III SA/Wa 38/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Asesor WSA Alojzy Skrodzki, , Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi J.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów z nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 1997r. oddala skargę W dniu [...] września 2003r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją nr [...] wydaną w wyniku przeprowadzonej kontroli określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 1997 w kwocie 125.183,25 zł. W uzasadnieniu wydanej decyzji podniósł, iż przychody skarżącego w 1997r. wyniosły łącznie 114.283,62 zł a wydatki łącznie 67.559,07 zł (uwzględniając w tej sumie wydatki poniesione w związku z utrzymaniem siebie i jednej córki - druga córka była na utrzymaniu żony osiągającej własne dochody z prowadzonej działalności gospodarczej). W zakresie rachunków bankowych skarżącego brak było informacji odnośnie źródeł finansowania wpłat gotówkowych w kwotach 70.550 zł i 19.000 USD, a skarżący nie wskazał źródeł tych wpłat. Skarżący nie dokonywał wypłat z posiadanych rachunków bankowych, na który przelewane były dochody z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz działalności wykonywanej osobiście. W związku z powyższym Dyrektor UKS przyjął, iż wydatki skarżącego w części zostały pokryte z dochodów uzyskanych ze sprzedaży 2 samochodów i motocykla za 35.000 zł. ale równocześnie brak było źródeł pokrycia wydatków w kwocie 32.059,07 zł. Do sumy tej doliczono wpłaty na rachunki bankowe skarżącego co do których brak było informacji o źródłach pochodzenia w kwocie 70.550 zł i równowartości 19.000 USD w kwocie 64.302 zł co łącznie dało sumę 166.911,07 co do której Dyrektor UKS nie znalazł w skutek przeprowadzonej kontroli informacji o źródłach finansowania i która została uznana za przychody pochodzące ze źródeł nieujawnionych, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. w Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm; dalej u.o.p.d.f..) Od kwoty tej ustalił 75% zryczałtowany podatek w wysokości 125.183,25 zł. Ponadto w uzasadnieniu decyzji wskazano, iż skarżący zadeklarował posiadanie w domu środków pieniężnych w gotówce w kwocie 150.000 zł. Zdaniem Dyrektora UKS analiza dochodów i wydatków skarżącego w latach 1991-1996 r., z uwzględnieniem wydatków ponoszonych przez niego na budowę i wykończenie domu oraz utrzymanie rodziny, na podstawie ustaleń poczynionych w trakcie kontroli nie wykazała możliwości zgromadzenia takiej sumy. Jednocześnie zaznaczył, iż w przeprowadzonej analizie nie uwzględniono, poza rokiem 1993 kiedy to małżonkowie rozliczyli się z uzyskanych dochodów wspólnie, dochodów żony skarżącego. W trakcie kontroli żona skarżącego przesłuchana na tą okoliczność nie wskazała żadnych szczegółów i dowodów, które mogłyby świadczyć o wysokości osiągniętych przez nią dochodów z prowadzonej działalności. W dniu [...] października 2003r. pełnomocnik skarżącego złożył do Izby Skarbowej w W. odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., w którym wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji w mierze ustalenia daty zakończenia budowy domu i ustalenia, a także zbadanie w drodze opinii biegłego, dochodów żony skarżącego. Zaskarżonej decyzji zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych dotyczących: 1) dnia zakończenia budowy domu, a w konsekwencji wydatków jakie po 1995r. były przeznaczone na budowę i wykończenie domu, 2) dotyczących działalności gospodarczej małżonki skarżącego oraz uzyskiwanych przez nią dochodów, 3) możliwości uzyskania "wolnych" środków pieniężnych w kwocie około 150.000 zł i przetrzymywania ich w domu, oraz błędną ocenę materiału dowodowego polegającą na: - założeniu z góry, iż wynikiem kontroli ma być udowodnienie, że skarżący pobierał "łapówki" co wiąże się ze śledztwem prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w Warszawie, - wyeliminowaniu ze źródeł dochodów tej ich części, które skarżący