III SA/Wa 408/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi H. SE z siedzibą w Niemczech na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz H. SE z siedzibą w Niemczech kwotę 5.557 zł (słownie: pięć tysięcy pięćset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez organy podatkowe, do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynął wniosek o zwrot podatku VAT za okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. w kwocie 97.846,04 zł, złożony przez Skarżącą ("Spółka") – H. z siedzibą w N. Pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r., w trybie art. 155 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p.", , w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 224, poz. 1801 ze zm.) - dalej "rozporządzenie wykonawcze", organ pierwszej instancji wezwał Spółkę do przesłania dokumentów potwierdzających wykonanie usług dokumentowanych fakturami VAT wyszczególnionymi w poz. 1-5 formularza, prosząc o wskazanie miejsca oraz szczegółowy opis wykonanych usług oraz do uzupełnienia wniosku o oryginał pełnomocnictwa udzielonego A.C. - reprezentującemu Spółkę. Pismem z tego samego dnia, wydanym w trybie art. 274c § 1 O.p., organ pierwszej instancji wystąpił do kontrahenta Skarżącej – H. sp. z o. o. o przesłanie wskazanych dokumentów. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował Spółkę o stwierdzonych w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających nieprawidłowościach, tj. o złożeniu przedmiotowego wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za 2010 r. po terminie, o którym mowa w § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego. Pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. Skarżąca wystąpiła o przedłużenie (przywrócenie) w drodze wyjątku terminu do złożenia przedmiotowego wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2010 r. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r., na podstawie art. 162, art. 163 § 1 i § 3 oraz art. 216 O.p., Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił przywrócenia terminu do złożenia przedmiotowego wniosku Spółki o zwrot podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił ponadto dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2010 r. we wnioskowanej przez Spółkę kwocie. Organ pierwszej instancji, opierając się na przepisie § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, wskazał, że wniosek Spółki nie został złożony w określonym terminie, tj. do 30 września 2011 r. i przez to nie wywołuje skutków prawnych. Powyższy termin ma charakter materialnoprawny, gdyż kształtuje prawo podmiotu w zakresie zwrotu podatku VAT, a jego uchybienie powoduje wygaśnięcie praw lub obowiązków o charakterze materialnym. Przekroczenie powyższego terminu oznacza więc utratę uprawnień do otrzymania zwrotu podatku VAT. Decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania Spółki, utrzymał w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji. Wyrokiem z dnia 18 września 2013 r. o sygn. akt III SA/Wa 651/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi Spółki, uchylił powyższą decyzję organu odwoławczego i stwierdził, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. W wykonaniu powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Według organu odwoławczego materiał dowodowy wymagał uzupełnienia o dokumentację dotyczącą tłumaczenia na język polski pism załączonych przez Spółkę. Ponadto należało wyjaśnić, czy wniosek z dnia 19 września 2011 r., nie został uznany jako złożony przez Skarżącą, a także czy pierwszym wnioskiem pochodzącym od Skarżącej był wniosek z dnia 18 października 2011 r., względnie czy wniosek ten został uznany jako wniosek Spółki, a następnie uzupełniony kolejnymi wnioskami. Decyzją z dnia [...] września 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił dokonania zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 97.846,04 zł za okres od stycznia do grudnia 2010 r. Organ pierwszej instancji wskazał, że w toku ponownie prowadzonego postępowania Spółka nie przedstawiła żadnych tłumaczeń pism złożonych do wniosku o zwrot VAT za okres od stycznia do grudnia 2010 r., ani żadnych innych dokumentów, które potwierdzałyby fakt złożenia wniosku z zachowaniem terminu określonego w rozporządzeniu wykonawczym. Ponadto mając na uwadze pismo administracji niemieckiej z dnia 23 maja 2014 r. organ stwierdził, że pierwszym wnioskiem o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2010 r. jest wniosek z datą 18 października 2011 r., zatem w świetle § 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego przedmiotowy wniosek należało uznać za złożony po terminie. W odwołaniu Skarżąca wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji, zarzucając naruszenie: 1) art. 162 § 1, art. 122, art. 121 § 1 w związku z art. 122 i art. 180 § 1 O.p., m.in. poprzez, przez niewyjaśnienie w jaki sposób został potraktowany przez niemiecki organ podatkowy wniosek o zwrot podatku z dnia 19 września 2011 r., mimo iż zgodnie z prawomocnym wyrokiem WSA okoliczność ta winna zostać wyjaśniona; 2) § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego polegające na przyjęciu, iż termin określony tym przepisem przewidziany dla złożenia wniosku o zwrot VAT ma charakter terminu materialnego, a nie procesowy i nie podlega przywróceniu oraz uznaniu, że dotyczy on wpływu wniosku do polskiego urzędu skarbowego, a nie urzędu właściwego dla państwa członkowskiego siedziby wnioskodawcy, jak też przyjęcie, iż termin ten nie został dochowany przez Spółkę pomimo wpływu do niemieckiego organu podatkowego we wrześniu 2011 r.; 3) art. 15 Dyrektywy Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku VAT przewidzianego w Dyrektywie 2006/112/WE podatnikom nie mającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim, poprzez przyjęcie, iż termin dla złożenia wniosku o zwrot podatku nie został przez Spółkę dochowany i odmowę przywrócenia terminu, pomimo iż wniosek o zwrot został złożony w państwie członkowskim siedziby wnioskodawcy, tj. w Niemczech we wrześniu 2011 r. 4) art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 ustawy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej u.p.t.u., w zw. z § 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, poprzez ich niezastosowanie i odmówienie dokonania zwrotu podatku, pomimo złożenia przez Spółkę wniosku w terminie przewidzianym w § 6 ust. 3 tego rozporządzenia. Decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] września 2014 r. Organ odwoławczy wskazał, że w przypadku podmiotów niemających siedziby na terenie Polski, warunki zwrotu podatku VAT za 2010 rok reguluje Dyrektywa Rady 2008/9/WE, a w polskim ustawodawstwie art. 89 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. oraz rozporządzenie wykonawcze. Zgodnie zaś z treścią art. 15 ust. 1 Dyrektywy Rady 2008/9/WE podmiot ubiegający się o zwrot podatku VAT, wniosek o zwrot przedkłada państwu członkowskiemu siedziby do 30 września roku kalendarzowego następującego po okresie zwrotu. Wniosek uznaje się za złożony dopiero wtedy, gdy wnioskodawca przedstawił wszystkie informacje wymagane na mocy art. 8, art. 9 i art. 11. Wnioski o zwrot odnoszące się do okresów zwrotu z 2009 r. przedkłada się państwu członkowskiemu siedziby najpóźniej do dnia 31 marca 2011 r. Dyrektor podkreślił, że powyższe zasady zwrotu VAT zostały zaimplementowane w polskim systemie prawnym w art. 89 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. oraz w rozporządzeniu wykonawczym - § 6 ust 1, ust. 2 i ust. 3. Z brzmienia ww. przepisów wynika, że od 2010 r. wszczęcie postępowania o zwrot podatku zapłaconego w Polsce przez firmę zagraniczną następuje wyłącznie za pośrednictwem właściwego dla podatnika urzędu skarbowego w kraju siedziby. Wniosek składa się w języku polskim, za pośrednictwem administracji podatkowej państwa członkowskiego siedziby, nie później niż do dnia 30 września roku następującego po roku podatkowym, którego wniosek dotyczy. Według Dyrektora termin wynikający z Dyrektywy Rady 2008/9/WE oraz rozporządzenia wykonawczego jest terminem prawa materialnego. Skutkuje to brakiem możliwości merytorycznego rozpatrzenia sprawy w przypadku uchybienia terminowi wskazanemu w tych przepisach. Nie jest także możliwe jego przywrócenie w oparciu o treść art. 162 § 1 O.p., gdyż jak wynika z § 4 przepisy § 1-3 stosuje się do terminów procesowych. Organ odwoławczy wyjaśnił dalej, że w aktach sprawy znajdowały się trzy wnioski o zwrot VAT za okres od stycznia do grudnia 2010 r., które zostały przesłane do kraju członkowskiego przez system "VAT Refund - portal urzędnika" i wniosek z dnia 19 września 2011 r. załączony przez Skarżącą do pisma z dnia 5 grudnia 2011 r., w którym to wniosku jako osobę składającą wskazano M.G., zawierający m.in. NIP Spółki, kwotę żądanego zwrotu oraz okres od stycznia do grudnia 2010 r., który to wniosek został sporządzony w języku niemieckim. