III SA/Wa 421/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2018 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nadpłaty w łącznym zobowiązaniu pieniężnym oddala skargę 1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, że w dniu [...] czerwca 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej jako "SKO") uchyliło decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] lutego 2017 r. w sprawie określenia państwu E. i J. K. (dalej jako "Skarżący", "Strona") wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2017. Na podstawie decyzji SKO Wójt Gminy wydał decyzję zmieniającą na 2017 r. na kwotę 305.00 zł. Zmiana dotyczyła opodatkowania niższą stawką części budynku wykorzystywanego do prowadzenia działalności związanej z udzieleniem świadczeń zdrowotnych. W związku z powyższym na koncie Skarżących powstała nadpłata. 2. Decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. Wójt Gminy [...] orzekł w sprawie określenia nadpłaty podatku od nieruchomości i w podatku rolnym na 2017 rok na koncie nr 1130232 w wysokości 350.00 zł. Decyzje doręczono w dniu 12 lipca 2017 r. 3. Odwołanie od powyższej decyzji wniósł Skarżący podnosząc, że jego zdaniem decyzja zawiera jedynie informacje o wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości, a nie zawiera informacji, że nadpłata dotyczy tylko roku 2017 i brak jest informacji "co się stało z latami poprzednimi". 4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ wyższego stopnia wyjaśnił, że organ pierwszej instancji stwierdził nadpłatę w podatku za 2017r., ponieważ Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. sygn. akt [...] uchyliło decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] lutego 2017 r. w sprawie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2017 i zmieniło wysokość podatku na kwotę 305 zł. Pierwotnie kwota ta wynosiła 525 zł. Ponieważ dokonano wpłat podatku w kwotach 525 zł i 130 zł, to po ostatecznym ustaleniu zobowiązania podatkowe na kwotę 305 zł powstała nadpłata w wysokości 350 zł. A zatem, organ pierwszej instancji prawidłowo określił wysokość nadpłaty w podatku za 2017 r. bo tego podatku dotyczyła decyzja Kolegium z dnia [...] czerwca 2017 r. Co zaś się tyczy pozostałych lat, to dopiero 3 sierpnia 2017 r. odwołujący się złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości rolnego i leśnego za lata 2012 - 2016, w której wskazał prawidłową powierzchnię użytkową budynku z uwzględnieniem powierzchni zajętej na prowadzenie działalności związanej z udzieleniem świadczeń zdrowotnych. 5. W skardze na decyzję SKO w Warszawie Strona podniosła, że zaskarżona decyzja nie została poprawnie doręczona bowiem decyzje dla małżonków zostały wysłane w jednej kopercie. Skarżący wskazał, że nie rozumie sposobu obliczenia nadpłaty a także tego dlaczego nie stwierdzono jej za lata 2012-2016. 6. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 7. Przedmiotem skargi w rozpoznawanej sprawie była decyzja SKO z dnia [...] grudnia 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie określenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 350 zł. Z analizy akt sprawy wynika, że niniejsza decyzja była dla Skarżącego korzystna. Podnieść należy, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca umocowanie i określone granice w postanowieniach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302, dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z powyższą zasadą oficjalności, sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej argumentacją prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią wydanych decyzji dotyczących wymiaru Skarżącym podatku od nieruchomości za 2017 r. Granice rozpoznania skargi przez sąd administracyjny są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zakresie wyznaczonym zaskarżonymi decyzjami, z drugiej natomiast strony przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżących (zakaz reformationis in peius). Orzeczeniem na niekorzyść strony Skarżącej w rozumieniu art. 134 § 2 p.p.s.a. będzie każde orzeczenie, które pogarsza sytuację Skarżącego w stosunku do tej, jaką miał przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego. Naruszenie zakazu reformationis in peius w postępowaniu sądowoadministracyjnym może wystąpić zatem na skutek uchylenia aktu lub czynności w części niezaskarżonej, zastosowania środka ostrzejszego od tego, o który wnosił Skarżący, lub takiego sformułowania oceny prawnej, która w ponownym postępowaniu przez organem administracji zdeterminowałaby wydanie aktu pogarszającego sytuację materialnoprawną skarżącego w porównaniu z sytuacją, która wynika z zaskarżonego aktu lub czynności (por. wyroki NSA: z dnia 23 lutego 2018 r., II OSK 1398/16; z dnia 26 maja 2017 r., II OSK 2468/15 oraz z dnia 27 marca 2014 r., II FSK 980/12). Mając na uwadze powyższe Sąd administracyjny uznając, że zaskarżone rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest dla stron korzystne uznał, że ewentualne uchybienia proceduralne dotyczące kształtu uzasadnienia, czy też nie spełnienia w sposób należyty postulatów zasady informowania stron o działaniach organów podatkowych nie mogły być podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd uznał zatem, że brak w sprawie naruszeń przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy. 8. Z akt sprawy wynikało, że powodem stwierdzenia nadpłaty za 2017 r. było uwzględnienie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości za część budynku związanej z działalnością leczniczą wykonywaną przez małżonkę Skarżącego. Wskazać należy, że zmiana art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31 dalej jako u.p.o.l.), która weszła w życie od 1 stycznia 2011 r. umożliwiła objęcie preferencyjną stawką podatkową dodatkowej powierzchni budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. W poprzednich latach preferencyjną stawką podatkową objęte były bowiem jedynie powierzchnie budynków i ich części zajęte na udzielanie świadczeń zdrowotnych. Od 1 lipca 2011 r. weszła w życie zmiana art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.d u.p.o.l. ustalająca preferencyjną stawkę podatku od powierzchni budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń. Powyższa zmiana spowodowana była wejściem w życie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 217). Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, natomiast stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 1, podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, ze zm.) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie z art. 8 powyższej ustawy, rodzajami działalności leczniczej są: 1) stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne: a) szpitalne, b) inne niż szpitalne; 2) ambulatoryjne świadczenia zdrowotne. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają w pkt: 10) świadczenie zdrowotne - działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania; 11) świadczenie szpitalne - wykonywane całą dobę kompleksowe świadczenia zdrowotne polegające na diagnozowaniu, leczeniu, pielęgnacji i rehabilitacji, które nie mogą być realizowane w ramach innych stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych lub ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych; świadczeniami szpitalnymi są także świadczenia udzielane z zamiarem zakończenia ich udzielania w okresie nieprzekraczającym 24 godzin; 12) stacjonarne i całodobowe świadczenie zdrowotne inne niż świadczenie szpitalne - świadczenia opiekuńcze, pielęgnacyjne, paliatywne, hospicyjne, świadczenia z zakresu opieki długoterminowej, rehabilitacji leczniczej, leczenia uzależnień, psychiatrycznej opieki zdrowotnej oraz lecznictwa uzdrowiskowego, udzielane pacjentom, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonych, stałych pomieszczeniach. 9. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził nadpłatę podatku od nieruchomości przyjmując, że część budynku jest związana z prowadzeniem działalności leczniczej. Zauważyć należy, że art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. nie zawiera ograniczenia stosowania tej preferencyjnej stawki podatkowej do powierzchni budynków lub ich części związanych wyłącznie z prowadzeniem działalności leczniczej. Konkludując stwierdzić należy, że warunki stosowania obniżonej stawki są dwa. Po pierwsze, dotyczy ona budynków lub ich części "związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych". Istotne jest, że budynki mają być "związane" z tymi świadczeniami. Będą to zatem budynki lub ich części bezpośrednio związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych (np. gabinety lekarskie, sale operacyjne, itp.), jak również pośrednio związane z tymi świadczeniami (np. pomieszczenia administracyjne, poczekalnie). Drugi warunek, to zajęcie budynku przez podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych. Określenie "zajęte" oznacza, że budynki lub ich części muszą być bezpośrednio i faktycznie wykorzystywane przez taki podmiot. Jeśli budynek lub jego część nie jest zajęty przez podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych, to nie może być opodatkowany niższą stawką podatku od nieruchomości. 10. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących braku informacji odnośnie nadpłat za okres 2012-2016 wyjaśnić należy, że organ podatkowy wskazał, że dopiero 3 sierpnia 2017 r. Skarżący złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości rolnego i leśnego za lata 2012 - 2016, w której wskazał prawidłową powierzchnię użytkową budynku z uwzględnieniem powierzchni zajętej na prowadzenie działalności związanej z udzieleniem świadczeń zdrowotnych. Tak więc, za lata 2012 - 2016 jak zaznaczył to organ pierwszej i drugiej instancji, zostaną wydane decyzje zmieniające, które to dopiero spowodują powstanie nadpłaty za te lata. A zatem, określenie nadpłaty za lata 2012 - 2016 będzie dotyczyć odrębnych postępowań podatkowych. 11. Sąd zauważa nadto, że z treści załączonych do skargi decyzji dotyczących 2012 - 2016 wynikało to, że organ podatkowy powinien dokonać zmiany ostatecznych decyzji w trybie wznowienia podatkowego z uwagi na możliwość zastosowania art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 1997 nr 137 poz. 926 z późn. zm.). 12. W tym stanie rzeczy nie stwierdzając naruszeń przepisów prawa materialnego jak i prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.