III SA/Wa 52/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Bogdan Lubiński, sędzia WSA Małgorzata Jarecka, asesor WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o. o. w P. na decyzję Ministra Polityki Społecznej z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu wpłat na PFRON za okres od stycznia do czerwca 1998r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; 3) zasądza od Ministra Polityki Społecznej na rzecz strony skarżącej kwotę 5.100 zł (pięć tysięcy sto) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 49 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm,) zwanej dalej "ustawą z dnia 27 sierpnia 1997 r." oraz na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zwanej dalej "Ordynacją podatkową" Minister Polityki Społecznej utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych – zwanego dalej "Prezesem PFRON"- z dnia [...] września 2003 r. nr [...] odmawiającą A. Sp. z o.o. w P.- zwaną dalej "Spółką"- stwierdzenia nadpłaty z tytułu uiszczonych wpłat na PFRON w kwocie [...] zł. Wnioskiem z dnia 10 maja 1999 r. Spółka zwróciła się do Prezesa PFRON o zwrot nienależnie uiszczonych wpłat na rzecz PFRON w 1998 r. W złożonym wniosku Spółka podniosła, że zapoznała się z pismem Ministra Finansów z dnia 28 maja 1998 r., z którego wynikało, że zakłady pracy nie mogą korzystać z ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 24 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Mając to na uwadze, Spółka wskazała, że została obciążona podwójnie płatnościami, ponieważ uiściła należny podatek do właściwego Urzędu Skarbowego oraz dokonała wpłaty na PFRON. Prezes PFRON odpowiadając na wniosek strony, decyzją z dnia [...] września 2003 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu wpłat na Fundusz w kwocie [...] zł za okres od stycznia do czerwca 1998 r. Od powyższej decyzji, strona złożyła odwołanie do Ministra Polityki Społecznej wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i stwierdzenie nadpłaty. Minister Polityki Społecznej odmawiając stwierdzenia nadpłaty podniósł, że na podstawie posiadanych dokumentów oraz deklaracji i wpłat, saldo strony ustalone przez organ I instancji nie wykazywało nadpłaconych wpłat, a tym samym nie istniała nadpłata o zwrot której wnioskowała strona. Zdaniem Ministra, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 1991 r. o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych oraz art. 21 ust. l i art. 24 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. strona była w określonym terminie zobowiązana do dokonywania comiesięcznych wpłat na Fundusz. W ocenie Ministra Polityki Społecznej skarżącemu przysługiwała ulga w podatku dochodowym, ponieważ spełniał warunki do jej skorzystania zawarte w art. 24 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Mając to na uwadze stwierdził, że Spółka prawidłowo przekazywała 50% środków uzyskanych z tytułu ulgi w podatku dochodowym na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Ponadto, Minister Polityki Społecznej wskazał, że dowodem potwierdzającym brak nadpłaty są deklaracje DEK-1 składane przez Spółkę, które wykazywały kwoty do wpłaty. Skutkiem wykazania kwot do wpłaty był, w ocenie organu odwoławczego, obowiązek uiszczenia powyższych kwot przez zobowiązaną. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy uznał, iż nadpłata we wpłatach na PFRON nie wystąpiła. Na powyższą decyzję skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której podniosła, że po przekazaniu kwoty wpłat na rzecz PFRON - Urząd Skarbowy P. zobowiązał skarżącą do dopłaty podatku dochodowego od osób prawnych za w/w okres od I-VI 1998 r. - w wysokości całej wartości ulgi, o której mowa w cyt. wyżej art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. tj. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami. Urząd Skarbowy uzasadniał konieczność dokonania przez skarżącą przedmiotowej dopłaty wydaniem, przez Ministra Finansów, wiążącej interpretacji dotyczącej art. 24 w związku z art. 21 w/w ustawy, zawartej w piśmie z dnia 28 maja 1998 r. nr PO 3-1105/BO-722-95/98 skierowanym do wszystkich Izb Skarbowych i Urzędów Kontroli Skarbowej, z której wynika, że zakłady pracy określone w wymienionej ustawie nie mogą w 1998 r. skorzystać z omawianej ulgi. W związku z tym, skarżąca dokonała z tego tytułu rozliczenia z Urzędem Skarbowym. W konsekwencji skoro skarżąca Spółka nie skorzystała z przedmiotowej ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych i uregulowała ten podatek w całości na rzecz budżetu, to przekazana Funduszowi kwota [...] zł stanowiąca 50% wartości tej ulgi jest Funduszowi nienależna i stanowi nadpłatę na jego rzecz. Stosownie bowiem do przepisu art. 24 ust 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. przekazaniu do PFRON podlegają jedynie środki uzyskane z tytułu ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika natomiast z przytoczonych wyżej i wykazanych przez skarżącą okoliczności, Spółka środków takich nie uzyskała. W tym stanie rzeczy odmienne stanowisko Ministra Polityki Społecznej i Prezesa PFRON zawarte w zaskarżonych decyzjach jest - zdaniem skarżącej - pozbawione podstaw prawnych, wynika bowiem z błędnego założenia, że po strome Funduszu istnieje uprawnienie do uzyskania 50 % z przedmiotowej ulgi. Skarżąca podnosiła, iż zwracała się wielokrotnie do PFRON o zwrot niesłusznie uiszczonych kwot z powyższego tytułu. W odpowiedzi na te wezwania PFRON uznał za słuszne stanowisko skarżącego o niezasadności dokonanych wpłat i zażądał korekty deklaracji DEK - 1 za omawiany okres, gdyż od tego uzależniał zwrot nadpłaty. Korekty takie zostały dokonane przez skarżącą Spółkę i przekazane do PFRON. Ze skorygowanych dokumentów wynika, że wartość zobowiązania z tytułu wpłat na Fundusz za okres od I-VI 1998 r. jest zerowa. Pomimo dokonania tych korekt zarówno Prezes PFRON jak i Minister Polityki Społecznej odmówili stwierdzenia