III SA/Wa 490/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2013 r. sprawy ze skargi F. B.V. z siedzibą w Holandii na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2010 r. oddala skargę W dniu 9 maja 2011r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynął wniosek F. B.V. z siedzibą w Holandii (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") o zwrot podatku od towarów i usług w kwocie 75.882,46 zł za okres od stycznia do grudnia 2010r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. poinformował Skarżącą, że nie jest ona podmiotem uprawnionym do zwrotu podatku od towarów i usług z uwagi na § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 224, poz. 1801, z późn. zm., dalej - "rozporządzenie w sprawie zwrotu"), ponieważ prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu lądowego pasażerskiego gdzie indziej nie wymienionego, zgodnie zaś z art. 28f ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej jako "u.p.t.u."), miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. W dniu 9 listopada 2011 r. do organu pierwszej instancji za pośrednictwem poczty elektronicznej wpłynęło pismo Spółki, zawierające oświadczenie, że nie świadczy usług okazjonalnego przewozu osób na terytorium Polski. Pismem z dnia 10 listopada 2011 r. organ pierwszej instancji wezwał Skarżącą w trybie art. 155 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze. zm., dalej jako "O.p.") oraz § 9 rozporządzenia w sprawie zwrotu do uzupełnienia wniosku o aktualny dokument rejestracyjny Spółki, z którego wynikają rodzaje działalności prowadzonej przez Skarżącą wraz z tłumaczeniem przysięgłym jego treści na język polski. Ponadto, organ podatkowy wezwał Spółkę do przesłania kserokopii dowodów rejestracyjnych, wyciągów ze świadectw homologacji samochodów Skarżącej (do których dokonano zakupu paliw udokumentowanych załączonymi do wniosku fakturami), ewentualnie kserokopii umów użyczenia, dzierżawy, najmu itp. na podstawie których Skarżąca wykorzystuje pojazdy do prowadzonej przez nią działalności. W dniu 12 grudnia 2011r. do organu pierwszej instancji wpłynęły przesłane za pośrednictwem poczty elektronicznej kserokopie dowodów rejestracyjnych pojazdów oraz kserokopia wyciągu z rejestru handlowego Izb Handlowo-Przemysłowych z dnia 9 grudnia 2010 r. Z nadesłanych kopii dowodów rejestracyjnych wynikało, że: – pojazdy o numerach rejestracyjnych: [...], [...], [...], [...] są autobusami których właścicielem jest firma H. Sp. z o. o. [...], [...] K., nie będąca wnioskodawcą, – pojazdy o numerach rejestracyjnych: [...], [...], [...] są autobusami, których właścicielem jest Skarżąca natomiast używającym jest ww. firma H. Sp. z o. o., – pojazdy o numerach rejestracyjnych: [...], [...], [...], [...] są samochodami osobowymi należącymi do ww. firmy H. Sp. z o. o. – pojazdy o numerach rejestracyjnych: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] są autobusami należącymi do Skarżącej. W dniu 15 grudnia 2011 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła za pośrednictwem poczty elektronicznej kserokopia tłumaczenia przysięgłego wyciągu z rejestru handlowego Izb Handlowo-Przemysłowych z dnia 9 grudnia 2010 r., w którym wskazano wykonywany rodzaj działalności: inwestowanie majątku w nieruchomości, papiery wartościowe i inne aktywa finansowe, eksploatacja ruchomości i nieruchomości, wszelka działalność ekonomiczna, finansowa i przemysłowa. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. odmówił Skarżącej dokonania wnioskowanego zwrotu podatku VAT. