wniosek kontrolujących na dzień 16 stycznia 2006 r. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że sprzęt wyszczególniony na kwestionowanych fakturach echokardiogram Concept 2000 - nie figuruje w rejestrze sprzętu medycznego. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, iż z materiału zgromadzonego w aktach odwoławczych - protokołów przesłuchań lekarzy specjalistów wynika, że lekarze ci przyjmowali pacjentów w Centrum Medycznym G., na podstawie ustnych umów zawartych ze Skarżącym. Pacjenci przyjmowani byli prywatnie. Pieniądze za wizytę pobierała od pacjentów rejestratorka - 60 zł, z czego 40 zł otrzymywał lekarz. Lekarze nie płacili za wynajem gabinetów, pomoc pielęgniarki i ewidencje pacjentów. Rozliczenie z lekarzem następowało tego samego dnia, po zakończeniu przyjęć. Lekarze specjaliści -za wyjątkiem reumatologa, nie wystawiali rachunków dla Centrum Medycznego "G.", wykazując otrzymane kwoty jako przychody z własnej działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego kwota niezaewidencjonowanego przychodu przyjęta w decyzji organu I instancji określona została na podstawie kompletnego materiału dowodowego w postaci przesłuchania świadków oraz zeszytów zabezpieczonych przez policję obrazujących szczegółową ewidencję dziennych przyjęć pacjentów przez lekarzy specjalistów. W ewidencji tej (prowadzonej przez p. B.) ewidencjonowane były zarówno kwoty uzyskanych przychodów, kwoty wypłacone lekarzom specjalistom jak również kwoty pieniędzy przekazane Skarżącemu. W ocenie organu II instancji zeszyty prowadzone przez rejestratorkę nie były luźnymi zapiskami, jak twierdzi Skarżący, lecz wiarygodną ewidencją ilości przyjętych pacjentów i uzyskanych przychodów. W ocenie organu odwoławczego - organ podatkowy I instancji zebrał i sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Jako dowód dopuścił wszystko co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy - materiał przekazany przez Komendę Wojewódzką Policji w R., zeznania świadków, informacje przekazane przez Urząd Kontroli Skarbowej w P., M. Oddział Wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia, a ocena materiału oparta została na podstawie całego materiału dowodowego. Bezzasadne są więc zarzuty Strony dotyczące naruszenia art. 180, 187 i 191 Op. Wyliczając wysokość zobowiązania podatkowego organ odwoławczy uwzględnił korekty przychodu o bezpłatne badania dla pracowników W. oraz przychód z rachunków [...] i [...] za badania ortopedyczne. Pismem 22 stycznia 2008 r. Skarżący wniósł skargę na powyższa decyzję wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów: 1) postępowania podatkowego: art. 120 i 122 Op, poprzez naruszenie zasady praworządności i zasady prawdy obiektywnej w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, - art. 180, 187 i 191 Op, poprzez niepełną ocenę materiału dowodowego, która miała istotny wpływ na wynik przeprowadzonego postępowania, pominięcie niektórych dowodów w sprawie bez uzasadnienia przyczyny, a także przyjęcie dowolnych rozstrzygnięć przy ustaleniu związku poniesionych wydatków z tytułu naprawianego sprzętu usg/echo z uzyskiwanymi przychodami, nie popartych żadnym dowodem, co stanowi o przekroczeniu zasady swobodnej oceny dowodów przez organ w postępowaniu podatkowym, 2) prawa materialnego: - art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. u.p.d.o.f., poprzez nieuwzględnienie kosztów poniesionych w związku z uzyskanym przychodem, - art. 14 u.p.d.o.f., poprzez błędne określenia wysokości uzyskanych przychodów. W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, iż stanowisko organu kontroli skarbowej, że w 2003 r. firma "G." nie posiadała sprzętu medycznego w postaci Echokardiogramu Concept 2000, gdyż nie figurował on w ewidencji środków trwałych - jest nieprawidłowe. Sprzęt medyczny - Echokardiogram (USG) Dynamie Imaging Concept 2000 oraz Echokardiogram (USG) Dynamie