III SA/Wa 435/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2010 r. sprawy ze skargi P. S.A. w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009 r. Minister Finansów utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] października 2009 r. pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek Skarżącej – P. (następnie: P. SA) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Powyższe postanowienie zostało wydane na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. Wnioskiem z dnia 19 sierpnia 2009 r. Skarżąca zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania art. 31a pkt 2 ustawy z 11 marca 2010 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") do faktur wystawionych w przypadku importu usług. Do wniosku załączone zostało potwierdzenie uiszczenia opłaty oraz udzielone Głównemu Księgowemu P. pełnomocnictwo uprawniające do występowania w imieniu P. Pismem z dnia 24 września 2009 r. Minister Finansów wezwał Skarżącą do uzupełnienia wniosku, tj. uzupełnienia stanu faktycznego, w szczególności przez podanie terminu płatności wskazanego na fakturze wystawionej przez kontrahenta duńskiego i sprecyzowanie czy kontrahent duński jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług w Polsce oraz przedstawienia aktualnego wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego w celu umożliwienia weryfikacji uprawnienia Dyrektora Generalnego państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej "P.", do udzielania pełnomocnictw do reprezentowania i występowania w imieniu spółki przed organami podatkowymi – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Stwierdził, że treść opisu stanu faktycznego uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Jednocześnie pouczono Skarżącą, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w piśmie z dnia 2 października 2009 r. Skarżąca uzupełniła wniosek o wypis z KRS oraz przesłane zostały informacje dotyczące stanu faktycznego. Postanowieniem z dnia [...] października 2009 r. Minister Finansów pozostawił wniosek Skarżącej z dnia 19 sierpnia 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług bez rozpatrzenia. Wskazał, że wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), zgodnie z którym składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz nie spełniał wymogów przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz. U. z 2007 r. nr 112, poz. 771), gdyż nie dołączono do wniosku pełnomocnictwa lub innego dokumentu (wypis z rejestru) z którego wynikałoby umocowanie prawne (reprezentacja, pełnomocnik) dla osoby podpisanej na piśmie, do występowania w imieniu wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację. Minister Finansów stwierdził, iż pod uzupełnieniem stanu faktycznego podpisała się osoba, której nie zostało udzielone pełnomocnictwo do reprezentowania spółki przed organami podatkowymi oraz która nie jest wymieniona w przedstawionym odpisie z KRS. Organ uznał, że przedstawione informacje nie mogą być potraktowane jako uzupełnienie stanu faktycznego. Braki formalne wniosku, w zakresie uzupełnienia stanu faktycznego nie zostały uzupełnione. Zgodnie zatem z art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. należało pozostawić bez rozpatrzenia. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie art. 14b § 1, art. 14g § 1, art. 14h w związku z art. 169 pkt 1 oraz art. 120 i art. 121 § 1 O.p. W uzasadnieniu stwierdziła, że w momencie podpisywania pisma z dnia 2 października 2009r. uzupełniającego stan faktyczny, M. B. - Zastępca Dyrektora Centrum Rachunkowości, działała na podstawie, udzielonego przez Głównego Księgowego P. pełnomocnictwa z dnia 1 września 2009 r. Głównemu Księgowemu P. Dyrektorowi Centrum Rachunkowości, przyznana została możliwość substytucji tj. uprawnienie do udzielenia dalszego pełnomocnictwa np. dla Zastępcy Dyrektora Centrum Rachunkowości ds. Rozliczeń Podatkowych i Finansowych. W zażaleniu spółka przyznała, że pełnomocnictwo udzielone M. B. faktycznie nie zostało dołączone do pisma wyjaśniającego, jednak fakt ten nie może spowodować pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku. Podniosła, że w wezwaniu z 24 września 2009 r. organ podatkowy nie zgłaszał prośby o jego załączenie. Przedmiotem wezwania było uzupełnienie stanu faktycznego i przesłanie odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka wyjaśniła, że zgodnie z § 22 ust. 4 statutu ppup Poczty Polskiej (M.P. Nr 42, poz. 738 ze zm.) tylko pełnomocnictwa udzielane lub odwoływane przez Dyrektora Generalnego podlegają ujawnieniu w Krajowym Rejestrze Sądowym. Dlatego udzielone Zastępcy Dyrektora Centrum Rachunkowości pełnomocnictwo, na podstawie umocowania substytucyjnego, nie podlega wpisowi do Krajowego Rejestru Sądowego. Do zażalenia dołączono dwa pełnomocnictwa z dnia 1 września 2009 r. udzielone M. B. oraz A. W. Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie z dnia [...] października 2009 r. Minister Finansów podtrzymał zawartą w nim argumentację. Powołał się na art. 14b § 3 O.p., w myśl którego składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Organ odwoławczy wskazał, że pod uzupełnieniem stanu faktycznego podpisała się osoba, co do której nie zostało udzielone pełnomocnictwo do reprezentowania spółki przed organami podatkowymi, ani która nie jest wymieniona w przedstawionym wypisie z KRS strony skarżącej. Ponieważ uzupełnienie stanu faktycznego przez osobę, co do której nie zostało dołączone pełnomocnictwo lub inny dokument (wypis z rejestru), z którego wynika prawo do występowania w imieniu wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego, nie mogło zostać potraktowane przez organ za skuteczne uzupełnienie stanu faktycznego przez Spółkę. Zdaniem organu dopóki pełnomocnictwo lub inny dokument umocowania nie zostanie dostarczony nie sposób uznać, ze stan faktyczny został uzupełniony. Minister wyjaśnił, że wezwanie Skarżącej nie dotyczyło pełnomocnictwa dla osoby podpisującej się pod uzupełnieniem wniosku, tylko uzupełnienia stanu faktycznego jednak żeby uzupełnienie przedmiotowego stanu faktycznego mogło zostać uznane za dostarczone w terminie to musi dostarczyć je osoba co do której zostało dołączone pełnomocnictwo lub inny dokument (wypis z rejestru). Z tych względów Minister Finansów uznał, że wniosek o wydanie interpretacji nie zawierał pełnego wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy. Wobec powyższego – zgodnie z art. 169 § 1 O.p. – wezwano podatnika do usunięcia braków formalnych wniosku wyznaczając 7-dniowy termin oraz pouczając, iż niewypełnienie wezwania spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na wezwanie Skarżąca nie uzupełniła braków wniosku. W związku z tym organ był zobligowany do pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie z dnia [...] grudnia 2009 r. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania. Jednocześnie wniesiono o rozpoznanie skargi w postępowaniu uproszczonym. Spółka zarzuciła naruszenie art. 14b § 1, art. 14g § 1, art. 14h w związku z art. 169 pkt 1 O.p. oraz naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 233 § 1 O.p. Spółka wskazała, że M. B. - Zastępca Dyrektora Centrum Rachunkowości, w momencie podpisywania pisma z dnia 2 października 2009 r. działała na podstawie udzielonego pełnomocnictwa z dnia 1 września 2009 r. W opinii Skarżącej nadsyłając stosowne wyjaśnienia oraz odpis z KRS wyczerpująco i w całości wypełniła wszystkie żądania organu podatkowego. Brak był podstaw prawnych do pozostawienia przedmiotowego wniosku bez rozpatrzenia. Zdaniem Skarżącej niedołączenie do pisma uzupełniającego stan faktyczny, dokumentu pełnomocnictwa, stanowiło niedochowanie wymogów formalnych tego pisma podlegające, stosownie do treści art. 169 O.p., obowiązkowi wezwania do uzupełnienia tego typu braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Spółka stwierdziła, iż dopiero w momencie gdy pełnomocnik albo strona nie zastosują się do wezwania organu, organ podatkowy powinien wydając postanowienie pozostawić sprawę bez rozpatrzenia. Niedotrzymanie ww. trybu, bez uprzedniego wezwania Skarżącej do uzupełnienia braku formalnego w postaci złożenia pełnomocnictwa udzielonego Zastępcy Dyrektora Centrum Rachunkowości, powodował – w ocenie skarżącej – naruszenie art. 14h w związku z art. 169 pkt 1 oraz art. 120 O.p. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2010 r. Sąd postanowił na podstawie art. 160 w związku z art. 122 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") przekazać sprawę do rozpoznania na rozprawę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną rozstrzygniecie administracyjne z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji. Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - określanej dalej jako p.p.s.a.). Oceniając legalność zaskarżonego aktu administracyjnego zgodnie z powyższymi kryteriami Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie, zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej w W. (działający z upoważnienia Ministra Finansów) uznał, że pismo z dnia 2 października 2009 r. skierowane do Ministra Finansów, w imieniu Skarżącej, podpisane przez M. B.– Zastępcy Dyrektora Rachunkowości Państwowego Przedsiębiorstwa Użyteczności Publicznej P. jest pismem procesowym zawierającym brak formalny, ponieważ pełnomocnik nie dołączył do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Były więc podstawy do wezwania strony w trybie art. 169 § 1 O.p. do usunięcia tego braku w określonym terminie, pod rygorem pozostawienia wniosku Strony o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, bez rozpatrzenia. Kwestie pełnomocnictwa w postępowaniu przed organami podatkowymi uregulowane zostały w art. 137 O.p., który to przepis ma zastosowanie na podstawie art.14 h O.p. do postępowań o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W myśl § 2 powołanego przepisu pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu, natomiast zgodnie z § 3 pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, przy czym adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego pełnomocnictwa. Ponadto w zakresie nieuregulowanym w § 1 - 3 stosuje się przepisy prawa cywilnego (§ 4). Należy przy tym podkreślić, iż dokument pełnomocnictwa nie ma znaczenia konstytutywnego. Takiego charakteru nie ma też wydanie tego dokumentu, skoro nie stanowi ono udzielenia pełnomocnictwa. Konstytutywne znaczenie ma bowiem samo udzielenie umocowania procesowego. Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 10 lipca 2003 r., III CZP 54/03 (Prok. i Pr. 2004/4/33) wyjaśnił, iż nie można utożsamiać samego udzielenia umocowania procesowego z pisemnym jego udokumentowaniem. Pojęcie "pełnomocnictwo" ma dwojakie znaczenie: z jednej strony oznacza ono pochodzące od mocodawcy umocowanie pełnomocnika do działania w imieniu mocodawcy, a z drugiej strony - dokument obejmujący (stwierdzający) to umocowanie. Dlatego też należy przyjąć, że udzielenie pełnomocnictwa (rozumianego jako umocowanie) może nastąpić w dowolnej formie, w tym ustnej lub pisemnej. Od udzielenia pełnomocnictwa należy natomiast odróżnić jego wykazanie przed sądem (organem administracji), stanowiące jeden z wymogów skuteczności tego aktu procesowego i tym samym podejmowania czynności procesowych przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy. Przepis art. 137 § 3 O.p. nakłada obowiązek dołączenia do akt oryginału pełnomocnictwa, jednak jego niezłożenie wraz z wnioskiem Strony o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest brakiem formalnym, który zgodnie z art. 169 § 1 O.p. może być usunięty. Przy czym bez znaczenia pozostaje okoliczność podnoszona przez organ interpretujący, iż pismem z dnia 24 września 2009 r. Skarżąca była wezwana do przedłożenia wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego oraz uzupełnienia stanu faktycznego wniosku o interpretację indywidualną. Zauważyć bowiem należy, że możliwość uzupełnienia braków formalnych przewidziana w art.169 § 1O.p. nie może być interpretowana w taki sposób, że jedno wezwanie wystosowane do Strony przez organ interpretujący dotyczy wszystkich pism jakie Strona w przyszłości do organu wniesie. Strona zgodnie z wezwaniem organu z dnia 24 września 2009 r. dokonała czynności do których została wezwana, jednak osoba uzupełniająca stan faktyczny wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego, nie przesłała pełnomocnictwa wraz z pismem z dnia 2 października 2009 r. w tej sprawie. Jak wynika jednak z akt sprawy była upoważniona do reprezentowania Skarżącej, o czym świadczy dokument pełnomocnictwa złożony do akt podatkowych wraz z zażaleniem od postanowienia wydanego przez organ pierwszej instancji (k- 49). W rozpoznawanej sprawie organ interpretujący nie wezwał pełnomocnika strony do przedłożenia dokumentu pełnomocnictwa zgodnie zart.169 § 1 O. p. przez co uniemożliwił Stronie usunięcie braku formalnego pisma zgodnie z powyższym przepisem. Zdaniem Sądu naruszenie przez organ interpretujący art.169 § 1 O. p. miało wpływ na wynik sprawy i z tych względów działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art.203 p.p.s.a.