nadpłaty. Mając to na uwadze, Spółka podniosła, że błędna interpretacja przepisu art. 24 ust. 2 w/w ustawy oraz niedokonanie właściwego zaksięgowania sporządzonych i doręczonych Funduszowi korekt, stanowi istotne naruszenie prawa materialnego. Mając powyższe na uwadze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] września 2003 r. W odpowiedzi na skargę Minister Polityki Społecznej wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu Minister podniósł, iż zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 93 poz. 1101 ze . zm.) został skreślony art. 24 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Ustawa ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2000 r. Jednakże zgodnie z art. 68 a pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych ulga w podatku dochodowym, o której mowa w art. 24 ust. 1 przysługuje zakładowi pracy , o którym mowa w art. 4 ustawy z dnia 9 maja 1991 r. o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych. Powyższe oznacza że Spółce przysługiwała w 1998 r. ulga w podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym była ona zobowiązana do wpłaty 50 % uzyskanej ulgi na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Mając powyższe na uwadze Minister poinformował skarżącą, o przysługującym stronie roszczeniu do właściwego Urzędu Skarbowego o zwrot nienależnie wpłaconego podatku dochodowego od osób prawnych i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego a mianowicie art. 24 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 27 sierpnia 1997 r., które miało wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy wynika, że przedmiotem sporu między stronami była interpretacja art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Zatem rolą Sądu było rozstrzygnięcie ww. sporu poprzez wskazanie czy Spółka miała prawo do skorzystania z ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 24 cyt. ustawy. Aby jednak rozstrzygnąć tę kwestię należy odwołać się do brzmienia powołanego przepisu. Art. 24 ust 1. cyt. ustawy stwierdzał, że pracodawcy zatrudniającemu osoby niepełnosprawne, przysługuje ulga w podatku dochodowym w wysokości równej osiągniętemu wskaźnikowi zatrudnienia tych osób, jeśli wskaźnik ten wynosił co najmniej 7%. Jeżeli wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych przekraczał 50%, pracodawca jest z tego podatku zwolniony. Ust. 2 art. 24 cyt. ustawy zobowiązywał pracodawcę do przekazania 50% środków uzyskanych z tytułu ulgi lub zwolnienia na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Mając na uwadze brzmienie powołanych przepisów Sąd zauważa, że pracodawcy ulga "przysługuje", a zatem nie jest to przepis nakładający obowiązek skorzystania z tej ulgi. W związku z czym skarżąca spełniając nawet warunki do skorzystania z ulgi nie miała obowiązku do jej zastosowania. Skoro jednak Spółka skorzystała z ulgi podatkowej, a następnie w wyniku wydania przez Ministra Finansów oficjalnej interpretacji art. 24 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r., nota bene kwestionującej prawo do ulgi, to w takiej sytuacji Spółka miała podstawy do rezygnacji z ulgi. Na marginesie sprawy należy zaznaczyć, że interpretacja art. 24 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. została dokonana w trybie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nakładał na Ministra Finansów obowiązek dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, poprzez dokonywanie w szczególności jego urzędowej interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego. Zastosowanie się przez podatnika do urzędowej interpretacji prawa podatkowego nie mogło podatnikowi szkodzić. Zatem skoro Minister Finansów dokonał urzędowej interpretacji, to zastosowanie się do niej nie mogło wywołać negatywnych dla strony skutków. W związku z powyższym Spółka, wiedząc o takiej interpretacji miała podstawy do dokonania odpowiednich korekt deklaracji DEK-1 a w konsekwencji uiścić zaległy podatek, ze względu na brak podstaw prawnych do zastosowania ulgi. Po drugie, jak to strona skarżąca słusznie podniosła, z brzmienia art. 24 cyt. ustawy wynika, że pracodawca przekazuje 50% środków uzyskanych z tytułu ulgi na PFRON. A zatem jeżeli skorzysta z ulgi, to uzyskane środki przekazuje w wysokości 50 % na rzecz PFRON. A contrario, jeżeli ulga nie przysługiwała to nie można mówić w takiej sytuacji o uzyskanych środkach. Skoro strona nie uzyskała żadnych środków to nie była zobowiązana do wpłat na PFRON. Sąd zauważa ponadto, iż w sprawie zastosowania ulgi ostatecznie organy podatkowe decydują o charakterze środków czy stanowią one podatek podlegający wpłacie do właściwego ze względu na siedzibę podatnika Urzędu Skarbowego czy też do PFRON. Skoro organ podatkowy wezwał skarżącą do zapłaty to znaczy, że uznał, iż skarżącemu nie przysługiwało prawo do 50 % ulgi na rzecz PFRON. Nie do pogodzenia jest sytuacja w demokratycznym państwie prawa, w której organy administracyjne interpretując ten sam przepis dochodzą do różnych wniosków, konsekwencją czego jest obowiązek nałożony na stronę zapłaty zobowiązania w podwójnej wysokości. Poza tym Sąd zauważa, iż Minister Polityki Społecznej nie odniósł się do faktu złożenia korekt deklaracji DEK-1 do czego sam wezwał skarżącą w celu uzyskania podstawy do zwrotu nadpłaty. Mając na uwadze powyższe naruszenia Sąd, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję w całości. Ponadto na podstawie art. 152 ww. ustawy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie mogła być wykonana w całości. O kosztach postępowania, na które składały się uiszczony wpis w kwocie 1500 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w kwocie 3600 zł ( §14 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszonych przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu - (Dz.U. nr 163, poz. 1349 ze zm.), Sąd orzekł na podstawie art. 200 cyt. ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.