Imaging model Concept D ujęty jest bowiem w remanencie sporządzonym na potrzeby kontroli i jest w przychodni do dnia dzisiejszego. W ocenie Skarżącego, nieuwzględnienie wydatków na powyższy sprzęt w kosztach uzyskania przychodów tylko dlatego, iż faktury na sprzedaż zostały wystawione przez firmę, co do której nie można stwierdzić czy istnieje czy nie, jest nieuzasadnione, tym bardziej, że przeprowadzone postępowanie dowodowe potwierdziło poniesienie przedmiotowych wydatków na zakup usług naprawy sprzętu. Na poparcie stanowiska Skarżący wskazał wyroki sądów administracyjnych - SA/Lu 666/94 z dnia 24.01.1995 r., SA/Łd 850/95 z dnia 24.04.1996 r., SA/Po 135/99 z 01.02.2000 r., z których wynika, że wystawienie wadliwego dowodu księgowego nie niweczy samego faktu poniesienia wydatku, jeżeli służy osiągnięciu przychodów, a podatnik wykazuje innymi dowodami fakt zaistnienia zdarzenia gospodarczego. Ponadto Skarżący podniósł, iż decyzją wydaną za 2002 r. Izba Skarbowa uznała rachunek wystawiony przez Spółdzielnię "V." mimo, że Spółdzielnia ta okazała się podmiotem nieistniejącym. Odnośnie zarzutu dotyczącego niezaewidencjonowania w księdze podatkowej przychodów uzyskanych z tytułu wizyt prywatnych pacjentów, Skarżący wyjaśnił, że luźne zapiski wynikające z prowadzonego przez p. B. zeszytu nie są ewidencją zdarzeń gospodarczych, bowiem nie uwzględniają korekt, które powstały już po zapisaniu wizyty pacjenta. Okoliczności te zostały wykazane w toku przesłuchania świadków i mają wpływ na wielkość uzyskanego dochodu, a nie zostały uwzględnione w zaskarżonej decyzji. Skarżący podkreślił również, że ewidencja prowadzona przez p. B. - prowadzona była wyłącznie dla celów rozliczenia lekarzy specjalistów, bowiem ilość przyjętych przez nich pacjentów była podstawą do ustalenia ich wynagrodzenia. Ponadto Skarżący wskazał, iż w latach 2002- 2004 miał zawarte umowy o świadczenie usług medycznych z różnymi firmami. Wiele firm korzystało również sporadycznie z usług medycznych na podstawie umów ustnych. Wszystkie firmy otrzymywały rachunki za wykonane usługi medyczne, w tym również przez lekarzy specjalistów, natomiast pacjenci nie płacili za wizyty, z uwagi na fakt, że płacili za nich pracodawcy. Skarżący podniósł, iż organ II instancji z przedłożonych umów i 187 rachunków uwzględnił tylko 4 rachunki wystawione za badania lekarzy specjalistów. Tymczasem, w ocenie Skarżącego, jest rzeczą oczywistą, iż wykonanie badania wstępnego, okresowego, czy profilaktycznego może spowodować w przypadku pacjenta zdiagnozowanego podczas takiego badania z podejrzeniem określonego schorzenia, konieczność przeprowadzenia także badania specjalistycznego. Dlatego też fakt, że na rachunku za wykonane usługi medyczne widnieje informacja o przeprowadzonym badaniu profilaktycznym, czy okresowym nie wyklucza przeprowadzenia także w stosunku do danego pacjenta badania specjalistycznego. Skarżący podniósł, iż z powyższego wynika, że organ II instancji nie uwzględnił w ogóle wystawionych rachunków za "usługi medyczne", "badania profilaktyczne", "badania wstępne". Tymczasem w usługach tych zawierają się także usługi lekarzy specjalistów, których konsultacja lub badanie było niezbędne do wykonania badania wstępnego, profilaktycznego Do skargi Skarżący załączył 6 oświadczeń dyrektorów, właścicieli lub prezesów firm, stwierdzających fakt wykonania badań specjalistycznych w ramach umów na świadczenie usług medycznych w zakresie medycyny pracy w latach 2002-2004 (w tym 4 umowy zawarte na piśmie i 2 ustnie). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji i wniósł oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. dalej jako "p.p.s.a.") sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 122 Op. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu. Z kolei w myśl art. 124 Op. winny one również wyjaśniać stronie zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Stosownie do tego przepisu, który wyraża zasadę przekonywania strony, organ podatkowy powinien uczynić wszystko, aby strona została przekonana o zasadności rozstrzygnięcia, nawet gdy było ono dla niej niekorzystne. Elementem decydującym o przekonaniu strony co do trafności rozstrzygnięcia, jak również wskazującym na wypełnienie przez organ podatkowy obowiązków z art. 122 Op.. jest uzasadnienie decyzji. Zgodnie z art. 210 § 4 Op. uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przepis art. 210 § 4 Op. nakazuje więc organowi w uzasadnieniu decyzji przytoczyć przepisy prawa na podstawie których, w decyzji organ rozstrzygnął o uprawnieniach i obowiązkach podatnika oraz wskazać okoliczności faktyczne, które zdaniem organu wypełniają prawnopodatkowy stan faktyczny określony w przepisach prawa materialnego stanowiących podstawę rozstrzygnięcia. W przypadku sporu co do ustalenia elementów tego stanu, organ obowiązany jest w uzasadnieniu decyzji wskazać dowody, którym dał wiarę ustalając ten stan oraz dowody, którym wiarygodności odmówił. Z tych powodów uzasadnienie faktyczne decyzji jest ściśle powiązane z uzasadnieniem prawnym, gdyż to w uzasadnieniu faktycznym organ wskazuje, że w sposób zasadny zastosował normę prawną, na podstawie której uregulował sytuację prawną adresata decyzji. W niniejszej sprawie organ podatkowy nie uznał za koszty uzyskania przychodów wydatków potwierdzonych fakturami nr [...] z dnia [...] marca 2003r., nr [...] z dnia [...] maja 2003 r. i nr [...] z dnia [...] grudnia 2003 r., gdyż faktury te były wystawione przez nieistniejący podmiot - Spółdzielnię Medyczną V., w ocenie organu były więc nierzetelne. Stanowisko powyższe w pełni potwierdza skład orzekający w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz §11 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, aby uznać poniesiony wydatek za koszt uzyskania przychodów, podatnik winien faktycznie ponieść wydatek, wykazać jego związek z uzyskanym przychodem oraz przedstawić dowód poniesienia wydatku, odpowiadający wymaganiom przewidzianym w powołanych przepisach rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z ustaleń organu I instancji wynika natomiast, iż faktury, na podstawie których Skarżący zaliczył wynikające z nich wydatki do kosztów uzyskania przychodów wystawione zostały przez nieistniejący podmiot - Spółdzielnię Medyczną V. W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie próby ustalenia, kto był rzeczywistym wystawcą faktur. Jak wskazał organ II instancji z informacji uzyskanych przez Urząd Kontroli Skarbowej w P. wynika, że na terenie województwa wielkopolskiego nie figuruje w ewidencji podatników firma V. Z kolei podany NIP jest nieprawidłowy i nie występuje w skali kraju. Skarżący nie był w stanie podać żadnych informacji mogących przyczynić się do ustalenia wystawcy kwestionowanych faktur oraz nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających fakt poniesienia wydatków wyszczególnionych na fakturach. W trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego nie potrafił podać numerów telefonów przedstawicieli firmy V. twierdząc, że to sprzedawcy się z nim kontaktowali i telefonicznie ustalali przed przyjazdem wartość naprawy. Skarżący nie posiada również żadnego dowodu potwierdzającego fakt zapłaty za usługi, gdyż jak twierdzi zapłata następowała zawsze w formie gotówkowej. Pieniędzy nie pobierał z konta z banku lecz z domowego sejfu. W tym miejscu należy wskazać, że wysokość kwot na jakie opiewały faktury była dość znaczne tj. przekraczające kwotę o której mowa w art.13 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. prawo działalności gospodarczej Dz.U.99.101.1178 w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. tj. kwotę 3000 Euro a wiec winny być one zapłacone z konta bankowego a nie gotówką. Również przedłożone przez Skarżącego na rozprawie w dniu 5 września 