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że zgodnie z art. 27 Konstytucji RP językiem urzędowym w Rzeczypospolitej Polskiej jest język polski. Dlatego też wszelka korespondencja kierowana do organów administracyjnych kraju powinna być sporządzana w języku polskim, zaś do obcojęzycznych dokumentów urzędowych należy dołączyć uwierzytelnione tłumaczenie jej treści na język polski. Spółka nie odpowiedziała jednak na wezwanie organu o przedstawienie tłumaczeń na język polski pism. Z uwagi na brak wyjaśnień Spółki co do okoliczności złożenia wniosku z dnia 19 września 2011 r. organ podatkowy pierwszej instancji, zgodnie z zaleceniami WSA w Warszawie zwrócił się bezpośrednio do administracji niemieckiej o udzielenie informacji, czy przedmiotowy wniosek o zwrot VAT został złożony w terminie, tj. do dnia 30 września 2011 r. Jak wynika z odpowiedzi administracji niemieckiej pierwszy wniosek Spółki za przedmiotowy okres zewidencjonowano w dniu 18 października 2011 r. Według Dyrektora wskutek błędu Spółki wnioskowi z dnia 19 września 2011 r. nie można było nadać dalszego biegu ponieważ nie został złożony przez właściwy podmiot - Spółkę, a przez Panią M.G. Taki błąd powoduje konieczność złożenia nowego wniosku przez właściwą osobę, tj. Skarżącą, a nie osobę fizyczną działającą w ramach struktur Spółki oraz zewidencjonowanie nowej sprawy pod nowym numerem. W konsekwencji Spółka uchybiła terminowi wskazanemu w § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, przez co wniosek z dnia 18 października 2011 r. uzupełniony w dniu 6 grudnia 2011 r. nie może wywoływać skutków prawnych w postaci dokonania zwrotu podatku od towarów i usług. Z uwagi na przedstawione okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej uznał zarzuty naruszenia prawa procesowego za niezasadne. Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego wskazał natomiast, że brak było podstaw do zakwestionowania prawidłowej oceny stanu faktycznego i wykładni normy prawnej wyinterpretowanej na podstawie powołanych przepisów prawa przez organ pierwszej instancji. Implementacja reguł wspólnotowych na grunt prawa krajowego w postaci art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 u.p.t.u. oraz § 6 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, została dokonana prawidłowo. Wskazany w polskim ustawodawstwie termin, tj. 30 września roku następującego po roku podatkowym jest odpowiednikiem terminu 30 września roku kalendarzowego po okresie zwrotu wskazanego w Dyrektywie. W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: 1) art.121 O.p. w związku z prowadzeniem postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, poprzez dokonanie jednostronnych ustaleń w przedmiocie daty złożenia wniosku i arbitralne przyjęcie, że pierwszym wnioskiem o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2010 r. był wniosek z dnia 18 października 2011 r.; 2) art. 121 § 1 w związku z art. 122 i art. 180 § 1 O.p., w związku z błędnym przyjęciem, iż organ podatkowy w pełni wypełnił zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zawarte w wyroku o sygn. akt III SA/Wa 651/13, podczas gdy organ podatkowy pomimo nałożonego na niego wyrokiem obowiązku wyjaśnienia w jaki sposób został potraktowany wniosek z dnia 19 września 2011 r. w ogóle nie wyjaśnił tej okoliczności arbitralnie przyjmując, iż wnioskowi temu nie został nadany bieg; 3) art. 121 § 1 w związku z art. 122 i art. 180 § 1 O.p. w związku z wydaniem przez organ decyzji odmawiającej dokonanie zwrotu podatku VAT, pomimo niewyjaśnienia w jaki sposób został potraktowany przez niemiecki organ podatkowy wniosek o zwrot podatku z dnia 19 września 2011 r., w szczególności niewyjaśnienia czy wniosek z dnia 18 października 2011 r. stanowi uzupełnienie braków formalnych wniosku z dnia 19 września 2011 r., pomimo iż okoliczności te mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy; 4) art. 162 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nierozpoznanie merytoryczne wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za okres do stycznia do grudnia 2010r.; 5) art. 15 Dyrektywy Rady 2008/9/WE, poprzez przyjęcie, iż termin dla złożenia wniosku o zwrot podatku nie został