III SA/Wa 533/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2015 r. sprawy ze skargi E. T. i W. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości na 2014 r. oddala skargę Prezydent W. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. ustalił E. T. i W.T. - dalej "Skarżący" podatek od nieruchomości na 2014 rok od nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] wraz z miejscem postojowym w wysokości 331 zł. Organ I instancji wydał ww. decyzję na podstawie art. 207 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej "O.p." i art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r, nr 95, poz. 613 ze zm) – dalej "u.p.o.l" oraz uchwały z dnia 7 listopada 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2014 (Dz. U. Woj. Maz. z 2013 r, poz. 12260). W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, iż ustalenia podatku od nieruchomości dokonano na podstawie będących w posiadaniu organu podatkowego dokumentów oraz danych z ewidencji gruntów. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący podnieśli, że w decyzji błędnie opodatkowano miejsce postojowe, gdyż działka na której stoi budynek stanowi teren mieszkaniowy, a przyjęta powierzchnia miejsca postojowego jest nieprawidłowo wyliczona. W ocenie Skarżących niezasadne jest stosowanie przez Prezydenta W. zróżnicowanych stawek i wyodrębnianie budynków mieszkalnych jak i pozostałych budynków i gruntów. Skarżący wskazali, że zgodnie z treścią prawomocnych wyroków NSA (II FSK 733/10 oraz II FSK 335/10) ustawodawca nie zróżnicował stawek podatkowych dla nieruchomości położonych w budynkach mieszkalnych, będących częściami tych budynków, ze względu na funkcję mieszkalną albo niemieszkalną, a tym samym ustawodawca nie odniósł się do pojęcia lokalu. W ocenie Skarżących budynki i ich części powinny być opodatkowane tą samą stawką. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] grudnia r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy powołał się na treść art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wskazując, że oprócz budynków, samodzielnym przedmiotem opodatkowania mogą być także części budynków, a więc przede wszystkim lokale, stanowiące odrębne nieruchomości. Stawki podatku od nieruchomości są zróżnicowane w zależności od rodzaju lub przeznaczenia budynku albo jego części. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 5 ust. 1 pkt 2 odrębnie określa maksymalne stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części w zależności od tego, czy mają one charakter mieszkalny, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też należą do kategorii budynków lub części pozostałych. Organ odwoławczy podkreślił, że w przedmiotowej sprawie fakt, że garaż podziemny, którego strona jest współwłaścicielem, nie ma charakteru mieszkalnego nie budzi wątpliwości i wynika z zebranego materiału dowodowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. stwierdziło, że sposób sformułowania art. 5 ust.1 pkt 2 u.p.o.l. nie pozostawia wątpliwości, że przeznaczenie przedmiotu opodatkowania, od którego uzależnione jest przypisanie mu określonej stawki podatku, należy odnosić odrębnie dla budynków i odrębnie dla części tych budynków, gdy te stanowią samodzielny przedmiot opodatkowania. Omawiany przepis nie mówi o "częściach budynków mieszkalnych", ale ogólnie o częściach budynków, następnie dopiero dokonując ich podziału w zależności od przeznaczenia. Ponadto organ dodał, że ustawodawca wprost w ustawie wskazał, iż opodatkowaniu podlegają budynki lub ich części. Stawki podatku od nieruchomości od budynków lub ich części podzielone zostały na kategorie m.in. "mieszkalne" i "pozostałe". Podatek od budynków lub części budynków ustalany jest w zależności od sposobu użytkowania budynku. Preferowaną przez ustawodawcę stawką jest stawka dla budynków lub ich części przeznaczonych do celów mieszkalnych. Nie należy, zdaniem organu, traktować tej kategorii w sposób rozszerzający i obejmować stawką podatku od budynków mieszkalnych, także części budynków niezwiązanych z funkcją mieszkaniową czyli wykorzystywanych w celach użytkowych (np.: garaże). Dla tej kategorii została określona stawka podatku w pkt 2e) art. 5 ust. 1 ww. ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - "budynki lub ich części pozostałe". Lokale o innym przeznaczeniu, niż mieszkalne powinny być zasadniczo opodatkowane według stawki przewidzianej dla budynków lub ich części pozostałych. Organ powołał się na wyroki sądów administracyjnych, w których uznane zostało, iż garaż (udział) umiejscowiony jako odrębny przedmiot własności w większej całości - budynku mieszkalnym z własną księgą wieczystą nie może podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych, ani ich części, gdyż nie sposób zaliczyć go do obiektów tego rodzaju, zarówno z funkcjonalnego, jak i prawnego punkt widzenia. Na potwierdzenie swego stanowiska organ odwoławczy przytoczył także uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r. o sygn. II FPS 4/11. Ustosunkowując się do zarzutu błędnej powierzchni miejsca postojowego wskazał, iż przedmiotem opodatkowania nie jest miejsce postojowe wyznaczone liniami ale udział przypadający podatnikowi a wynikający z aktu notarialnego. Pismem z dnia 16 stycznia 2015 r. Skarżący wnieśli skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie art. 122, art. 187 § 1 O.p., a także art. 210 § 1 i 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia prawnego i faktycznego, co wskazuje, iż nie dokonano wszelkich ustaleń w tym zakresie, nie zebrano pełnego materiału dowodowego dotyczącego chociażby powierzchni gruntu podlegającej opodatkowaniu. Ponadto Skarżący wskazali, że z treści posiadanego aktu notarialnego wynika, że nie dotyczy on gruntów pozostałych o powierzchniach 22,36 m² oraz 6,18 m² opisanych i opodatkowanych w decyzji organu pierwszej instancji. Skarżący zarzucili również, że do decyzji nie załączono kopii upoważnienia Prezydenta Miasta do wydania decyzji. Również w samej decyzji, nie zawarto żadnej informacji odnośnie chociażby daty upoważnienia. Ponadto błędnie została naliczona wysokość podatku. Do podstawy obliczenia wysokości podatku przyjęto w przypadku gruntu wielkość udziału w nieruchomości. Jednakże przedmiotem opodatkowania zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych nie jest udział w nieruchomości, ale powierzchnia gruntu (art. 2 ust 1 ustawy). Skarżący podkreślił, że decyzje wydano m.in. w oparciu o art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., stanowiący iż podatnikami są użytkownicy wieczyści gruntów, a zatem osoby które nie są prawnie właścicielami gruntów. Występuje zatem zasada podwójnego opodatkowania tego samego przedmiotu, co kłóci się z zasadami demokratycznego państwa prawnego i sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji RP). Reasumując Skarżący stwierdzili, że nie ma uzasadnienia stosowanie zróżnicowanych stawek dla lokali mieszalnych i niemieszkalnych. Miejsca postojowe opodatkowano najwyższą stawką podatkową mimo, że są zlokalizowane w tym samym adresie i budynku co tzw. komórka lokatorska, zwane też schowkiem lokatorskim, dla których stosuje się opodatkowanie jak dla budynków mieszkalnych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. , podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości na 2014 r. Zasadniczy spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy kwestii czy stanowiące odrębną własność miejsce postojowe, będące częścią składową budynku mieszkalnego podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych jak postrzegają to Skarżący, czy też według stawek właściwych dla tzw. budynków lub ich części pozostałych, jak twierdzi organ podatkowy. Jak wynika z niekwestionowanych przez Skarżących ustaleń organów podatkowych Skarżący na podstawie Aktu Notarialnego z dnia [...] stycznia 2009 r. Rep. A Nr [...] oraz Aktu Notarialnego z dnia [...] lutego 2009 r. Rep. A Nr [...] nabyli prawo własności do lokalu mieszkalnego Nr [...] jak i nabyli udział we współwłasności lokalu garażowego (miejsce postojowe nr [...] ) wraz z przypadającymi udziałami w użytkowaniu wieczystym gruntu położonego w W. przy ul: [...] . Ze zgromadzonych dokumentów tj. akty notarialne, zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych gruntów i budynków oraz wypisów z rejestru gruntów i budynków wynika, że zakupione miejsce postojowe stanowi odrębną nieruchomość z własną księgą wieczystą. Przepis art. 2 ust. 1 u.p.o.l. stanowił, iż opodatkowaniu podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty (pkt 1), budynki lub ich części (pkt 2) oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). Zgodnie zaś z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Przepis z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. stanowi natomiast, że jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Należy podkreślić, że spór dotyczący zastosowania właściwej stawki podatkowej w stosunku do garaży wielostanowiskowych był przedmiotem uchwały podjętej w składzie siedmiu sędziów przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 27 lutego 2012 r., o sygn. akt II FPS 4/11 (publ. ONSAiWSA 2012/3/36; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej CBOSA). W uchwale tej NSA uznał, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) tej ustawy. Oznacza to, że właściwą w tym przypadku jest stawka przypisana budynkom i ich częściom "pozostałym". Podzielając dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnię powyższych przepisów u.p.o.l., stanowiących także podstawę rozstrzygnięć organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, wskazać należy, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budynki lub ich części. Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 1 tej ustawy, budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przepisy u.p.o.l. nie określają natomiast, co należy rozumieć pod pojęciem "części" budynku. Zważywszy jednak, że w znaczeniu potocznym "część" to element jakiejś całości, fragment czegoś, dający się wydzielić lub wydzielony, a ponadto, iż określając podatników podatku od nieruchomości w art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. ustawodawca uwzględnił sytuację, gdy nieruchomość lub obiekt budowlany stanowią współwłasność oraz sytuację, gdy wyodrębniono własność lokali, uprawniony jest wniosek, że lokal – czy to mieszkalny, czy użytkowy – stanowi część budynku, a własność lokalu może stanowić przedmiot opodatkowania odrębny od innych części budynku. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny, odrębność ta (od innych części budynku) pozwala na różne opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały, bądź przeznaczony na działalność gospodarczą (art. 5 ust. 1 u.p.o.l.). Przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) zwana dalej "u.w.l." wskazuje, że samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne, niż mieszkalne. Z art. 2 ust. 4 tej ustawy wynika natomiast, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane "pomieszczeniami przynależnymi". W świetle powyższych przepisów garaż może być pomieszczeniem przynależnym do samodzielnego lokalu mieszkalnego albo odrębną własnością lokalową. W pierwszej z tych sytuacji garaż nie będzie stanowił przedmiotu opodatkowania odrębnego od samodzielnego lokalu mieszkalnego, co oznacza, iż będzie zatem podlegał opodatkowaniu tak jak lokal mieszkalny. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, dotyczy to wszystkich tych sytuacji, w których nie wyodrębniono prawnie własności lokalowej, np. miejsce postojowe w hali garażowej z podziałem quoad usum (podział rzeczy do korzystania z niej). Jeżeli jednak garaż został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalne przeznaczeniu, stanowiący odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu budynku lub jego części (mieszkalnego bądź pozostałego). W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, iż miejsce postojowe, którego właścicielem są Skarżący stanowi przedmiot odrębnej własności, bowiem dla tego miejsca postojowego prowadzona jest odrębna księga wieczysta czego Skarżący nie kwestionują. Zakwalifikowanie przedmiotu opodatkowania w postaci odrębnej własności lokalowej – garażu do odpowiedniej stawki uzależnione jest więc od uznania, czy ma ona charakter mieszkalny, czy też nie. "Garaż" w rozumieniu potocznym oznacza pomieszczenie przystosowane do przechowywania samochodów (Słownik współczesnego języka polskiego, pod red. B. Dunaja; WILGA, Warszawa 1996, s. 166). Uwzględniając kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, trzeba uznać, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W sytuacji zatem, gdy stanowi on odrębny od innych części budynku, przedmiot opodatkowania nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. Za przyjęciem stanowiska, że garaż (lokal) stanowiący odrębną własność podlega innemu (wyższemu) opodatkowaniu, niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, przemawiają także względy wykładni celowościowej. W praktyce zdarza się, że właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość w postaci garażu są osoby fizyczne, które nie są właścicielami samodzielnych lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. W takiej sytuacji brak jest uzasadnienia, aby podatek od nieruchomości w stawce przewidzianej dla budynków mieszkalnych był uiszczany przez osoby będące właścicielami samego garażu, który nie pełni funkcji mieszkalnej. Podatek od nieruchomości zalicza się do podatków o charakterze majątkowym. W polskiej regulacji opodatkowania posiadania majątku, wysokość stawek dla budynków lub ich części zróżnicowano w zależności od sposobu ich wykorzystania. Generalnie, w polskim systemie prawa podatkowego preferencje przyznano budownictwu mieszkaniowemu i zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. W podatku od nieruchomości realizacja tej preferencji wyraża się tym, że domy i lokale mieszkalne opodatkowane są według stawek najniższych. W art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. ustawodawca przewidział niższą stawkę podatkową dla podatników posiadających majątek przeznaczony do celów mieszkalnych w stosunku do osób, które przykładowo, zajmują budynki na prowadzenie działalności gospodarczej i podlegają w myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. opodatkowaniu według stawek najwyższych. Zastosowanie do garaży stanowiących odrębny przedmiot opodatkowania (odrębna własność lokali), jako części budynków mieszkalnych preferencyjnej stawki podatkowej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. stanowiłoby wyłom w stosowaniu najniższej stawki podatkowej dla lokali ściśle spełniających kryterium lokali mieszkalnych. Jakkolwiek uchwała z 27 lutego 2012 r. (II FPS 4/11) podjęta została na skutek wniesienia pytania prawnego w konkretnej sprawie, jej moc wiążąca dotyczy także innych spraw, na co wskazuje art. 269 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), dalej "P.p.s.a.", nakazujący ponowne przedstawienie powstałego zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego przez skład sądu administracyjnego, który nie podziela stanowiska zajętego w uchwale. W rezultacie dopóki co do przedmiotowego zagadnienia nie zostanie podjęta uchwała o odmiennej treści, albo też nie ulegnie zmianie stan prawny, uchwała z 27 lutego 2012 r. wiąże sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których znajdują zastosowanie interpretowane tą uchwałą przepisy, a zatem także w rozpoznanej sprawie. W niniejszej sprawie rozpoznać należy również kwestię, czy w badanym roku podatkowym, w świetle przepisów ustawy podatkowej, Skarżący byli podatnikami podatku od nieruchomości będąc jednocześnie wieczystymi użytkownikami przedmiotowych gruntów. Skarżący w skardze podnieśli, że decyzję wydano m.in. w oparciu o art. 3 ust.1 pkt 3 u.p.o.l., stanowiący, że podatnikami są użytkownicy wieczyści gruntów, a zatem osoby które nie są prawnie właścicielami gruntów. W ocenie Skarżących występuje zasada podwójnego opodatkowania tego samego przedmiotu, co kłóci się z zasadami demokratycznego państwa prawnego i sprawiedliwości społecznej. Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 tej ustawy podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 1) oraz użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt 3). Stosownie do art. 6 ust. 4 ustawy podatkowej obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Jak wskazuje się w literaturze użytkowanie wieczyste jest uregulowane w art. 232 i nast. KC. Grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położne w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym. Przedmiotem użytkowania wieczystego może być tylko grunt, przez co nie są nim objęte budynki i budowle. Budynki i budowle wzniesione przez użytkownika wieczystego na gruncie oddanym w wieczyste użytkowanie stanowią jego własność. Płaci on od nich podatek jako ich właściciel. Użytkownik wieczysty jest podatnikiem podatku od nieruchomości od tego gruntu na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3, a od budynków i budowli - jako ich właściciel - na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Te różne podstawy prawne opodatkowania użytkownika wieczystego w praktyce nie mają istotnego znaczenia, ponieważ nie rzutują na wysokość płaconego podatku ani też tryb jego opłacania. Jedynie na etapie wymiaru zobowiązania z tego tytułu osobom fizycznym w podstawie prawnej decyzji należy wykazać te dwa przepisy (L. Etel, Opłaty lokalne. Komentarz [w:] Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Wyd. 2, Warszawa 2005). Skoro udział w prawie wieczystego użytkowania Skarżących został ujawniony w odpowiedniej ewidencji gruntów i budynków i wpisy te istniały w 2014 r., to wobec treści art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. są oni podatnikiem podatku od nieruchomości. Odnosząc się zaś do stanowiska Skarżących, iż obowiązek uiszczania opłaty z tytułu użytkowania wieczystego wyłącza obowiązek podatkowy z tytułu podatku od nieruchomości Sąd podkreśla, iż za podstawę ustalenia kwestionowanego podatku od nieruchomości gruntowej organy prawidłowo przyjęły art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wskazany obowiązek wynika z przepisów rangi ustawowej, a zatem został ustanowiony zgodnie z treścią art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Argumentacja Skarżących sprowadzająca się do zrównania obu instytucji i wykluczającego się charakteru obu należności, jest niezasadna, bowiem podatek od nieruchomości powstaje i jest niezależny od opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Ustawową zasadą jest odpłatność użytkowania wieczystego, co wynika z ogólnej zasady wyrażonej w art. 238 KC oraz przepisów szczegółowych - art. 71-81 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2014 r., poz. 518) - dalej "ustawa o gospodarce nieruchomościami", a wyjątki od tej zasady muszą mieć podstawę ustawową. Wynika to z faktu, iż użytkowanie wieczyste, jest prawem na rzeczy cudzej (art. 232 i 233 KC). Skarżący nie są