uzyskał w związku z wieloletnią działalnością zawodową i przyjęcie iż nie miał on żadnych oszczędności, - błędną ocenę dowodów dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej przez żonę skarżącego, pomimo iż wskazywały one na zakres prowadzonej działalności oraz ilość zatrudnionych pracowników, - błędną ocenę pożyczek oraz darowizn, które świadczyły, nie jak przyjął to Dyrektor UKS o złej sytuacji finansowej skarżących, ale były związane ze śmiercią matki żony skarżącego i podziałem spadku. Na poparcie powyższego pełnomocnik skarżącego wskazał, iż 1) Kontrolujący nie wzięli pod uwagę, iż dom był budowany systemem gospodarczym, a więc taniej niż przez profesjonalną firmę. Kontrolujący niesłusznie oparli się na wartościach podanych w akcie notarialnym zawartym w 1999 r. w którym spółdzielnia przeniosła na skarżącego i jego żonę prawo własności domu, bowiem nie odzwierciedla ona kosztów budowy domu w latach 1992-1994. Ponadto już w 1994r. uzyskali oni zgodę na użytkowanie obiektu, tak więc w latach 1995 do 1997r. budowa domu była już zakończona, a dom był zamieszkały i nie ponosili z tego tytułu żadnych obciążeń. Łączny koszt budowy domu, zdaniem pełnomocnika spółki wyniósł około 30% kwoty podanej w akcie notarialnym 2) Dyrektor UKS nie uwzględnił dowodów, z których wynika, iż żona skarżącego prowadziła działalność początkowo polegającą na produkcji odzieży, a potem handlową, miała prawo zatrudniać 15 osób i uzyskała kredyt na finansowanie swojej działalności. Ponadto, żona skarżącego wpłaciła w 1998r. na rachunek bankowy skarżącego kwotę 20.000 zł z własnych oszczędności. W związku z powyższym zachodziła potrzeba ponownego wyjaśnienia zakresu tej działalności. Ad 3) Dyrektor UKS nie uwzględnił faktu, iż znaczne dochody skarżącego uzyskane z intratnej działalności zawodowej oraz dochody jego żony z prowadzonej od 1983r. działalności gospodarczej, o których świadczyła między innymi decyzja o budowie domu podjęta w 1992r., mogły pozwolić na zgromadzenie w domu kwoty 150.000 zł. W dniu 3 grudnia 2003r. skarżący wraz z małżonką wnieśli do Izby Skarbowej pismo zawierające dodatkowe wyjaśnienia odnośnie ustaleń dokonanych w trakcie kontroli w mierze dochodów i oszczędności małżonki skarżącego oraz daty zakończenia budowy domu. Na skutek wniesionego odwołania w dniu [...] grudnia 2003r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał decyzję nr [...], w której utrzymał w mocy rozstrzygnięcie podjęte w I instancji, uznając iż analiza przeprowadzona w tym rozstrzygnięciu jest wiarygodna a w odwołaniu nie wskazano żadnych argumentów mogących tę wiarygodność podważyć. W uzasadnieniu wskazał, iż postępowanie kontrolne zostało przeprowadzone tylko w stosunku do skarżącego, dlatego też jego pełnomocnik błędnie podał we wniesionym odwołaniu, że w charakterze kontrolowanej występowała także żona skarżącego. Na tym tle niezasadny był zdaniem Dyrektora IS zarzut związany z brakiem ustalenia w drodze opinii biegłego wysokości realnych dochodów osiąganych przez żonę skarżącego z jej działalności. Kontrolujący w trakcie kontroli brali pod uwagę poniesione przez skarżącego wydatki, dlatego też uwzględnili tylko jego przychody. Wydatki poniesione przez skarżącego na budowę domu uwzględniono w kwotach w jakich wykazał je w składanych za kolejne lata zeznaniach podatkowych. Dyrektor IS wskazał, iż nie kwestionuje faktów podnoszonych przez pełnomocnika skarżącego odnośnie okresu budowy domu oraz daty jej zakończenia, ale zgodnie z wyjaśnieniami skarżącego złożonymi w toku kontroli dom był ostatecznie wykończony i gotowy do zamieszkania dopiero w 1997r. Przeprowadzona szczegółowo analiza możliwości finansowych skarżącego nie uprawdopodobniła zebrania przez niego oszczędności w kwocie 150.000 zł. Zaznaczył także, że organ prowadzący kontrolę wykorzystywał materiały ze śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w W. tylko w zakresie w jakim wiązały się one z zakresem kontroli i nie