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, iż zgodnie z zasadą opodatkowania usług transportowych wyrażoną w art. 28f u.p.t.u. w sytuacji, gdy podatnik dokonuje przewozu osób na terenie kraju i na terenie państw trzecich obowiązany jest opodatkować każdą część usługi transportowej w państwie, przez terytorium którego przebiega przewóz z uwzględnieniem pokonanych odległości, niezależnie od tego, czy transport jest okazjonalny czy stały. Organ zaznaczył, iż następstwem wynikającym z zasad wewnątrzunijnego opodatkowania w systemie podatku od wartości dodanej jest konieczność dokonania rejestracji jako podatnik podatku od wartości dodanej przez tych przewoźników, którzy stosownie do zasad ustalania miejsca świadczenia usługi przewozu osób, wykonują usługę na terytorium innych krajów członkowskich. Tym samym, przewoźnicy świadczący swoje usługi na terytorium innych krajów członkowskich najczęściej zobowiązani są do dokonania rejestracji jako podatnicy podatku od wartości dodanej na terytorium państw, na terenie których usługa jest świadczona. W ocenie organu pierwszej instancji, prowadzenie działalności polegającej na przewozie osób przez Skarżącą potwierdza fakt, iż Spółka podała we wniosku jako rodzaj działalności "Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany - kod 4939" oraz przedstawiła kserokopie faktur VAT i kserokopie dowodów rejestracyjnych, które potwierdzają, że zakupione paliwo tankowane było do autobusów należących m.in. do Skarżącej. Mając na uwadze powyższe, organ pierwszej instancji uznał, że Spółka nie jest podmiotem uprawnionym i odmówił dokonania wnioskowanego zwrotu. Pismem z dnia 27 stycznia 2012 r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji wnosząc o jej uchylenie i orzeczenie wnioskowanego zwrotu podatku VAT. W ocenie Spółki zwrot z faktur dokumentujących zakup oleju napędowego dla niej jest zasadny, gdyż: – zgodnie ze złożonym wyciągiem z rejestru handlowego, przedmiotem działalności Spółki jest inwestowanie majątku w nieruchomości, papiery wartościowe i inne aktywa finansowe, eksploatacja ruchomości i nieruchomości, wszelka działalność ekonomiczna, finansowa i przemysłowa, a zatem z dokumentu nie wynika, że Strona świadczy usługi transportu lądowego pasażerskiego, – Spółka nie świadczy usług na rzecz osób prywatnych, lecz innych podmiotów gospodarczych, H. Sp. z o.o. jest spółką córką Skarżącej. Skarżąca jako spółka nadrzędna posiada autokary, które na podstawie stosownych umów między oboma podmiotami użytkowane są przez spółkę zależną. Pojazdy Spółki nie służą jej do wykonywania pasażerskiego transportu lądowego, – Spółka obciąża spółkę córkę kosztami paliwa zużytego przy użytkowaniu wypożyczonych autokarów. Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż część faktur VAT w związku z którymi Spółka złożyła rozpatrywany wniosek o zwrot podatku VAT, dotyczy zakupu oleju napędowego do będących własnością Skarżącej autobusów o numerach rejestracyjnych [...], [...], [...] oraz [...]. Organ zauważył, iż pomimo wystosowania przez organ pierwszej instancji wezwania do przedstawienia m.in. kopii umów użyczenia, dzierżawy, najmu itp. na podstawie których Spółka wykorzystuje pojazdy do prowadzonej przez nią działalności, co miało na celu ustalenie istotnych w sprawie okoliczności faktycznych, takich jak w szczególności, ustalenie czy Spółka świadczyła usługi na terytorium Polski, Spółka nie nadesłała żądanych umów. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał za gołosłowne oświadczenie Skarżącej z dnia 9 listopada 2011 r., iż nie świadczy ona usług okazjonalnego przewozu osób na terytorium Polski. W opinii organu odwoławczego zachowanie Skarżącej twierdzącej, że nie świadczy usług przewozu osób, ale jednocześnie nie przedkłada żadnych umów pozwalających na ustalenie, jaki podmiot świadczy te usługi wykorzystując autobusy należące do Skarżącej, świadczy o przerzucaniu na organ podatkowy ciężaru dowodu, bez jakiejkolwiek współpracy Strony. Podkreślił, że art. 122 O.p. nie oznacza obciążenia organu podatkowego nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż na gruncie prawa podatkowego także zastosowanie ma także zasada, iż ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne. W związku z powyższym organ odwoławczy nie dał wiary wyjaśnieniom Skarżącej, iż nie świadczy ona usług przewozu osób na terytorium Polski. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że w okresie objętym przedmiotowym wnioskiem Skarżąca świadczyła na terytorium Polski, usługi transportu pasażerów, o których mowa w art. 28f ust. 1 u.p.t.u. Organ zaznaczył, iż okoliczność ta wynika z treści samego wniosku, gdzie Spółka podała jak rodzaj działalności "Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany". Zdaniem organu odwoławczego fakt, iż Spółka świadczyła usługi transportu pasażerów dowodzi także okoliczność, że domaga się ona zwrotu podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem na terytorium Polski paliwa zatankowanego m. in. do należących do Skarżącej autobusów. Organ odwoławczy uznał za bez znaczenia dla rozpatrywanej sprawy zawarte w odwołaniu stwierdzenie, iż Spółka nie świadczy usług na rzecz osób prywatnych, lecz innych podmiotów gospodarczych. Zauważył, że istotny w sprawie art. 28f ust. 1 u.p.t.u ustanawiający wyjątkowy sposób ustalania miejsca świadczenia usług w stosunku do ogólnych zasad, określonych w art. 28b ust. 1 oraz art. 28c ust. 1 u.p.t.u., nie odwołuje się do cech usługobiorców nabywających przedmiotową usługę. Według organu drugiej instancji dla zastosowania w sprawie przedmiotowego art. 28f ust. 1 u.p.t.u. bez znaczenia pozostaje czy Spółka świadczy usługi transportu pasażerskiego dla konsumentów, czy też (jak wskazuje w odwołaniu) innych podmiotów gospodarczych. Organ nie uwzględnił również argumentu, iż zgodnie ze złożonym wyciągiem z rejestru handlowego, przedmiotem działalności Spółki jest inwestowanie majątku w nieruchomości, papiery wartościowe i inne aktywa finansowe, eksploatacja ruchomości i nieruchomości, wszelka działalność ekonomiczna, finansowa i przemysłowa, a w konsekwencji, że z dokumentu tego nie wynika, że Spółka świadczy usługi transportu lądowego pasażerskiego. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w szerokim pojęciu eksploatacja ruchomości, mieści się świadczenie usług transportu pasażerów. Ponadto, Spółka nie skorzystała z możliwości przedstawienia na wezwanie organu pierwszej instancji, dowodów (umów dotyczących posiadanych autobusów) na poparcie swojego stanowiska, zgodnie z którym na podstawie umów oddała swoje autobusy do użytkowania innym podmiotom. Niezależnie od powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż nawet gdyby dać wiarę wyjaśnieniom Spółki, że oddała ona swoje autobusy do użytkowania innym podmiotom gospodarczym, to Skarżącej nie przysługiwałoby prawo do otrzymania zwrotu podatku naliczonego w związku z zakupem paliwa do tychże autobusów z uwagi na treść art. 89 ust. 1a oraz art. 89 ust. 1c pkt 3 u.p.t.u. Zdaniem organu odwoławczego prawo do zwrotu podatku VAT będzie przysługiwało uprawnionemu podmiotowi nieposiadającemu siedziby w danym kraju, jeżeli w porównywalnych warunkach prawo takie przysługiwałoby podatnikowi mającemu siedzibę w tym kraju, a mianowicie poczynione przez podmiot uprawniony wydatki muszą dawać prawo do odliczenia podatku przez podatnika w państwie zwrotu. Zastosowanie znajdą tu bowiem wszystkie regulacje dotyczące ograniczeń w zakresie odliczenia podatku naliczonego i zwrotu podatku od towarów i usług jak w przypadku polskich podatników. Organ wskazując na treść art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. podkreślił, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi po spełnieniu dwóch podstawowych przesłanek, tj. podatnik faktycznie nabył towary lub usługi, uiszczając w ich cenie należny podatek VAT oraz nabyte przez podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zdaniem organu odwoławczego skoro usługi miałby (zgodnie ze stanowiskiem Spółki) świadczyć najemca należących do Skarżącej autobusów, to nie można by uznać, że Skarżąca wykorzystywała nabyte paliwo do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, organ drugiej instancji uznał za bez znaczenia dla sprawy podnoszony w odwołaniu fakt, że H. Sp. z o.o. (użytkująca część pojazdów należących do Spółki) jest jej spółką córką. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż wskazywane przez Spółkę powiązania kapitałowe nie wpływają bowiem na fakt, że Skarżąca i jej spółka córka są odrębnymi podatnikami podatku VAT. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż Skarżącej nie można uznać za podmiot uprawniony do zwrotu podatku naliczonego w trybie rozporządzenia w sprawie zwrotu. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji zasadnie wskazał, że Spółka wykonując na terytorium Polski usługi polegające na przewozie osób autobusami, powinna zarejestrować się jako podatnik VAT w [...] Urzędzie Skarbowym W. i dopełniać innych obowiązków tak jak polscy podatnicy VAT, w szczególności składać deklaracje podatkowe odpowiednio za okresy miesięczne lub kwartalne. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie wraz z decyzją organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: – art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez poczynienie ustaleń, które są sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym oraz niewyczerpującą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, – § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu oraz art. 28f ust. 1 i art. 96 ust. 1 oraz art. 86 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że organy podatkowe błędnie zinterpretowały zebrany w sprawie materiał dowodowy. Zdaniem Skarżącej fakt, że we wniosku dotyczącym zwrotu VAT podano jako rodzaj działalności "Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany" oraz że Spółka dołączyła do przedmiotowego wniosku faktury dokumentujące zakup paliw tankowanych do autokarów, nie przesądza o rodzaju wykonywanych czynności. Skarżąca podkreśliła, że wykorzystuje autokary w działalności gospodarczej, ale nie do transportu pasażerów, lecz w celu czerpania korzyści z ich wynajmowania (eksploatacja ruchomości). Skarżąca wyjaśniła, że autokary są użytkowane przez spółki - córki (tj. H. B.V. i H. Sp. z o.o.) na podstawie umów najmu i to spółki - córki, a nie sama Skarżąca użytkuje autokary w celu wykonywania usług transportu pasażerów. Skarżąca wyjaśniła, że faktury dokumentujące zakup paliwa są wystawiane na Skarżącą i przez nią płacone, następnie zaś koszty te są refakturowane na spółki - córki, które są rzeczywistym odbiorcą zakupionych towarów. Zdaniem Skarżącej zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 28f ust. 1 u.p.t.u. było bezzasadne, gdyż Skarżąca nie świadczy usług okazjonalnego przewozu pasażerów, dla którego miejscem opodatkowania jest kraj, w którym odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych decyzji. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, ani przepisów procedury, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zasadniczym powodem nieuwzględnienia wniosku Skarżącej była okoliczność, iż nie jest ona podmiotem uprawnionym do zwrotu podatku od towarów i usług, ponieważ nie spełniła warunku określonego w § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu. Powołany przez organy podatkowe obu instancji § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu stanowi, iż zwrot podatku przysługuje podmiotowi uprawnionemu z państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej lub podmiotowi uprawnionemu z państw trzecich pod warunkiem, że podmiot ten nie wykonuje na terytorium kraju, w okresie, za który występuje o zwrot podatku, sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy, tj. m.in. odpłatnego świadczenia usług. Według organów Skarżąca nie może uzyskać zwrotu podatku VAT, gdyż z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżąca w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. świadczyła na terytorium Polski usługi transportu lądowego pasażerskiego. Potwierdzeniem powyższego jest fakt, że Skarżąca domagała się zwrotu podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup oleju napędowego przeznaczonego m.in. do napędu autobusów należących do Skarżącej. Ponadto, Skarżąca składając