dochowany przez Spółkę, pomimo iż wniosek o zwrot został złożony w państwie członkowskim siedziby wnioskodawcy, tj. w Niemczech we wrześniu 2011 r. i termin do złożenia wniosku został tym samym dochowany; 6) art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 u.p.t.u. w związku z § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów, poprzez ich niezastosowanie i odmówienie dokonania zwrotu podatku, pomimo złożenia przez Spółkę wniosku w terminie przewidzianym w § 6 ust. 3 rozporządzenia; 7) § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie, że Skarżąca nie dochowała terminu do złożenia wniosku o zwrot VAT za 2010 r.; 8) § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż termin określony tym przepisem przewidziany dla złożenia wniosku o zwrot VAT ma charakter terminu materialnego, a nie procesowy i nie podlega przywróceniu. Według Skarżącej ustalenia organu podatkowego pierwszej i drugiej instancji są nieprawdziwe arbitralne i gołosłowne. W ocenie Pełnomocnika organy podatkowe nie podjęły żadnych czynności, aby dokładnie wyjaśnić stan faktyczny do czego zobowiązane były wyrokiem WSA o sygn. akt III SA/Wa 651/13. W szczególności całkowicie pominięto wyjaśnienia Spółki, iż wniosek o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2010 r. został złożony w niemieckim urzędzie skarbowym w dniu 19 września 2011 r., czyli z zachowaniem terminu pomimo, iż organ odwoławczy dysponował wnioskiem z tego dnia. Zdaniem Skarżącej nie ustalono także wszystkimi dostępnymi środkami w jaki sposób został potraktowany przez niemiecką administracje wniosek z dnia 19 września 2011 r., w sytuacji gdy przed zagranicznym organem trwało postępowanie w celu wyjaśniania i uzupełnienia braków formalnych tego wniosku. W ocenie Pełnomocnika pismo administracji niemieckiej otrzymane przez polskie organy podatkowe w dniu 23 maja 2014 r. w żaden sposób nie odnosi się do wniosku z dnia 19 września 2011 r. i nie wyjaśnia jak został potraktowany ten wniosek. W opinii Skarżącej błędne ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy miało wpływ na błędne zastosowanie przez organy podatkowe 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 u.p.t.u. oraz § 6 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia wykonawczego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Mając powyższe na uwadze należy uznać, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Podkreślenia wymaga, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., zostały wydane w związku z rozstrzygnięciem tut. Sądu, który wyrokiem z dnia 18 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 651/13, uchylił wydaną poprzednio decyzję organu drugiej instancji. Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122 i art. 180 § 1 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem nie zostało wyjaśnione w oparciu o materiał dowodowy w jaki sposób został potraktowany przez niemiecki organ podatkowy wniosek o zwrot podatku z dnia 19 września 2011r., a także następne złożone wnioski przez Skarżącą. Sąd wskazał także, że wobec twierdzeń Skarżącej o terminowym złożeniu wniosku należało wyjaśnić, czy wniosek z dnia 19 września 2011r. nie został uznany jako złożony przez stronę, czy pierwszym wnioskiem pochodzącym od strony jest wniosek z dnia 18 października 2011r., względnie czy wniosek ten został uznany jako wniosek strony, a następnie został uzupełniony kolejnymi wnioskami. Dlatego też w związku z brakiem wystarczających ustaleń w tym zakresie organ podatkowy ponownie rozpoznając sprawę zażąda od strony tłumaczeń na język polski pism złożonych do akt sprawy, wydanych przez niemiecki organ podatkowy. W przypadku niewyjaśnienia wskazanych powyżej wątpliwości na podstawie przetłumaczonych pism, organ zwróci się do właściwego niemieckiego organu podatkowego o informacje kiedy po raz pierwszy został złożony przez Skarżącą wniosek o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2010r. Wyrok ten nie był przedmiotem skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku tego rozstrzygnięcia Sądu Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Według organu drugiej instancji materiał dowodowy wymagał uzupełnienia o dokumentację dotyczącą tłumaczenia na język polski pism załączonych przez Spółkę. Ponadto należało wyjaśnić, czy wniosek z dnia 19 września 2011 r., nie został uznany jako złożony przez Skarżącą, a także czy pierwszym wnioskiem pochodzącym od Skarżącej był wniosek z dnia 18 października 2011 r., względnie czy wniosek ten został uznany jako wniosek Spółki, a następnie uzupełniony kolejnymi wnioskami. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił dokonania zwrotu podatku od towarów i usług, a Dyrektor Izby Skarbowej uznał odmowę za zasadną. W decyzji, będącej przedmiotem skargi w niniejszej sprawie, organ drugiej instancji wyjaśnił, że w aktach sprawy znajdowały się trzy wnioski o zwrot VAT za okres od stycznia do grudnia 2010 r., które zostały przesłane do kraju członkowskiego przez system "VAT Refund - portal urzędnika" i wniosek z dnia 19 września 2011 r., załączony przez Skarżącą do pisma z dnia 5 grudnia 2011 r., w którym to wniosku jako osobę składającą wskazano M.G., zawierający m.in. NIP Spółki, kwotę żądanego zwrotu oraz okres od stycznia do grudnia 2010 r., który to wniosek został sporządzony w języku niemieckim. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ pierwszej instancji zwrócił się do Skarżącej o przedstawienie tłumaczeń na język polski pism, jednak Spółka nie odpowiedziała na wezwanie organu. Z uwagi na brak wyjaśnień Spółki co do okoliczności złożenia wniosku z dnia 19 września 2011 r. organ podatkowy pierwszej instancji, zgodnie z zaleceniami WSA w Warszawie, zwrócił się bezpośrednio do administracji niemieckiej o udzielenie informacji, czy przedmiotowy wniosek o zwrot VAT został złożony w terminie, tj. do dnia 30 września 2011 r. Jak wynika z odpowiedzi administracji niemieckiej pierwszy wniosek Spółki za przedmiotowy okres zewidencjonowano w dniu 18 października 2011 r. W wyniku dokonanych ustaleń, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, wnioskowi z dnia 19 września 2011 r. nie można było nadać dalszego biegu wskutek błędu Spółki, ponieważ nie został złożony przez właściwy podmiot - Spółkę, a przez Panią M.G. Taki błąd powoduje konieczność złożenia nowego wniosku przez właściwą osobę, tj. Skarżącą, a nie osobę fizyczną działającą w ramach struktur Spółki oraz zewidencjonowanie nowej sprawy pod nowym numerem. W konsekwencji Spółka uchybiła terminowi wskazanemu w § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, przez co wniosek z dnia 18 października 2011 r. uzupełniony w dniu 6 grudnia 2011 r. nie może wywoływać skutków prawnych w postaci dokonania zwrotu podatku od towarów i usług. Przechodząc do kontroli zaskarżonej decyzji przypomnieć należy, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Zdaniem Sądu, obecnie rozpoznającego sprawę, wskazania Sądu zawarte w wyroku z dnia 18 września 2013 r., stosownie do treści przepisu art. 153 p.p.s.a., zostały wykonane przez organy podatkowe w sposób nienależyty. Przyznać należy, że w związku ze wskazaniami zawartymi w ww. wyroku organ podatkowy pierwszej instancji podjął próbę uzyskania stosownych tłumaczeń pism od Skarżącej, która jednak na wezwanie organu nie odpowiedziała. Wobec biernej postawy Spółki oraz braku wyjaśnień co do okoliczności złożenia wniosku z dnia 19 września 2011 r. organ podatkowy pierwszej instancji, zgodnie z zaleceniami tut. Sądu, zwrócił się bezpośrednio do administracji niemieckiej o udzielenie informacji, czy przedmiotowy wniosek o zwrot VAT został złożony w terminie, tj. do dnia 30 września 2011 r. Jak wynika z odpowiedzi administracji niemieckiej pierwszy wniosek Spółki za przedmiotowy okres zewidencjonowano w dniu 18 października 2011 r. A zatem organ ten podjął próbę uzyskania kluczowej informacji w sprawie, jednak uczynił to z naruszeniem podstawowych zasad prowadzenia postępowania, a więc z naruszeniem art. 122 i 187 § 1 O.p. nakazującym dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego. W ocenie Sądu organy podatkowe naruszyły też art. 191 O.p., który stanowi, iż organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten ustanawia zasadę tzw. swobodnej oceny materiału dowodowego, lecz ocena ta nie może przekształcić w dowolną, co nastąpiło w niniejszej sprawie. Nie dość, że jak już powiedziano, organy podatkowe nie rozpatrzyły całego zebranego materiału dowodowego, to dość dowolnie oceniły tak zgromadzony materiał. W tym zakresie rację należy przyznać Skarżącej, że organ kierując pismo z dnia 7 maja 2014r. do niemieckiej administracji podatkowej, dopuścił się zaniechania uzyskania wyczerpujących informacji, istotnych