sugerował się prowadzonym równolegle postępowaniem karnym. Ponadto, jego zdaniem, pełnomocnik skarżącego nie wskazuje we wniesionym odwołaniu dowodów na potwierdzenie wysokości dochodów, na które się powołuje, a zebrane w trakcie kontroli nie pozwalały na uznanie możliwości posiadania tak dużych oszczędności. Odnośnie podniesionego w odwołaniu zarzutu związanego z otrzymanymi darowizną i pożyczkami Dyrektor IS wskazał iż darowiznę otrzymała zona skarżącego nie on sam, a pożyczki jako podlegające zwrotowi nie stanowią jego trwałego dochodu . Na powyższą decyzję w dniu [...] stycznia 2004r. pełnomocnik skarżącego wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w której wnioskował o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z uchyleniem poprzedzającej jej decyzji Dyrektora UKS. Uzasadniając zarzuty wymienione w skardze wskazał: 1) Błąd w ustaleniach faktycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia poprzez przyjęcie, że przedmiotem kontroli jest wyłącznie ustalenie kwoty wydatków i wartość zgromadzonych zasobów finansowych przez każdego z małżonków z osobna, a postępowanie kontrolne jest prowadzone wyłącznie wobec skarżącego i dla rozstrzygnięcia sprawy nie mają znaczenia dochody i wydatki jego małżonki. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego wskazał, iż kontrola była wszczęta także wobec małżonki skarżącego, a kontrolujący ustalali całokształt przychodów i wydatków obojga małżonków, a następnie dzielili otrzymany wynik przez dwa i ustalali wysokość zryczałtowanego podatku od przychodów z nieujawnionych źródeł. Zdaniem pełnomocnika skarżącego, przedmiotem decyzji Dyrektora IS nie mógł być stan faktyczny obejmujący jedynie skarżącego, jeżeli materiał objęty odwołaniem dotyczył obojga małżonków. 2) Błędną ocenę materiału dowodowego odnośnie wyeliminowanie z niej ocen działalności gospodarczej małżonki skarżącego i przychodów z tego tytułu oraz dochodów z działalności skarżącego. 3) Błędną ocenę ustalonych zdarzeń odnośnie okresu i wydatków na budowę domu oraz darowizny od ojca małżonki skarżącego i innych osób. Pełnomocnik stwierdził, iż wbrew stanowisku Dyrektora IS organ kontrolny przyjął, że budowa trwała do 1999 r. co spowodowało, iż wydatki na nią ponoszone były rozliczane do tego roku. W zaskarżonej decyzji przyjęto, iż została ona zakończona w 1994r., ale nie wiązało się to z uwzględnieniem nie angażowanych w ten sposób przychodów, które mogłyby wyjaśnić kwestię oszczędności skarżącego. Zaznaczył także, iż stało to w sprzeczności z faktem przyjęcia wartości domu wskazanej w akcie notarialnym z 1999r. Ponadto pełnomocnik skarżącego stwierdził, iż środki pochodzące z pożyczki stanowią w bieżącym okresie rozrachunkowym przychód, a fakt obowiązku ich zwrotu nie dotyczy ustaleń za 1997r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Jednocześnie odnosząc się do postawionych zarzutów, przyznał, iż część z nich jest uzasadniona, ale jedynie w sensie niefortunnych sformułowań zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazał, iż przy wydawaniu decyzji organ I instancji uwzględnił łączne przychody i wydatki obojga małżonków, ale w analizie tej, oprócz roku 1993r., nie uwzględniono dochodów z prowadzonej przez żonę skarżącego działalności gospodarczej gdyż informację zgromadzone w toku kontroli były niewystarczające, a ona sama nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o ich wysokości. Sam fakt prowadzenia działalności nie był wystarczający do uwiarygodnienia osiągania dochodów, które pokrywałyby nadwyżki wydatków i pozwalały na gromadzenie oszczędności. Zaznaczył, iż generalną zasadą jest, iż obowiązek dowodowy w postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów, w mierze wykazania takich dochodów, spoczywa na podatniku. Stwierdził, iż pomimo błędnego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, decyzja ta odpowiada prawu z uwagi na fakt utrzymania w mocy decyzji Dyrektora UKS. Ponadto, organy obu instancji nie kwestionowały daty zakończenia budowy domu, ale jedynie zgodnie z oświadczeniem skarżącego wskazywały, iż małżonkowie ponosili wydatki na wykończenie i urządzenie domu, a z racji jego wielkości musiały to być znaczne kwoty. Wartość domu podana w akcie notarialnym odpowiadała wysokości poniesionych nakładów, a nie wartości rynkowej, co potwierdzili przesłuchani w toku kontroli świadkowie z budującej dom spółdzielni. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność decyzji zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądowa ogranicza się do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust. 1 pkt 9 wskazuje, iż źródłami przychodów są przychody z innych źródeł. Zgodnie z art. 20 ust. 1 u.o.p.d.f. do przychodów z innych źródeł zalicza się między innymi przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania/art.20 ust.3 u.p.d.f./ Warunkiem ustalenia przychodu o którym mowa powyżej, jest więc ustalenie nadwyżki poniesionych w danym roku wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia nad, zgromadzonymi w danym roku podatkowym i latach poprzednich zasobami majątkowymi, które pochodzą z przychodów opodatkowanych albo wolnych od podatku – tak więc takich które zostały wykazane w deklaracji podatkowej oraz takich, które korzystając za zwolnienia nie były opodatkowane. Przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 7 u.o.p.d.f. obciążone są zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych o 75% stawce. Postępowania podatkowe prowadzone w sprawach dochodu pochodzącego z nieujawnionych źródeł ma charakter szczególny. Uznaje się bowiem, co znalazło potwierdzenie w orzecznictwie NSA, że o ile zostanie w nim stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, to na podatniku ciąży wykazanie, iż wydatki te znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodów lub w posiadanych zasobach (por. wyrok NSA z 31 lipca 2001r. sygn. akt III SA 643/00, a także wyrok NSA z 21 marca 1996r. SA/Wr 1905/96). Wobec powyższego należy uznać, iż na podatniku nie spoczywa ciężar dowodowy odnośnie tego, jakie w roku podatkowym poniósł wydatki i jakiej wartości zasoby majątkowe zostały przez niego zgromadzone w ogóle, to jest on zobowiązany do wskazania, iż wydatki te znajduję pokrycie w zgromadzonych w roku podatkowym oraz latach poprzednich zasobach majątkowych, które pochodzą z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W takiej sytuacji tylko podatnik ma możliwość dostatecznego wskazania alokacji uzyskanych zasobów majątkowych. Należy także podkreślić, iż szczególny charakter prowadzonego postępowania wyjaśniającego pozostaje w związku z generalną dla postępowania podatkowego zasadą prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.; dalej ord. pod.). zgodnie z którą organy podatkowe mają obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także w myśl art. 187 § 1 ord. pod., były zobowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ciężar dowodowy w postępowaniu dotyczącym dochodów z nieujawnionych źródeł, choć jak wskazano powyżej w znacznej mierze spoczywa na podatniku, nie zwalnia jednakże organu od podejmowania działań mających na celu realizację spoczywających na nim obowiązków. Obowiązki te nie mają jednakże charakteru nieograniczonego. W orzecznictwie NSA istnieje ukształtowany pogląd zgodnie z którym nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających stanowisko strony, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń wspomnianych organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń tegoż podatnika (por. wyrok NSA z 11 grudnia 1996r., sygn. akt I SA/Ka 2015/95). Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy uznać iż organy podatkowe wywiązały się z ciążących na nich obowiązków. Wiarygodnie ustaliły poniesione wydatki oraz uzyskane przychody w 1997 roku. Słusznie zwróciły uwagę na fakt, iż skarżący nie dokonywał żadnych wypłat gotówki z rachunku bankowego na który przelewane były dochody z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy i działalności wykonywanej osobiście. Jeżeli zgromadzone środki pieniężne nie służyły pokrywaniu wydatków bieżących i brak było informacji co do źródeł finansowania wpłat których dokonał na rachunek bankowy, to wyjaśnienia wymagała możliwość ich finansowania ze zgromadzonych w przeszłości zasobów majątkowych. Skarżący zdeklarował posiadanie takich zasobów w postaci oszczędności przechowywanych w domu w kwocie 150.000 zł. Organy podatkowe poddały więc ocenie możliwość zgromadzenia takiej kwoty z oszczędności poczynionych w latach poprzednich, pochodzących ze źródeł ujawnionych – opodatkowanych albo wolnych od podatku. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie stwierdził, iż ocenę organów podatkowych, dokonaną na podstawie zebranego materiału dowodowego w oparciu o art.191 ord. pod. uznać należy za prawidłową. Organy podatkowe wnikliwie i wyczerpująco przeanalizowały wszystkie okoliczności sprawy, w tym wyjaśnienia skarżącego, który nie uprawdopodobnił możliwości zgromadzenia środków w takiej kwocie. Odniosły się również do wskazanych przez skarżącego zasobów majątkowych żony, które jak twierdził pochodziły z bardzo intratnej działalności gospodarczej prowadzonej przez żonę. Jednakże faktów na, które powoływał się skarżący, nie potwierdziły ani zeznania podatkowe żony ani jej wyjaśnienia złożone do protokołu w postępowaniu prowadzonym przez inspektora kontroli skarbowej. Organy podatkowe nie określiły dochodów żony w decyzji i nie analizowały jej wydatków, ponieważ postępowanie podatkowe dotyczące roku 1997 toczyło się tylko w stosunku do skarżącego. Jak wynika z akt sprawy żona była w tym postępowaniu osoba upoważniona do działania w imieniu męża na podstawie art.15 ustawy o kontroli skarbowej. Zgodnie z art.6 u.p.d.f. małżonkowie są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, dlatego też brak jest podstaw prawnych do przyjęcia, iż organy podatkowe miały obowiązek łącznego określania dochodów i wydatków małżonków. Dochody żony skarżącego zostały więc poddane analizie przez organy podatkowe w takim zakresie w jakim skarżący uzasadniał jej dochodami posiadane zasoby majątkowe tj. kwotę 150 000 zł. Określając wydatki i dochód skarżącego uwzględniono wydatki ponoszone na rzecz rodziny, ale co do zasady analizie poddano dochody i wydatki, które skarżący wykazał jako jego własne a nie jego i żony i co do nich prowadzone było postępowanie podatkowe. Zauważyć również należy, iż nie była to jedyna wersja osiągnięcia oszczędności w wyzej wymienionej kwocie przestawiona przez skarżącego w postępowaniu. Początkowo twierdził, iż środki te pochodzą z lokaty bankowej, której jednak analiza rachunków nie potwierdziła. Wówczas oświadczył, iż są to oszczędności, które przechowywał w domu, tyle tylko, że możliwości zgromadzonych w takiej wysokości oszczędności, nie znalazły pokrycia w jego ujawnionych źródłach przychodu, a źródeł ich pochodzenia nie potrafił w sposób wiarygodny wyjaśnić. Z powyższych względów za nieuzasadniony uznać należy zarzut pełnomocnika strony skarżącej co do nie powołania przez organy podatkowe biegłego w celu ustalenia dochodów żony. Obowiązkiem skarżącego a nie organów podatkowych było wykazanie w zakresie w jakim powoływał się na intratną działalność gospodarczą żony, udowodnienie dochodów z niej osiągniętych. Zauważyć również należy, iż powołanie biegłego byłoby celowe wówczas, gdyby skarżąca posiadała jakiekolwiek dokumenty, na podstawie, których można by stwierdzić, że prowadziła działalność gospodarczą, którą sama opisała bardzo niejasno i ogólnikowo. Natomiast wpłata 20 000 zł dokonana przez żonę skarżącego na jego rachunek w 1998 r. nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie dotyczące roku 1997. Mając powyższe na uwadze Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę doszedł do przekonania, iż organy nie wzięły pod uwagę tych dochodów