w dniu 9 maja 2010 r. wniosek o zwrot podatku od towarów i usług, wskazała jako rodzaj prowadzonej działalności: "Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany". Skoro Skarżąca świadczyła na terenie kraju odrębną usługą transportu pasażerów, wykonując na terytorium Polski usługi polegające na przewozie osób autokarami, o której mowa w art. 28f ust. 1 u.p.t.u., to tym samym zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu, podlegała wyłączeniu z uprawnienia do żądania zwrotu podatku w trybie przewidzianym w rozporządzeniu. Mając powyższe na uwadze, organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż w związku z brzmieniem powołanego przepisu Skarżąca nie jest uprawniona do żądania zwrotu podatku z tytułu dokonanych zakupów paliwa w trybie powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. Konsekwencją powyższego, aby skorzystać z uprawnienia odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących zakupu paliwa na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. jest obowiązek podmiotu zagranicznego świadczącego na terenie kraju usługi przewozu autokarami, zarejestrowania się jako podatnik VAT i dopełnienia obowiązków tak jak polscy podatnicy VAT, w szczególności składania deklaracji podatkowych odpowiednio za okresy miesięczne lub za okresy kwartalne, w których rozliczają podatek od towarów i usług z tytułu świadczenia usług przewozu osób tymi autokarami. Za niezasadny uznał Sąd podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p., gdyż organ podatkowy w sposób wyczerpujący zbadał i wyjaśnił wszystkie okoliczności faktyczne dotyczące niniejszej sprawy. Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej i jest ponadto logiczna, spójna i przekonywująca, znalazła też swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Należy zauważyć, iż pismem z dnia 10 listopada 2011 r. wezwano Spółkę do przesłania m.in. kopii umów użyczenia, dzierżawy, najmu itp. na podstawie których Skarżąca wykorzystuje pojazdy do prowadzonej przez nią działalności. Pomimo wystosowania przez organ pierwszej instancji wezwania do przedstawienia wskazanych umów, Spółka nie nadesłała żądanych umów. Wobec powyższego, trudno nie zgodzić się z organem podatkowym, iż sugestie o rzekomym wykonywaniu usług innego rodzaju niż wskazane we wniosku o zwrot VAT pojawiły się dopiero na etapie postępowania odwoławczego i nie zostały poparte żadnym dowodem. Wskazać przy tym należy, iż po złożeniu odwołania pełnomocnik Skarżącej w dniu 25 lipca 2012 r. zapoznał się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, a Spółka była kilkukrotnie informowana o wyznaczeniu nowego terminu do załatwienia odwołania (pisma z dnia 17 czerwca 2012 r., z dnia 16 sierpnia 2012 r., z dnia 18 grudnia 2012r.) Powyższe jest o tyle istotne, że Skarżąca w uzasadnieniu skargi odwołuje się do załączonych na etapie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie umów wynajmu pojazdów na rzecz H. sp. z o.o., umowy o udostępnieniu kart oraz graficznej ilustracji zależności pomiędzy spółkami, tj. do dokumentów, które nie były znane organom podatkowym w momencie wydawania decyzji przez organ odwoławczy. Wiedzę o istnieniu tych umów miała wyłącznie strona skarżąca. Skoro umów nie przedstawiła w toku postępowania podatkowego, organ podatkowy mógł w tym względzie opierać się wyłącznie na wiedzy wynikającej ze złożonego przez podatnika wniosku o zwrot podatku od towarów i usług oraz nadesłanych na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji dokumentów. Organ ocenia materiał dowodowy zgromadzony na dzień wydania decyzji. Nieujawnienie powyższych umów przez stronę skarżącą do dnia wydania decyzji przez organ odwoławczy nie może rodzić skutku w postaci uchylenia zaskarżonej decyzji z tej przyczyny, że została ona wydana bez uwzględnienia tych dowodów i oceny jego wpływu na wynik postępowania podatkowego. Strona może w takiej sytuacji wystąpić z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego, wykazując