2008r. kopie badań pacjentów wskazujące na fakt, że badania były wykonane na sprzęcie - który w ocenie organu nie był w posiadaniu Skarżącego - mogą jedynie przeczyć ustaleniom organu odnośnie posiadania przez Skarżącego tego sprzętu, nie są jednak, w ocenie składu orzekającego, dowodem na okoliczność potwierdzającą fakt poniesienia wydatków wyszczególnionych na zakwestionowanych przez organ fakturach. Zdaniem składu orzekającego, Skarżący nie udowodnił - jak słusznie ustalił organ - że rzeczywiście poniósł on wydatki związane z zakwestionowanymi fakturami. Warto również podkreślić, że sama okoliczność, że skarżący działała w dobrej wierze i nie miał możliwości sprawdzenia kontrahenta, nie zmienia faktu, że rachunek pochodzi od nieistniejącego podmiotu i przez to nie stanowi dokumentu potwierdzającego operację gospodarczą, a tym samym nie ma mocy dowodowej w rozliczeniu podatkowym. Ryzyko tego typu sytuacji obciąża podatnika (zob. wyrok. Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 grudnia 2001 r. SA/Sz 1387/00). Skarżący podnosi również zarzuty przeciwko prawidłowości i kompletności ewidencji prowadzonej przez J. B. Wskazał on, iż ewidencja ta była potrzebna dla prawidłowego ustalenia należności wypłacanych dla lekarzy przyjmujących pacjentów, nie była natomiast sporządzana dla wykazania rzeczywistych wpływów Centrum Medycznego G. W ocenie Sądu, powyższy zarzut zasługuje na uwzględnienie. Organy podatkowe w sposób wybiórczy przeanalizowały zeznania świadka J. B. Wg organów w ewidencji tej (prowadzonej przez p. B.) ewidencjonowane były zarówno kwoty uzyskanych przychodów, kwoty wypłacone lekarzom specjalistom, jak również kwoty pieniędzy przekazane Skarżącemu. Świadek B. zeznała (zob. karta 83 akt administr.), że jeżeli były dokonywane zwroty po rozliczeniu przez nią zeszytu (ewidencji), to zwrot ten nie był odnotowywany w ewidencji. Zeznała ponadto, że od kiedy powstał POZ były przypadki kiedy to Skarżący płacił specjalistom za pacjentów. Z zeznań tych nie wynika w jaki sposób rozliczane były wizyty u specjalistów wynikające z umów abonamentowych zawartych przez G. z różnymi firmami (dowód segregator II akt administracyjnych). Z kolei z powyższych umów wnika, że w ramach abonamentu były lub mogły być świadczone usługi lekarzy specjalistów. (vide zał. do umowy z W. [...] karta 316 akt admin. tom II). Również z § 4 pkt. 3 umowy zawartej z F. [...] S.A. (karta 284 akt admin. tom II) wynika możliwość prowadzenia badań specjalistycznych. Ponadto Sąd zauważa, ze Skarżący wyjaśnił (karcie 287 akt admin. tom II), że w ramach badań profilaktycznych pacjent był często konsultowany u specjalistów, za które to badania Skarżący sam płacił specjaliście. W ocenie Sądu kwestia ta - bardzo istotna dla prawidłowego ustalenia dochodu - została przez organy podatkowe całkowicie pominięta. Zauważyć bowiem należy, że umowy przedłożone przez Skarżącego zawarte w tomie II akt admin. - w/g organów - były umowami o oświadczenie usług medycznych i dotyczyły wykonywania profilaktycznej opieki zdrowotnej, badań wstępnych, kontrolnych i badań do celów sanitarno-epidemiologicznych, powyższe jednak nie przeczy wyjaśnieniom Skarżącego, że w toku tych badań wykonywane były również badania specjalistyczne. W celu zweryfikowania tej kwestii organy podatkowe winny przeprowadzić dowód z kart pacjentów przyjmowanych w ramach badań abonamentowych. W świetle powyższych rozważań należało stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. w uzasadnieniu decyzji nie wyjaśnił w/w istotnych okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przez co naruszył przepisy art. 210 § 4 Op. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 Op. w stopniu mającym istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Wobec tego, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 p.p.s.a., Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.