właścicielami nieruchomości stanowiącej przedmiot przysługującego im użytkowania wieczystego, a grunt, co nie powinno budzić wątpliwości, jest własnością Skarbu Państwa. Konieczność uiszczenia opłaty rocznej wynika właśnie z tego, iż umowa o ustanowienie użytkowania wieczystego jest umową o charakterze wzajemnym (z jednej strony właściciel udostępnia swoją nieruchomość drugiemu podmiotowi, a z drugiej - użytkownik wieczysty, jako posiadacz zależny w rozumieniu art. 336 KC in fine w zamian za udostępnienie gruntu stanowiącego własność publiczną uiszcza na rzecz właściciela opłatę). Zrównanie opłaty o charakterze cywilnym stanowiącej świadczenie wzajemne Skarżących z podatkiem (ze swej natury mającego charakter jednostronny i nieekwiwalentny) jest zatem nieporozumieniem. Zwolnienie podatkowe wynikające wyłącznie z faktu istnienia zobowiązania cywilnoprawnego, stanowiłoby naruszenie zasady równości i powszechności opodatkowania i było nieuzasadnionym przepisami prawa uprzywilejowaniem podatnika, a w konsekwencji - naruszeniem zasady sprawiedliwości podatkowej. Fakt pobierania podatku i opłaty z tytułu użytkowania przez dwa niezależne organy jest związany z odrębnością obu instytucji i wynika z przepisów prawa to jest z treści art. 1c u.p.o.l. (przewidującego właściwość organu podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości) oraz np. art. 4 pkt 9 ustawy o gospodarce nieruchomościami (przewidującego właściwość starosty jako organu wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa). Skoro zatem uiszczanie opłat z tytułu użytkowania wieczystego, stanowiącego trwałą formę udostępniania gruntu państwowego Skarżącym, pozostaje bez wpływu na istnienie wynikającego z przepisów ustawy obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, zarzuty skargi należało uznać za niezasadne. W ocenie Sądu, niezrozumiały jest zarzut, iż do podstawy obliczenia wysokości podatku przyjęto w przypadku gruntu wielkość udziału w nieruchomości mimo, że przedmiotem opodatkowania zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 u.p.o.l. nie jest udział w nieruchomości ale powierzchnia gruntu. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy zauważyć, iż na żadnym etapie postępowania podatkowego Skarżący nie kwestionowali ani powierzchni ani przedmiotu opodatkowania. Z decyzji organu odwoławczego wynika, że wysokość podatku od nieruchomości na rok 2014 ustalona decyzją organu pierwszej instancji z dnia [...] lutego 2014 r. za nieruchomość jest prawidłowa i organ ten przedstawił sposób wyliczenia kwoty podatku. Odnosząc się zaś do podnoszonego w skardze zarzutu wydania decyzji bez załączenia kopii upoważnienia Prezydenta Miasta a także bez wskazania w decyzji żadnej informacji odnośnie daty upoważnienia, wskazać należy, że decyzja z dnia [...] lutego 2014 r. została podpisana przez Kierownika Referatu Podatków i Opłat Lokalnych M.B. , która posiada upoważnienie organu podatkowego z dnia 13 lutego 2009 r. do prowadzenia postępowań podatkowych, wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń oraz dokonywania czynności sprawdzających, w zakresie m.in. podatku od nieruchomości (kopia potwierdzona za zgodność z oryginałem znajduje się w aktach sprawy). Działanie z upoważnienia Prezydenta Miasta W. znalazło odzwierciedlenie w podpisie decyzji. Niezależnie od powyższego Sąd wskazuje, że z treści art. 143 §1 O.p. wynika uprawnienie organu podatkowego do upoważnienia pracownika urzędu do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Udzielenie upoważnienia zgodnie z art. 143 § 1 O.p. jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego, w związku z tym przepis ten nie musi być powoływany w podstawie prawnej decyzji, co więcej upoważnienie takie nie musi się znajdować również w aktach postępowania. Takie stanowisko zajął WSA w Bydgoszczy w wyroku z 1 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 205/10, które tutejszy Sąd podziela. Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 O.p. decyzja powinna zawierać podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Podpisanie decyzji administracyjnej bez podania imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, z którego wynikałoby upoważnienie do jej wydania, przesądza o istotnej wadzie decyzji (wyrok NSA z dnia 13 marca 1985 r., SA/Wr 837/84, OSPiKA 1988, z. 5, poz. 123). W niniejszej sprawie decyzja z dnia [...] lutego 2014 r. zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Wobec powyższego w ocenie Sądu niepowołanie w decyzji upoważnienia nie stanowi wady powodującej jej uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Mając powyższe na uwadze Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia prawa w sposób, który powodowałby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.