istnienie przesłanki wskazanej w art. 240 § 1 O.p. Rację ma Dyrektor izby Skarbowej w W. wskazując w odpowiedzi na skargę, że zarówno w postępowaniu podatkowym przed organem pierwszej instancji, jak i organem drugiej instancji Skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów (np. umowy najmu, użyczenia, dzierżawy) potwierdzających fakt wynajmu autokarów na rzecz innych podmiotów, co stałoby się przedmiotem analizy w toku prowadzonego postępowania, choćby z uwagi na konieczność określenia miejsca świadczenia usług w oparciu o art. 28a-28o ustawy o VAT w brzmieniu na 2010 r., zwłaszcza, w sytuacji, gdy sugerowane przez Skarżącą usługi miały być świadczone na rzecz spółki polskiej (H. Sp. z o.o.), jak i holenderskiej (H. B.V.). Zauważyć także należy, że w sytuacji kiedy szereg dowodów załączonych na etapie skargi nie zostało złożonych w toku postępowania podatkowego przed organami podatkowymi, pomimo iż postępowanie było wszczęte w maju 2011 r., to nie można żądać od Sądu, aby analizował i oceniał te dokumenty załączone dopiero do skargi. Nie sposób również nie zauważyć, że z dołączonych do skargi umów w przypadku załącznika nr 3, jedynie do umowy z dnia 1 marca 2010 r. (k. 23 akt sądowych) dołączono tłumaczenie na język polski tej umowy, w przypadku pozostałych umów w języku angielskim (k. 24 - 34 akt sądowych) nie przedłożono tłumaczeń na język polski. Podać należy, że w myśl art. 27 Konstytucji RP językiem urzędowym w Rzeczypospolitej Polskiej jest język polski. Konstytucyjna zasada, której odzwierciedleniem są przepisy ustawy o języku polskim stanowiąca, że językiem urzędowym jest język polski warunkuje, aby dokumenty będące zasadniczym dowodem wpływającym na rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zostały przetłumaczone na język polski, umożliwiając tym samym prawidłową ocenę wyniku badania treści takiego dokumentu. Innymi słowy, aby obcojęzyczny dokument mógł mieć wartość dowodową w świetle art. 180 § 1 O.p., dowód taki musi odpowiadać warunkom normatywnym (zob.: wyrok NSA z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK 742/09). Na zakończenie należy także wyjaśnić, że organy podatkowe na podstawie znajdującego się w aktach materiału dowodowego mogły wyrazić przekonanie, że wskazywane przez Spółkę powiązania kapitałowe nie wpływają na fakt, że Skarżąca i jej spółką córką są odrębnymi podatnikami podatku VAT. Status podatnika VAT jest kategorią obiektywną - przysługuje każdemu, kto faktycznie dokonał czynności opodatkowanej. Podkreślić należy, że status podatnika VAT posiadają wszelkie podmioty gospodarcze, niezależnie od miejsca prowadzenia działalności. Za takim zdefiniowaniem pojęcia "podatnik" przemawia sama istota mechanizmu dokonywania zwrotu podatku. Zwrot VAT przysługuje o tyle, o ile podatek związany jest z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wskazać należy, że zarówno podmioty uznane za podatników VAT na podstawie przepisów u.p.t.u., jak i podmioty uprawnione do otrzymania zwrotu VAT na podstawie rozporządzenia odznaczają się tą samą cechą wspólną - dokonują opodatkowanych zakupów towarów i usług na terytorium kraju. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę zasadnie wskazał, iż w sytuacji gdyby to spółki - córki Skarżącej użytkowały autokary w celu wykonywania usług transportu pasażerów, to Skarżącej nie przysługiwałby zwrot podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu paliwa, ponieważ rzeczywistym odbiorcą zakupionych towarów (w tym przypadku paliwa) były spółki - córki. Skoro towary objęte spornymi fakturami były wykorzystane do prowadzenia działalności opodatkowanej przez innego podatnika, niż Spółka, która wystąpiła o zwrot VAT w trybie ww. rozporządzenia, to nie można by uznać, że Skarżąca w sytuacji braku dowodów potwierdzających jej twierdzenia, wykorzystywała nabyte paliwo do wykonywania czynności opodatkowanych. Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.