dla sprawy. Jak słusznie wskazywała Skarżąca organ we wskazanym piśmie nie wspomniał o tym, że we wniosku z dnia 19 września 2011 r. jako osobę składającą wskazano M.G., a był to wniosek zawierający m.in. NIP Spółki, kwotę żądanego zwrotu oraz okres od stycznia do grudnia 2010 r. W związku z tym stwierdzić należy, że wystąpienie organu podatkowego o informację czy wniosek o zwrot podatku VAT za 2010r. został złożony w terminie, tj. do dnia 30 września 2011r., było nie wystarczające. W związku z takim zapytaniem pismo administracji niemieckiej otrzymane przez polskie organy podatkowe w dniu 23 maja 2014 r. nie odnosi się do wniosku z dnia 19 września 2011 r. i nie wyjaśnia jak wniosek ten został potraktowany. Zdaniem Sądu nic nie stało na przeszkodzie, aby ponowić zapytanie do niemieckiej administracji podatkowej, skoro obowiązkiem organu jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego oraz biorąc pod uwagę wskazania zawarte w wyroku tut. Sądu z dnia 18 września 2013r. Dodatkowo podkreślenia wymaga, że Skarżąca podnosiła, że jej wniosek z dnia 19 września 2011r. został zaewidencjonowany w niemieckiej administracji podatkowej pod numerem [...], podczas gdy zapytanie organu pierwszej instancji z dnia 7 maja 2014r. dotyczyło wniosku zaewidencjonowanego pod numerem [...]. Okoliczność ta znajduje potwierdzenie w aktach sprawy i powinna być, zdaniem Sądu, należycie wyjaśniona. Ponadto stanowisko organu drugiej instancji, zgodnie z którym wnioskowi z dnia 19 września 2011 r. nie można było nadać dalszego biegu wskutek błędu Spółki, ponieważ nie został złożony przez właściwy podmiot - Spółkę, a przez Panią M.G., nie znajduje oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Z powołanych powyżej pism (pismo organu pierwszej instancji z dnia 7 maja 2014r. oraz odpowiedź administracji niemieckiej) nie sposób wyprowadzić postawionej przez ograny podatkowe tezy. Reasumując, przypomnieć należy, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia czy organy podatkowe prawidłowo odmówiły Skarżącej zwrotu podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2010r. w kwocie 97.846,04 zł, przyjmując że wniosek o zwrot podatku został złożony z uchybieniem terminu określonego w § 6 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego. Dodać należy, iż przedmiotem wskazań zawartych w wyroku Sądu z dnia 18 września 2013r. była właśnie ta kwestia, która nadal przez organy podatkowe wydające rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie nie została w sposób wyczerpujący i jednoznaczny wyjaśniona. Takie działanie nie może zyskać aprobaty Sądu. Warto w tym miejscu przypomnieć, że WSA w powołanym wyroku wskazał, iż: "Należy wskazać, że w aktach sprawy znajduje się wniosek z dnia 19 września 2011r. gdzie wskazano jako osobę składającą M.G., zawierający m.in. numer NIP Skarżącej oraz kwotę żądanego zwrotu 97.846,04 za okres od stycznia do grudnia 2010r. Skarżąca wyjaśniła w piśmie z dnia 5 grudnia 2011r., że faktycznie wniosek o zwrot został złożony przez Skarżącą, a M.G. została podana we wniosku jedynie jako osoba kontaktowa. W związku z powyższym istotne w niniejszej sprawie było ustalenie czy wniosek Skarżącej z dnia 18 października 2011r. jest pierwszym wnioskiem o zwrot podatku VAT czy uzupełnieniem wniosku z dnia 19 września 2011r.". A zatem z wyroku WSA wyraźnie wynikało, że organ przy ponownym prowadzeniu postępowania będzie zobowiązany do wyjaśnienia, czy wniosek z dnia 19 września 2011r. nie został uznany jako złożony przez stronę, czy pierwszym wnioskiem pochodzącym od strony jest wniosek z dnia 18 października 2011r., względnie czy wniosek ten został uznany jako wniosek strony, a następnie został uzupełniony kolejnymi wnioskami. W związku z powyższym stwierdzić należy, że kwestia niniejsza pozostaje nadal nie wyjaśniona. A zatem organ po raz kolejny rozpatrując wniosek Skarżącej o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2010r. będzie zobligowany do prawidłowego przeprowadzenia postępowania, tj. zgodnego z zasadami przewidzianymi m.in. w art. 121 § 1, art. 122 i art. 180 § 1 O.p. Mając na względzie wskazane w uzasadnieniu wyroku naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy przedwczesna jest ocena przez Sąd zarzutów zawartych w skardze dotyczących naruszenia prawa materialnego. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a..