III SA/Wa 4221/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Jakub Pinkowski (spr.), Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2007 r. sprawy ze skargi I. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę Wnioskiem z dnia 18 kwietnia 2005r. I. T., dalej zwany Skarżącym, zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Przedstawiając we wniosku stan faktyczny Skarżący wskazał, iż w lutym 2002r. złożył wniosek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) o przyznanie emerytury nauczycielskiej. Ponieważ ZUS odmówił uwzględnienia wniosku, emerytura została przyznana Skarżącemu dopiero na mocy wyroku sądowego z dnia [...] października 2004r. ZUS wypłacił Skarżącemu należną mu emeryturę za okres od dnia złożenia wniosku, w tym za lata 2002 – 2004 dopiero w styczniu 2005r. w kwocie 50.778,08 zł brutto (40.794 zł netto). Od lutego 2005r. ZUS zaczął, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, pobierać od wypłacanej Skarżącemu emerytury zaliczkę w wysokości 30%. Zdaniem Skarżącego łączenie należnej mu za lata 2002 – 2004 emerytury dla celów podatkowych w roku 2005 jest nieuzasadnione. Skarżący podniósł, że przez trzy lata był na utrzymaniu rodziny, a po przyznaniu emerytury został "ukarany" przez nałożenie powiększonego podatku. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe, wskazując, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej – updof), z zastrzeżeniem art. 14 -16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i pkt 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 tejże ustawy, przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W myśl art. 34 ust. 1 updof organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych, rent socjalnych oraz świadczeń pieniężnych dla cywilnych ofiar wojny. Z kolei zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 2 updof wysokość pobieranych zaliczek na podatek dochodowy za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej wynosi 30 %. Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku Skarżącego, który podał, że w styczniu 2005 r. wypłacono mu ponad 50 tys. zł brutto, co oznacza, ze w styczniu 2005r. uzyskany przez niego dochód przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, zdaniem organu podatkowego I instancji ZUS był zobowiązany – zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 2 updof - potrącać zaliczki w wysokości 30 %. W zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Skarżący wskazał, że ustawodawca nie mógł chcieć objąć wskazanymi w postanowieniu przepisami tych osób, które nie uzyskują większych dochodów, lecz otrzymują pieniądze należne za kilka kolejnych lat podatkowych. Zdaniem Skarżącego, wydając powyższe postanowienie, organ podatkowy I instancji z całą bezwzględnością i bezdusznością zastosował zasadę dura lex sed lex. Decyzją z dnia [...] października 2006r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2005r., podkreślając że postanowienie to nie narusza prawa w sposób rażący. Jednocześnie DIS podniósł, że organ podatkowy I instancji wydając interpretację wskazał właściwe przepisy prawa podatkowego i przedstawił ich prawidłową wykładnię, uznając, że ZUS jako płatnik zgodnie z prawem zaczął w miesiącu lutym 2005 r. od wypłacanych Skarżącemu tytułem emerytury kwot pobierać zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 30%. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wskazał, że decyzja DIS jest wewnętrznie sprzeczna. Z jednej bowiem strony organ podatkowy stwierdził, że płatnik zgodnie z prawem zaczął pobierać zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 30%, z drugiej strony wyraźnie zaznaczył, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2005r. nie narusza prawa w sposób rażący. Zdaniem Skarżącego stwierdzenie to oznacza, że w opinii DIS doszło jednak do naruszenia prawa. Z tych względów Skarżący wniósł o wydanie decyzji o zwrocie niesłusznie pobranych zaliczek. DIS wniósł o oddalenie skargi powtarzając co do zasady argumentację zwartą w uzasadnieniu decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm., dalej ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 tej ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Oceniając w tym zakresie zaskarżoną decyzję należy stwierdzić, że odpowiada ona prawu. W pierwszej kolejności trzeba zauważyć, że zgodnie z art. 14a § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, dalej - Op) organy podatkowe udzielają pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego na podstawie wniosku podatnika, w którym podał on w sposób wyczerpujący stan faktyczny oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie. Organy podatkowe, wydając interpretację, opierają się wyłącznie o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę i nie prowadzą w tym zakresie własnych ustaleń. Stan faktyczny zawarty we wniosku o wydanie interpretacji jest także podstawą dla oceny tej interpretacji przez sąd administracyjny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof przychodem co do zasady są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, na co słusznie zwróciły uwagę organy podatkowe, że zamiarem ustawodawcy było uznanie za przychód wszystkich faktycznie w danym roku podatkowym wypłaconych lub postawionych do dyspozycji środków i wartości pieniężnych. Tylko w nielicznych przypadkach ustawodawca dopuścił możliwość uznania za przychód niewypłaconych środków pieniężnych. I tak można wskazać, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 updof za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych oraz realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 ust. 3 ustawy o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Ponieważ zasada ta nie obowiązuje w przypadku emerytur, należy uznać, że organy podatkowe prawidłowo uznały, iż środki wypłacone Skarżącemu w styczniu 2005 r. tytułem emerytury za lata 2002 -2004 oraz za styczeń 2005 r. stanowią przychód Skarżącego w roku 2005. Spowodowało to, że do Skarżącego zastosowanie znalazł przepis art. 32 ust. 1 updof, który określa wysokość pobieranych zaliczek na podatek dochodowy i zgodnie z którym (pkt 2) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, wysokość zaliczek wynosi 30 %. Ponieważ, jak podał sam Skarżący we wniosku, w styczniu 2005 r. jego dochód przekroczył 40.794 zł netto, płatnik był obowiązany przy wypłacie emerytury za miesiąc luty 2005 r. pobrać zaliczkę w wysokość 30%. Sąd nie podziela poglądu Skarżącego co do wewnętrznej sprzeczności decyzji DIS. Organ ten jako podatkowy organ odwoławczy był obowiązany rozpatrzyć nie tylko zarzuty podniesione przez Skarżącego, ale także – zgodnie z art. 14b § 5 Op – sprawdzić, czy postanowienie organu I instancji nie narusza prawa w sposób rażący. Gdyby tak było, organ ten byłby obowiązany, nawet wtedy, gdyby danego zarzutu nie podniósł Skarżący w zażaleniu, postanowienie organu I instancji zmienić albo uchylić. Mając na względzie powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ppsa, orzekł jak w sentencji wyroku.