nie z uwagi na wadliwość prowadzonego postępowania, ale ze względu na fakt, iż ani skarżący, ani jego żona nie przedstawili żadnych dowodów na potwierdzenie ich wysokości i faktu osiągnięcia. Treść wyjaśnień złożonych przez żonę skarżącego – a więc osobę, która posiada najpełniejszą wiedzę o osiąganych w przeszłości dochodach nie mogła stanowić podstawy do uznania, iż pozwalały one na zgromadzenie znacznych oszczędności. Przedstawione wyjaśnienia żony skarżącego prowadziły do niejasnego obrazu rozmiarów prowadzonej przez nią działalności i niewątpliwie nie mogły stanowić oparcia dla argumentów skarżącego. Sąd uznał także, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi, iż organy nie wzięły pod uwagę przedstawione przez skarżącego dowody na potwierdzenie osiąganych dochodów z jego działalności zawodowej. Jak wynika z akt sprawy analiza taka została przeprowadzona z uwzględnieniem ujawnionych dochodów skarżącego osiąganych w latach poprzednich, ustalonych na podstawie przedstawionego materiału dowodowego. Zdaniem sądu ustalenia poczynione w tej mierze są wiarygodne i nie potwierdzają możliwości zgromadzenia w domu oszczędności w kwocie 150.000 zł. Jeżeli skarżący upatrywał źródła zgromadzonych oszczędności także w dochodach nie wynikających z przedłożonego materiału dowodowego mógł przedstawić dodatkowe dowody na tą okoliczność. Odnośnie ustaleń organów dotyczących prowadzonej przez skarżącego budowy domu uznać należy, że organy podatkowe nie kwestionowały faktu zakończenia budowy w 1994r. i zamieszkania tam najpierw skarżącego, a potem w 1995r. jego rodziny, jednakże racjonalnie przyjęły, iż nie wiązało się to z ostatecznym wykończeniem i urządzeniem domu i powodowało konieczność angażowania środków finansowych w okresie po zakończeniu budowy. Sąd zauważa również, iż zgodnie z twierdzeniem skarżącego dom był budowany metodą gospodarczą, z racji na konieczność rozłożenia w czasie realizowanej inwestycji, dlatego też powyższe ustalenia w kwestii rozłożenia w czasie wydatków na wykończenie i urządzeniem są uzasadnione. Skarżący zanegował także przyjętą przez organy podatkowe wartość domu, wskazaną w akcie notarialnym, jako nie stanowiącą kosztu jego budowy. Z materiału zgromadzonego w sprawie, w tym przesłuchania świadków ze Spółdzielni [...] "K." w której dom ten był budowany, wynika jednak że wartość ta została określona przez skarżącego. Za co najmniej niezrozumiały uznać więc należy zarzut skarżącego co do przyjęcia przez organy podatkowe wartości domu wskazanej w akcie notarialnym, który podaje cenę rynkowa, a nie rzeczywistą wartość domu zbudowanego systemem gospodarczym. Słusznie tez przyjęły organy podatkowe organy podatkowe, iż darowizna uzyskanej przez żonę skarżącego, biorąc pod uwagę sytuację materialną jego rodziny w chwili jej przyjęcia, nie pozwalała na uznanie, że darowizną ta mogła być źródłem poczynionych oszczędności, branych pod uwagę w prowadzonym postępowaniu, a pożyczki otrzymane przez skarżącego jako podlegające zwrotowi nie stanowią dochodu co wydaje się oczywiste. Powyższe prowadzi do wniosku, iż w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe prawidłowo wywiązały się z obowiązków ciążących na nich w związku z prowadzonym postępowaniem w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997r. Jak wskazano wcześniej specyficzny charakter tego postępowania nakładał na skarżącego obowiązki odnośnie przedstawienia dowodów potwierdzających, że stwierdzona w trakcie kontroli część wydatków poczynionych w 1997r. pochodziła z mienia zgromadzonego w tym roku lub latach poprzednich. Zdaniem Sądu skarżący nie wywiązał się z tego obowiązku i nie wykazał źródeł pochodzenia kwestionowanych kwot wydatków i wpłat dokonanych na rachunki bankowe. Z uwagi na powyższe Sąd uznał, iż wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze, wydane w sprawie decyzje nie naruszają prawa i dlatego też działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.